ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 6607
Скачиваний: 3
В случае когда невозможно определить отнесение возникших у налогоплательщика прямых расходов к конкретному производственному процессу, направленному на изготовление данного вида продукции (выполнение работы, оказание услуги), налогоплательщик в своей учетной политике определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Такая позиция изложена в письме Управления МНС России по г. Москве от 23.10.2003 N 26-12/59541.
Внимание!
При применении пункта 6 статьи 254 НК РФ необходимо учитывать следующее.
Как разъяснил Минфин России в письме от 26.04.2010 N 03-03-06/4/49, в силу подпункта 2 пункта 6 статьи 254 НК РФ возвратные отходы, если эти отходы реализуются на сторону, оцениваются по цене реализации. При этом возвратные отходы следует оценивать исходя из рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном статьей 40 НК РФ.
Таким образом, сумма материальных расходов может быть уменьшена на сумму возвратных отходов, определенных по рыночной стоимости. В случае реализации возвратных отходов на сторону выручка от реализации уменьшается на стоимость таких отходов, учтенную в налоговом учете. Полученная прибыль подлежит налогообложению налогом на прибыль организаций.
Удовлетворяя требования налогоплательщика по эпизоду, касающемуся доначисления налога на прибыль, ВАС РФ в Определении от 11.11.2008 N 14037/08 исходил из того, что ловушечный продукт использовался в качестве полноценного сырья для производства нефтепродуктов.
Суд указал, что данное обстоятельство, в силу прямого указания пункта 6 статьи 254 НК РФ, исключают квалификацию ловушечного продукта в качестве возвратных отходов.
ФАС Московского округа в Постановлении от 19.11.2009 N КА-А40/10309-09 отметил, что оценка возвратных отходов происходит следующим образом: по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным входом готовой продукции); по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.
В ходе судебного разбирательства установлено, что налоговым органом в ходе проверки исследовались только своды затрат, документы, которые не являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, и которые содержат информацию о количестве брака и не содержат информацию о квалификации этого брака как возвратных отходов в разрезе "габаритные/негабаритные отходы".
Вместе с тем, исследовав первичные документы - акты на оприходование отходов производства, судом установлено, что практически все отходы являются негабаритными, в связи с чем налогоплательщиком оценены в соответствии с ценами, установленными Единой номенклатурой учета марок сталей и сплавов по калькуляционным группам и цен на лом и отходы собственного производства, для негабаритных отходов, то есть по пониженной цене.
Учитывая изложенное, суд пришел к выводу о том, что налоговый орган, делая вывод о завышении суммы материальных расходов, не представил доказательства, свидетельствующие о том, каким образом в ходе проверки им учитывались возвратные отходы в разрезе "габаритные/негабаритные".
Внимание!
Пункт 7 статьи 254 НК РФ перечисляет расходы, которые могут быть приравнены к материальным.
НК РФ предусмотрено списание расходов по рекультивации земель: по статье 261 НК РФ в целях налогообложения прибыли равномерно в течение 5 лет, если рекультивация связана с освоением природных ресурсов, и по подпункту 1 пункта 7 статьи 254 "Материальные расходы" НК РФ, если расходы на рекультивацию или иные природоохранные мероприятия производятся в рамках другой производственной деятельности, а не в целях, установленных статьей 261 НК РФ, то такие затраты приравниваются для целей налогообложения к материальным расходам и могут списываться при исчислении налогооблагаемой прибыли единовременно.
Как указано в Постановлении ФАС Поволжского округа от 02.09.2009 N А57-22443/2008, налоговым органом не учтено, что порядок учета затрат по рекультивации земель регулируется нормами подпункта 1 пункта 7 статьи 254 НК РФ, а не положениями статьи 261 НК РФ, в связи с чем затраты рекультивации земель относятся к материальным затратам, а не к затратам на освоение природных ресурсов.
Внимание!
Согласно пункту 2 Постановления Правительства РФ от 12.11.2002 N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов" разработка и утверждение норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов осуществляются:
Министерством здравоохранения и социального развития Российской Федерации - по лекарственным, дезинфекционным, дезинсекционным и дератизационным средствам;
Министерством промышленности и торговли Российской Федерации - по металлическим рудам, сырью, используемому в металлургическом производстве, коксу, шлакам, металлам черным и цветным, древесине и продукции ее переработки, минеральным удобрениям, жидким криопродуктам, лакокрасочным материалам, химической и фармацевтической продукции, продовольственным товарам в сфере торговли и общественного питания;
Министерством регионального развития Российской Федерации - по цементу, кварцевому песку и другим строительным материалам;
Министерством сельского хозяйства Российской Федерации - по продукции растениеводства сельского хозяйства, животноводства, микробиологической, мясной, молочной, мукомольно-крупяной и другой пищевой продукции, кроме рыбной, комбикормам и препаратам, применяемым в ветеринарии;
Министерством энергетики Российской Федерации - по нефти, нефтепродуктам, каменному и бурому углям, торфу и горючим сланцам, альтернативным видам топлива;
Федеральным агентством по рыболовству - по рыбной продукции.
Однако многие нормы до настоящего времени не утверждены.
На основании статьи 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах" впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти.
Позиция Минфина России и налоговых органов заключается в том, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ организации не могут отнести к материальным расходам потери от естественной убыли по категории материальных ценностей, для которой не утверждены соответствующие нормы, а следовательно, не могут учесть при расчете налога на прибыль (см., например, письма Минфина России от 21.06.2006 N 03-03-04/1/538, Управления ФНС России по г. Москве от 17.01.2007 N 20-12/004115).
Также единого мнения придерживаются Минфин России и налоговые органы относительно того, что применение самостоятельно разработанных норм естественной убыли в целях налогообложения прибыли не предусмотрено (см., например, письма Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/471, Управления ФНС России по г. Москве от 17.11.2008 N 19-12/106707).
В арбитражной практике существуют противоположные выводы.
Так, например, ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 02.07.2008 N А05-6193/2007 признал, что организация правомерно учла спорное сырье, потери от естественной убыли для которого не утверждены соответствующими нормами, т.к. порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах (см. также, например, Определения ВАС РФ от 31.10.2008 N 13946/08, от 28.04.2007 N 2942/07, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 N Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15), ФАС Московского округа от 12.10.2005, 06.10.2005 N КА-А41/9793-05).
Внимание!
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 01.10.2009 N 03-03-06/1/634, норматив технологических потерь для каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве, определяется исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла. Данный норматив может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом организации.
В письме Минфина России от 17.05.2006 N 03-03-04/1/462 указано, что если фактическая величина технологических потерь превысит установленный организацией норматив, то сумма превышения не должна учитываться при исчислении налога на прибыль, поскольку сверхнормативные расходы не являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.
Внимание!
Пункт 8 статьи 254 НК РФ устанавливает 4 метода оценки, которые могут использоваться при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг).
При этом налоговые органы указывают, что применение более одного метода оценки материально-производственных запасов в налоговом учете противоречит налоговому законодательству (см., например, письмо Управления ФНС России по г. Москве от 02.02.2006 N 20-12/7391).
В письме Управления ФНС России по г. Москве от 25.01.2008 N 20-12/005962 указано, что в связи с переходом на автоматизированную систему учета организация не может в течение налогового периода изменить метод учета материально-производственных запасов в целях налогообложения прибыли. То есть до конца года организация обязана применять установленный учетной политикой на текущий налоговый период метод оценки материально-производственных запасов.
Статья 255. Расходы на оплату труда
Комментарий к статье 255
При анализе положений статьи 255 НК РФ следует учитывать, что при налогообложении в составе расходов применяются именно любые выплаты работникам, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Внимание!
При применении пункта 1 статьи 255 НК РФ необходимо учитывать следующее.
Минфин России в письме от 11.02.2010 N 03-03-06/1/66 пришел к выводу, что расходы налогоплательщика по выплате заработной платы работникам, работающим по трудовому договору и осуществляющим трудовую функцию, предусмотренную трудовым договором, учитываются в составе расходов на оплату труда на основании пункта 1 статьи 255 НК РФ.
Как разъяснено в письме Минфина России от 24.11.2009 N 03-03-06/1/768, должностной оклад и ежемесячная премия в совокупности являются заработной платой работника. При этом расходы работодателя по выплате заработной платы в целях налогообложения прибыли учитываются в составе расходов на оплату труда.
В случае если работник полностью отработал месячную норму рабочего времени и при этом его месячная заработная плата оказалась ниже минимального размера оплаты труда, работодатель обязан выплатить работнику заработную плату, равную минимальному размеру оплаты труда, и учесть эти расходы в составе расходов на оплату труда на основании пункта 1 статьи 255 НК РФ.
В письме от 29.10.2009 N 03-03-06/1/702 Минфин России отметил, что трудовое законодательство не ограничивает размер доплаты за совмещение профессий (должностей), расширение зон обслуживания, увеличение объема работы или исполнение обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от работы.
Учитывая изложенное, согласно положениям статьи 255 НК РФ налогоплательщик вправе признать в составе расходов на оплату труда доплату за совмещение профессий (должностей), расширение зон обслуживания, увеличение объема работы или исполнение обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от работы в размере, определенном соглашением сторон трудового договора.
Внимание!
При применении пункта 2 статьи 255 НК РФ необходимо учитывать следующее.
Как разъяснил Минфин России в письме от 22.02.2011 N 03-03-06/4/12, расходы, связанные со стимулирующими выплатами и компенсациями работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, локального нормативного акта (положения о порядке оплаты труда), могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ.
Таким образом, по мнению Минфина России, расходы в виде выплат в связи с профессиональными праздниками, знаменательными датами, персональными юбилейными датами и иные подобные выплаты не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ, так как данные выплаты не связаны с производственными результатами работников.
Позиция о том, что расходы в виде выплат, не связанных с производственными результатами работников, не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ и, следовательно, они не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли, изложена также в письме Минфина России от 21.09.2010 N 03-03-06/1/602.
В письме Минфина России от 22.09.2010 N 03-03-06/1/606 отмечено, что расходы по выплате премий работникам могут быть учтены для целей налогообложения прибыли на основании положения о премировании работников при условии, что в трудовых договорах, заключенных с работниками, дается отсылка на это положение и эти выплаты соответствуют положениям пункта 1 статьи 252 НК РФ.
Если согласно положению о премировании премии выдаются на основании и в размерах, предусмотренных приказом руководства компании, расходы на выплату таких премий, по нашему мнению, возможно учесть в целях налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ и связаны с производственными результатами работников.
В письме от 21.07.2010 N 03-03-06/1/474 финансовое ведомство пришло к выводу, что расходы, связанные со стимулирующими выплатами и компенсациями работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, локального нормативного акта (положения о порядке оплаты труда) могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ.
Расходы в виде выплат в связи с юбилейными датами работников, поощрением сотрудников за успехи в спорте, а также выплаты к праздничным дням не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ, так как данные выплаты не связаны с производственными результатами работников.
Аналогичным порядком следует руководствоваться при рассмотрении вопроса учета в целях налогообложения прибыли единовременного пособия, выплачиваемого при увольнении работников в связи с выходом на пенсию, и иных подобных доплат. Если данные виды расходов на оплату труда не связаны с производственными результатами работников и не соответствует критериям статьи 252 НК РФ, то независимо от их названия они не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли.