ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 818
Скачиваний: 2
ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 29.05.2008 N А11-7745/2007-К2-18/354 установил, что налогоплательщик и контрагент являются взаимозависимыми лицами, так как имеют одного и того же учредителя и руководящий состав.
Но сам факт того, что одно и то же лицо осуществляет полномочия исполнительного органа и в обеих организациях, в соответствии с позицией судов не может являться основаниям для признания лиц взаимозависимыми, если данное обстоятельство не оказывает влияния на условия сделки.
Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 29.09.2006, 03.10.2006 N КА-А40/9631-06 не принял довод налогового органа о взаимозависимости покупателя и поставщика, поскольку учредителем организаций является одно и то же лицо. Суд отметил, что в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ отношения между взаимозависимыми лицами принимаются во внимание, если они влияют на результаты сделок по реализации товаров, а доказательств, свидетельствующих об оказании влияния на условия сделки и экономические результаты сделки, налоговый орган не представил. В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 15.08.2008 N Ф03-А73/08-2/3234 указано, что тот факт, что одни и те же физические лица являлись учредителями и руководителями организаций, сам по себе не может быть доказательством взаимозависимости. Недоказанность налоговым органом влияния отношений между указанными лицами на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а также влияния на результаты сделок по реализации имущества в соответствии со ст. 20 НК РФ является основанием для отказа в признании лиц взаимозависимыми для целей налогообложения;
9) в подпункте 9 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ содержится положение о том, что если доля прямого участия организации и (или) физического лица в каждой последующей организации составляет более 50%, то такие организации и (или) физические лица будут признаны взаимозависимыми;
10) подпункт 10 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ отражает содержание статьи 20 НК РФ, которая утратила силу в связи с принятием данного Закона. Как и было указано в подпункте 2 пункта 1 статьи 20 НК РФ, физические лица буду признаны взаимозависимыми, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.
Минфин РФ в письме от 24.04.2007 N 03-02-07/1-200 указал, что отношения подчиненности по должностному положению могут определяться уставными документами и должностными инструкциями, положениями организаций. При наличии в названных документах прямого указания на то, что одно физическое лицо подчиняется другому лицу, данные лица признаются взаимозависимыми. Но не всегда документы могут подтвердить прямое подчинение одного лица другому. В этом случае Минфин РФ ссылается на информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71, в котором разъяснено, что установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам иным, чем перечисленные в п. 1 ст. 20 Кодекса, осуществляется судом с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней, в соответствии с которым делает вывод, что при установлении обстоятельств, свидетельствующих о том, что отношения между участником общества и заместителем генерального директора повлияли на результаты сделки по реализации товаров (работ, услуг), такие лица могут быть признаны взаимозависимыми для целей налогообложения;
11) подпункт 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ среди нового перечня оснований, предусматривающих основания для признания лиц взаимозависимыми, разъясняет положения утратившего силу подпункта 3 пункта 1 статьи 20 НК РФ. До принятия данного закона в качестве взаимозависимых признавались лица, которые состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. В новом нормативном акте законодатель устанавливает исчерпывающий перечень лиц, которые могут быть признаны взаимозависимыми. Ранее вызывало много вопросов, какие именно лица являются находящимися в отношениях родства и свойства, что приводило к многочисленным спорам, в том числе и судебным. Благодаря вновь введенному пункту такие лица теперь конкретно указаны в Законе - физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.
Следует отметить, что в первоначальном тексте законопроекта не содержалось определения лиц, состоящих в отношениях родства или свойства. Так, в заключении по проекту Федерального закона N 305289-5 "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения", внесенному Правительством Российской Федерации в первом чтении 12 января 2010 года, говорится, что в законодательстве Российской Федерации отсутствует единое понятие "родственников, состоящих в родстве или свойстве", поэтому в целях исключения произвольного определения взаимозависимых лиц в правоприменительной практике было предложено уточнить круг лиц, состоящих в родстве или свойстве (например, будут ли рассматриваться взаимозависимыми лицами племянник и его дядя и тетя, неполнородные братья и сестры и т.д.).
Судебная практика подтверждает данное положение. Так, в Постановлении ФАС Уральского округа от 19.04.2011 N Ф09-2003/11-С3 указано, что договор заключен обществом с взаимозависимым лицом, индивидуальным предпринимателем, который является женой учредителя и директора общества. Следовательно, вывод судов о наличии у инспекции правовых оснований для проверки правильности применения обществом цен по спорным сделкам является верным.
В пункте 3 статьи 105.1 НК РФ законодатель разъясняет, что именно следует понимать под участием физического лица в организации. В соответствии с указанной нормой таким участием признается совокупная доля участия этого физического лица и его супруги (супруга), родителей (в том числе усыновителей), детей (в том числе усыновленных), полнородных и неполнородных братьев и сестер, опекунов (попечителей) и подопечных.
Пункт 4 статьи 105.1 НК РФ посвящен регулированию цен договоров, заключаемых между лицами, одно из которых находится в преимущественном положении на рынке, причем законодатель не дает определения такого положения, более того, допускает наличие других обстоятельств, которые могут быть приравнены к преимущественному положению.
НК РФ в новой редакции указывает, что лица не могут признаны взаимозависимыми, если влияние на экономический результат деятельности лица, а также на условия и результаты сделок между такими лицами будет оказано вследствие преимущественного положения на рынке и иными подобных обстоятельств, обусловленных особенностями совершаемых сделок.
Законодательство РФ не содержит определения преимущественного положения, но содержит определение доминирующего положения, которым, на наш взгляд, следует руководствоваться в данном случае в соответствии с пунктом 1 статьи 5 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" доминирующими является положение хозяйствующего субъекта (группы лиц) или нескольких хозяйствующих субъектов (групп лиц) на рынке определенного товара, дающее такому хозяйствующему субъекту (группе лиц) или таким хозяйствующим субъектам (группам лиц) возможность оказывать решающее влияние на общие условия обращения товара на соответствующем товарном рынке, и (или) устранять с этого товарного рынка других хозяйствующих субъектов, и (или) затруднять доступ на этот товарный рынок другим хозяйствующим субъектам. Доминирующим признается положение хозяйствующего субъекта (за исключением финансовой организации):
1) доля которого на рынке определенного товара превышает пятьдесят процентов, если только при рассмотрении дела о нарушении антимонопольного законодательства или при осуществлении государственного контроля за экономической концентрацией не будет установлено, что, несмотря на превышение указанной величины, положение хозяйствующего субъекта на товарном рынке не является доминирующим;
2) доля которого на рынке определенного товара составляет менее чем пятьдесят процентов, если доминирующее положение такого хозяйствующего субъекта установлено антимонопольным органом исходя из неизменной или подверженной малозначительным изменениям доли хозяйствующего субъекта на товарном рынке, относительного размера долей на этом товарном рынке, принадлежащих конкурентам, возможности доступа на этот товарный рынок новых конкурентов либо исходя из иных критериев, характеризующих товарный рынок.
В пункте 5 статьи 105.1 НК РФ указаны особенности признания взаимозависимыми организаций, одним из участников которых являются Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования. Особенностью в данном случае будет являться тот факт, что законодатель создает для указанных лиц особое положение, они могут быть признаны взаимозависимыми по основаниям, которые содержатся в статье 105.1 НК РФ, но только не в случае прямого или косвенного участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований в организации. Само по себе прямое или косвенное участие Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований в организации не будет являться основанием для признания их взаимозависимыми.
Но в соответствии с действующим законодательством государственные органы не всегда могут быть участниками организаций. Так, например, в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" государственные органы и органы местного самоуправления не вправе выступать участниками обществ, если иное не установлено федеральным законом. Такое участие возможно в следующих случаях:
- при предоставлении бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными и муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями (статья 80 БК РФ);
- при внесении государственного или муниципального имущества в качестве вклада в уставные капиталы открытых акционерных обществ (статья 25 Федерального закона от 21.12.2001 N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества";
- при принятии решений об учреждении межмуниципальных хозяйственных обществ в форме закрытых акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью представительными органами муниципальных образований для совместного решения вопросов местного значения.
Помимо вышеуказанных оснований, государственные органы и органы местного самоуправления могут выступать участниками организаций в случае смерти одного из участников и признания его имущества выморочным. В таком случае в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 05.06.2008 N 432 "О Федеральном агентстве по управлению государственным имуществом" (далее - Постановление) агентство в лице своих территориальных органов по месту открытия наследства принимает выморочное имущество, которое в соответствии с законодательством Российской Федерации переходит в порядке наследования к Российской Федерации (п. 5.35). Федеральное агентство по управлению государственным имуществом на основании положений п. 5.28 Постановления осуществляет от имени Российской Федерации права участника организации, доля в уставном капитале которой находится в федеральной собственности. Кроме того, в соответствии с пунктом 4.12 Приказа Минэкономразвития РФ от 01.11.2008 N 374 "Об утверждении Типового положения о территориальном органе Федерального агентства по управлению государственным имуществом" принимает в установленном порядке имущество, обращенное в собственность Российской Федерации, а также выморочное имущество, которое в соответствии с законодательством Российской Федерации переходит в порядке наследования в собственность Российской Федерации; представляет в агентство в установленном порядке предложения о принятии в собственность Российской Федерации акций (долей, паев) в уставном (складочном) капитале коммерческих организаций.
В пункте 6 статьи 105.1 НК РФ установлено право физических лиц при наличии оснований, указанных в данном нормативном акте, самостоятельно признать себя взаимозависимыми для целей налогообложения, в том числе по основаниям, не предусмотренным в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ.
В соответствии с пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 данной статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 данной статьи.
Заключительное положение статьи 105.1 НК РФ посвящено праву суда при наличии признаков, указанных в пункте 1 данной статьи, признать лица взаимозависимыми по основаниям, которые в статье 105.1 НК РФ не содержатся.
Следует отметить, что до введения в действие указанного нормативного акта позиция судов по данному вопросу заключалась в том, что право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах (пункт 3.3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 N 441-О).
Статья 105.2. Порядок определения доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации
Комментарий к статье 105.2
Новая статья НК РФ разъясняет, что законодатель подразумевает под прямым и косвенным участием одной организации в другой, а также регламентирует порядок определения размера таких долей.
В пункте 1 статьи 105.2 НК РФ законодатель раскрывает понятие участия одной организации в другой, формулируя его как сумму выраженных в процентах долей прямого и косвенного участия одной организации в другой организации.
Оставшиеся положения дают понятия прямого и косвенного участия одной организации в другой и порядок определения такого участия.
Так, в соответствии с пунктом 2 статьи 105.2 НК РФ прямым участием одной организации в другой признается такое участие, при котором одна организация владеет определенной долей уставного капитала другой организации. Для признания таких лиц взаимозависимыми такая доля должна превышать 25%. Кроме того, в тексте данной статьи указано, что в случае невозможности определения размера такой доли ее размер должен определяться пропорционально количеству участников одной организации в другой организации. И в случае, если одна организация владеет долей голосующих акций другой организации, такое участие также будет признано прямым. До введения в действие указанного Закона, определение прямого участия одной организации в другой не существовало в нормативных актах, суды толковали данное понятие как прямое владение одной организацией долей в уставном капитале другой организации. Данное определение содержится, например, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 06.05.2008 N А65-24720/07.
Пункт 3 статьи 105.2 НК РФ устанавливает более подробный порядок определения доли косвенного участия одной организации в другой по сравнению с предыдущей редакцией НК РФ. Так, ранее в подпункте 1 пункта 1 статьи 20 НК РФ доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определялась в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.