ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 6572
Скачиваний: 3
Таким образом, санитарную одежду, применение которой работниками организации предусмотрено ОСТ 10 286-2001, в целях налогообложения прибыли следует рассматривать как специальную одежду.
Согласно п. 4.5 ОСТ 10 286-2001 санитарная одежда должна быть изготовлена из тканей, выдерживающих многократную стирку и обезвреживание, или материалов одноразового применения.
На основании пп. 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика в том числе на приобретение спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом.
Учитывая изложенное, если использование одноразовой санитарной одежды (средств индивидуальной защиты, таких как бахилы, шапочки, фартуки, перчатки) предусмотрено ОСТ 10 286-2001, организация может учитывать расходы по ее приобретению при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов.
Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 21.07.2010 N 03-03-06/1/467.
Судебная практика придерживается подхода, согласно которому затраты, связанные со стоимостью форменной одежды работников, признаются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, в случае, если обязанность работодателя по оплате расходов на приобретение такой одежды зафиксирована в трудовом или коллективном договоре и только если форменная одежда передается в собственность работника (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 26.07.2006 N А55-31040/05-3, ФАС Московского округа от 05.03.2005, 04.03.2005 N КА-А41/1387-05, ФАС Уральского округа от 07.06.2006 N Ф09-4680/06-С7).
Как разъясняет в письме от 23.04.2007 N 03-04-06-01/128 Минфин России, расходы, связанные с приобретением специальной одежды, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов в полной сумме по мере передачи ее в пользование работникам в соответствии с нормами бесплатной выдачи специальной одежды, установленными на предприятии.
В то же время налоговые органы придерживаются иного подхода по данному вопросу. Управление ФНС России по г. Москве в письме от 22.03.2005 N 20-12/19398 разъяснило, что расходы организации, занимающейся ремонтно-строительной деятельностью, на приобретение спецодежды (форменной одежды) для рабочих строительных специальностей, поименованных в названных выше нормативных документах, в пределах, определенных типовыми нормами, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ.
Следует отметить, что данная норма содержит открытый перечень имущества, которое можно отнести к материальным расходам. Следовательно, в каждой конкретной ситуации у налогоплательщика есть возможность доказать, что затраты на приобретение имущества, соответствующие критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ, учитываются в составе материальных расходов.
Например, такая ситуация характерна для расходов на приобретение запасных частей, необходимых для ремонта основных средств.
Суды указывают, что подобное имущество учитывается в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 29.06.2006 N А05-17287/2005-31 и от 04.05.2006 N А26-3346/2005-210).
Вопросы на практике вызывает и учет расходов на энергию, в частности, арендаторами помещений.
Минфин России в письме от 08.06.2010 N 03-03-06/1/394 разъяснил, что при учете расходов, связанных с содержанием арендуемых зданий и сооружений, следует принимать во внимание, что согласно пункту 22 информационного письма ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 заключенное арендатором и арендодателем соглашение, устанавливающее порядок участия арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, не может быть квалифицировано как договор энергоснабжения.
В указанном письме отмечается, что арендодатель сам получал электроэнергию в качестве абонента, а арендатор пользовался получаемой арендодателем электроэнергией в связи с арендой помещения. Все это, по мнению ВАС РФ, позволяет утверждать, что соответствующее соглашение фактически устанавливает порядок определения расходов арендатора на электроэнергию в арендованном помещении и является частью договора аренды.
С учетом изложенного расходы арендатора на потребляемую электроэнергию и другие коммунальные платежи, услуги связи могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как составная часть платы за аренду помещения в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ или по самостоятельному основанию в соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Позиция, согласно которой затраты арендатора на потребляемую энергию относятся к материальным расходам, в настоящее время не применяется. Ранее такая позиция была рекомендована как Минфином России, который в письме от 07.07.2005 N 03-03-04/2/21 указывал, что расходы на приобретение электрической энергии, топлива, воды, необходимые для эксплуатации лизингового имущества (при условии его использования в производственной деятельности), даже если это лизинговое имущество не находится в собственности лизингополучателя, относятся к его материальным расходам, так и налоговыми органами (см., например, письмо Управления ФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 20-12/56637).
Налогоплательщику следует учитывать, что в составе материальных расходов потери от недостачи товаров в пределах норм естественной убыли при отсутствии утвержденных норм не учитываются.
Как отмечено в письме Управления ФНС России по г. Москве от 30.07.2010 N 16-15/080278@, положениями НК РФ не предусмотрено отнесение к материальным расходам потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, определяемых в порядке, установленном локальными актами налогоплательщика.
В случае если по каким-либо товарным группам нормы естественной убыли не утверждены в порядке, установленном Правительством РФ, налогоплательщик при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не может отнести к материальным расходам потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке данных товарно-материальных ценностей.
В то же время в судебной практике существует противоположная точка зрения.
ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 02.07.2008 N А05-6193/2007, разъяснив, что Правительством РФ не утверждены нормы естественной убыли, пришел к выводу, что налогоплательщик для учета потерь в виде недостачи лесопродукции правомерно воспользовался нормами, предусмотренными в Руководящих технико-экономических материалах по нормированию сырья и материалов в производстве пиломатериалов от 1983 г.
Также суды, ссылаясь на Определение КС РФ от 09.04.2002 N 68-О, указывают, что отсутствие норм естественной убыли, утвержденных в порядке, который установлен Правительством РФ, не может быть основанием для отказа в признании расходов (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.01.2007 N Ф04-9155/2006(30637-А03-15), Ф04-9155/2006(30334-А03-15)).
Внимание!
ФАС Московского округа в Постановлении от 27.04.2010 N КА-А40/2005-10 признал обоснованной позицию налогового органа. По его мнению, затраты на бутылку, клей, этикетки, крышки для укупорки являются материальными затратами, указанным в подпункте 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, поэтому обоснованно отнесены налоговым органом к прямым расходам. Ссылаясь на Государственные стандарты Российской Федерации Р 51149-98 "Продукты винодельческой промышленности. Упаковка, маркировка, транспортирование и хранение" и Р 52194-2003 "Водки и водки особые. Изделия ликероводочные. Упаковка, маркировка, транспортирование и хранение", суд пришел к выводу, что бутылка, этикетки, клей, крышки для укупорки являются изделиями, необходимыми для упаковки продукции, и входят в состав технических требований для приготовления алкогольной продукции.
Изучение судебно-арбитражной практики показало, что при разрешении аналогичных споров отсутствует единообразие в толковании и применении арбитражными судами подпункта 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.
Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 03.03.2010 N А40-12160/08-114-50 пришел к противоположному выводу о том, что расходы на бутылку, этикетку, клей и колпачки правомерно отнесены заявителем к косвенным расходам, поскольку затраты на материалы (тара и упаковка) не являются необходимым компонентом при производстве алкогольной продукции, а используются для упаковки и иной предпродажной подготовки для реализации товаров (подпункт 2 пункт 1 статьи 254 Кодекса).
Точку в данных спорах поставил Президиум ВАС РФ. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 02.11.2010 N 8617/10 указано, что технологический процесс изготовления спиртосодержащей продукции включает в себя следующие стадии: приемка спирта, подготовка воды, приготовление водно-спиртового раствора, фильтрование, обработка активным углем, фильтрование водки, внесение ингредиентов и корректирование крепости, контрольное фильтрование перед разливом, разлив, маркировка и хранение готовой продукции.
Вина, водки и прочие спиртные напитки выпускаются разлитыми в стеклянные бутылки с нанесенной маркировкой, снабженные колпачками (пробками) соответствующих типов; готовый вид продукция принимает в результате последовательного прохождения стадий производства, на каждой из которых товар дополняется указанными необходимыми составляющими деталями.
В готовом виде продукция налогоплательщика представляет собой стеклянную бутылку, содержащую соответствующий напиток, с нанесенной на ней посредством приклеивания маркировкой (этикеткой), снабженную колпачком или пробкой определенных типов.
Таким образом, затраты на приобретение материалов, используемых для производства указанной продукции, относятся к прямым расходам, поименованным в подпункте 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ.
Следовательно, у судов не имелось оснований для удовлетворения требования налогоплательщика по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль вследствие отнесения затрат на приобретение изделий: бутылок, этикеток, клея, крышек для укупорки - к прямым расходам.
ВАС РФ в Определении от 22.11.2010 N ВАС-8398/10 указал, что вопрос о квалификации расходов на приобретение бутылок, клея, этикеток, колпачков являлся предметом рассмотрения Президиума ВАС РФ. Правовая позиция о необходимости квалификации рассматриваемых расходов в качестве прямых была сформирована Президиумом ВАС РФ в указанном Постановлении.
Внимание!
При применении подпункта 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ следует иметь в виду следующее.
В письме Минфина России от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61 разъяснено, что нормами статьи 254 НК РФ не предусмотрено ограничений по учету расходов на ГСМ при исчислении налога на прибыль.
В то же время расходы должны соответствовать критериям, указанным в статье 252 НК РФ, в частности должны быть обоснованны. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте установлены Методическими рекомендациями "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", введенными в действие распоряжением Министерства транспорта Российской Федерации от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте".
В соответствии с пунктом 6 указанных Методических рекомендаций для моделей, марок и модификаций автомобильной техники, на которую Минтрансом России не утверждены нормы расхода топлив, руководители местных администраций регионов и организаций могут вводить в действие своим приказом нормы, разработанные по индивидуальным заявкам в установленном порядке научными организациями, осуществляющими разработку таких норм по специальной программе-методике.
Таким образом, при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля налогоплательщик может учитывать Методические рекомендации "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", введенные в действие распоряжением Министерства транспорта Российской Федерации от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте".
Как следует из письма, рассмотренного Минфином России, в целях введения в действие приказом организации норм расхода топлив в отношении автомобилей, для которых нормы расхода топлив и смазочных материалов не утверждены, налогоплательщиком подана заявка в научную специализированную организацию на разработку таких норм.
Как указало финансовое ведомство, до принятия приказа организации, утверждающего нормы, разработанные в установленном порядке, налогоплательщик может руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.
ФНС России в письме от 16.07.2010 N ШС-37-3/6848 пришло к выводу, что формы первичной документации для учета работы автомобильного транспорта утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78. Установленные указанным документом формы первичных учетных документов по учету работы транспортных средств (N ЭСМ-2 "Путевой лист строительной машины", N 3 "Путевой лист легкового автомобиля", N 3 спец. "Путевой лист специального автомобиля", N 4-С "Путевой лист грузового автомобиля" и др.) содержат строки для всей информации, необходимой для идентификации перевозки и определения ее параметров, в том числе и показателей спидометра.
Показатели спидометра используются для определения (подтверждения) пробега автомобиля, который по совокупности с данными о потреблении топлива напрямую определяет расчетную величину израсходованного топлива. Стоимость топлива, использованного в отчетном периоде для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов.
В случаях, если показания спидометра в конкретном периоде времени не могут достоверно отражать фактический пробег автомобиля (например, в результате выхода спидометра из строя), то данное обстоятельство должно быть задокументировано и соответствующим образом отражено в поле "Показания спидометра" соответствующей формы путевого листа. При этом фактический пробег автомобиля может быть подтвержден иными документами, в частности объективно (результаты измерений) отражающими расстояние, которое было преодолено автомобилем с неисправным спидометром. Для признания таких документов первичными для принятия их данных в целях налогового учета они должны иметь обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Факты начала использования приборов после их ремонта также требуют документирования с отражением начального значения показателя спидометра.