ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 2589
Скачиваний: 1
"Актуальная проблема".
При этом следует учитывать, что понятие технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр в НК РФ отсутствует. В связи с этим на практике возникает большое число споров в ситуации, когда налогоплательщик, добывающий сырую руду, осуществляет на своей обогатительной фабрике последующее ее обогащение.
"Судебная практика".
Пример.
Суть дела.
Налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа. Этим же решением налогоплательщику начислены соответствующие суммы налога на добычу полезных ископаемых и пени.
Основанием для начисления налога, пени и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 336, пунктов 1, 2 статьи 337, пунктов 2, 3 статьи 338, пунктов 1, 2, 3 статьи 339, пункта 1 статьи 340, пункта 1 статьи 343 НК РФ неправомерно исчислял налог на добычу полезных ископаемых исходя из расчетной стоимости добытой балансовой руды.
По мнению налогового органа, налогоплательщик обосновывает правильность признания объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых сырой руды, тогда как фактически исчислял и уплачивал налог за балансовую руду.
Налоговый орган считает, что при определении объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых необходимо установить вид полезного ископаемого, которым на основании пункта 2 статьи 337 НК РФ являются товарные руды, в том числе железа.
Ссылаясь на Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, утвержденный Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301, налоговый орган полагает, что извлеченная из недр и направляемая на переработку сырая руда не может быть признана полезным ископаемым как объект налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.
Налоговый орган обращает внимание, что в целях главы 26 НК РФ видом добытого полезного ископаемого признается продукция товарного качества.
Не согласившись с указанным решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.
Позиция суда.
Суд указал, что продукцией, первой по своему качеству соответствующей стандартам налогоплательщика, является сырая руда. При этом утверждение данных стандартов с внешними потребителями не является обязательным, поскольку налогоплательщик не производит продажу сырой руды, а осуществляет обогащение руды внутри предприятия, направляя ее на обогатительную фабрику.
Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93 (ОКП), утвержденный Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301, не является стандартом, устанавливающим требования к качеству железной руды.
Кроме того, в соответствии с введением Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93 данный ОКП используется при решении задач каталогизации продукции, для статистического анализа производства, реализации и использования продукции, для структуризации промышленно-экономической информации по видам выпускаемой предприятиями продукции с целью проведения маркетинговых исследований и осуществления снабженческо-сбытовых операций.
Следовательно, в целях налогообложения ОКП не применяется.
Национальным стандартом и нормативным документом в области стандартизации является ГОСТ 26475-85 "Продукция железнорудная и марганцеворудная. Термины и определения", в соответствии с пунктом 19 которого железорудный концентрат - это продукция, полученная после обработки железных руд способом обогащения. Таким образом, железорудные концентраты не отнесены к полезным ископаемым, в связи с чем не могут быть признаны объектом налогообложения.
В силу положений пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Следовательно, последующее обогащение сырой руды, осуществляемое на обогатительной фабрике внутри предприятия, не может увеличивать налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых, поскольку продукт обогащения не является объектом налогообложения.
Статьей 339 НК РФ устанавливается порядок определения количества добытого полезного ископаемого.
В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 статьи 339 НК РФ, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Данное положение подлежит применению при определении только количества полезного ископаемого, вне самого понятия полезного ископаемого.
В налоговом законодательстве отсутствует определение понятия технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр.
Учитывая положения пункта 1 статьи 11 НК РФ, в данном случае необходимо руководствоваться Методическими рекомендациями по применению главы 26 НК РФ, утвержденными Приказом МНС России от 02.04.2002 N БГ-3-21/170, в соответствии с пунктом 29 которых технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении полезных ископаемых определяется в техническом проекте разработки данного месторождения полезных ископаемых и включает в себя помимо самой операции по извлечению минерального сырья из недр (отходов, потерь) комплекс технологических операций (процессов), осуществляемых, как правило, в границах горного отвода, по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.
Аналогичное определение данного понятия содержится в подпункте "а" пункта 9 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при природопользовании, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 N 76, в соответствии с которым технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренные проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемые, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно-сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.).
Таким образом, процессом добычи полезных ископаемых является извлечение из недр полезного ископаемого и проведение указанных работ в пределах границ горного отвода.
Кроме того, лицензиями на добычу полезных ископаемых предоставлено право налогоплательщика на добычу именно железных руд, а не концентрата.
Налоговым органом не представлено доказательств того, что сырая руда не может быть предметом товарного обмена. Тот факт, что сырая руда не реализуется налогоплательщиком, а обогащается на дробильно-обогатительной фабрике внутри предприятия, сам по себе не означает, что спрос на сырую руду отсутствует.
С учетом изложенного суд удовлетворил заявление налогоплательщика и признал незаконным указанное решение налогового органа.
(См. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2007 N Ф04-4398/2007(35834-А27-23).)
Аналогичные выводы изложены также в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2007 N Ф04-4397/2007(35867-А27-23) и N Ф04-4396/2007(35869-А27-23).
"Внимание!"
Обобщая изложенное, представляется, что налоговому органу при проверке правильности уплаты налога на доходы полезных ископаемых для правильного применения положений статьи 339 НК РФ следует выяснять, какая учетная политика применяется налогоплательщиком, и устанавливать реальное количество добытого им полезного ископаемого (с учетом отходов, потерь).
На это указывает и судебная практика (см., например, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 09.11.2006 N Ф08-5333/2006-2233А, от 23.07.2007 N Ф08-3782/2007-1724А).
Статья 340. Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы
Комментарий к статье 340
Статьей 340 НК РФ закреплено, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:
1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций (подпункт 1 пункта 1 статьи 340 НК РФ).
Пунктом 2 статьи 340 НК РФ установлено, что если налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 1 пункта 1 статьи 340 НК РФ, то оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки, определяемой с учетом сложившихся в текущем налоговом периоде (а при их отсутствии - в предыдущем налоговом периоде) у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого, без учета субвенций из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью.
При этом выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя из цен реализации (уменьшенных на суммы субвенций из бюджета), определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.
"Внимание!"
Соглашение о создании Содружества Независимых Государств было принято 08.12.1991 в г. Минске (далее - Соглашение о создании СНГ), первоначальными участниками которого были Республика Беларусь, РСФСР, Украина.
Затем к Соглашению о создании СНГ присоединились другие государства. После его ратификации Соглашение вступило в силу для следующих государств: Республика Беларусь, Украина, Российская Федерация, Республика Казахстан, Туркменистан, Республика Узбекистан, Республика Армения, Киргизская Республика, Республика Таджикистан, Азербайджанская Республика, Грузия, Республика Молдова.
"Внимание!"
В отношении определения цен необходимо отметить следующее.
Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
В соответствии с пунктом 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
При определении рыночной цены принимается во внимание информация о заключенных на момент реализации этого товара (работы или услуги) сделках с идентичными (однородными) товарами (работами или услугами) в сопоставимых условиях, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены, при этом сделки признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров (работ или услуг), либо может быть учтено с помощью поправок (пункт 9 статьи 40 НК РФ).
При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары (работы или услуги) и биржевые котировки (пункт 11 статьи 40 НК РФ).
Пунктом 5 статьи 40 НК РФ установлено, что рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.
Согласно пункту 6 статьи 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые, характерные для них основные признаки: физические характеристики, качество, репутация на рынке, производитель и другие. Объем реализации товаров различными производителями не влияет на возможность признания товаров идентичными.
Если налогоплательщик является единственным производителем товара, т.е. на рынке отсутствуют идентичные товары, реализуемые иным производителем, НК РФ допускает возможность при определении рыночной цены учитывать цены реализации однородных товаров, т.е. имеющих сходные характеристики и состоящих из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (пункт 7 статьи 40 НК РФ).
Согласно пункту 9 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
В целях отнесения процентов по полученным заемным средствам к расходам под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения (статья 269 НК РФ).
Необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 8 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.
В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ при этом определении рыночной цены налоговый орган должен учитывать обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные: