Файл: НК_1_комм_Горшкова_2010.doc

ВУЗ: Не указан

Категория: Не указан

Дисциплина: Не указана

Добавлен: 16.10.2020

Просмотров: 3087

Скачиваний: 2

ВНИМАНИЕ! Если данный файл нарушает Ваши авторские права, то обязательно сообщите нам.


Статья 89. Выездная налоговая проверка


Комментарий к статье 89


Постановлением КС РФ от 17.03.2009 N 5-П положение, содержащееся в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 НК РФ, согласно которому повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, признано не соответствующим Конституции Российской Федерации в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом.

В соответствии с частью 3 статьи 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ акты или их отдельные положения, признанные неконституционными, утрачивают силу.

Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утверждены формы документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; а также требования к составлению акта налоговой проверки.

В пункте 9 статьи 89 НК РФ закреплен закрытый перечень оснований, когда проверка может быть приостановлена.

Приказом ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@ утверждены форма решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, решения о возобновлении проведения выездной налоговой проверки, а также форма Акта о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица.

Управление ФНС России по г. Москве в письме от 21.02.2008 N 16-27 разъяснило, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе осуществлять как приостановление проводящейся выездной налоговой проверки в пределах срока, определенного в пункте 9 статьи 89 НК РФ, так и ее последующее возобновление.

Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, на основании пункта 1 статьи 93 НК РФ вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.


Форма требования о представлении документов (информации) утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.

Форма решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах".

Приказом Минфина России и МНС России от 10.03.1999 N 20н/ГБ-3-04/39 утверждено Положение о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке.


Статья 90. Участие свидетеля


Комментарий к статье 90


Оформленные в соответствии с общими требованиями, предъявленными к протоколу, составленному при производстве действий по осуществлению налогового контроля, установленными статьей 99 НК РФ протоколы допроса свидетелей являются надлежащими доказательствами по делу.

Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ утверждена форма допроса свидетеля.

В пункте 5 Постановления КС РФ от 29.06.2004 N 13-П КС РФ провозгласил, что освобождение лица от обязанности давать показания, могущие ухудшить положение его самого или его близких родственников либо привести к разглашению доверенной ему охраняемой законом тайны, т.е. наделение этого лица свидетельским иммунитетом, является одной из важнейших и необходимых предпосылок реального соблюдения прав и свобод человека и гражданина.

В соответствии с пунктом 1 статьи 51 Конституции никто не обязан свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников, круг которых определяется федеральным законом.

В соответствии со статьей 14 СК РФ определено, что близкими родственниками являются родственники по прямой восходящей и нисходящей линии, т.е. родители и дети, дедушки, бабушки и внуки. Семейное законодательство регулирует отношения только между данными лицами.

Пунктом 2 статьи 51 Конституции установлено, что федеральным законом могут устанавливаться иные случаи освобождения от обязанности давать свидетельские показания.


Статья 91. Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки


Комментарий к статье 91


Статья 25 Конституции РФ говорит о том, что жилище неприкосновенно и никто не вправе проникать в жилище против воли проживающих в нем лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения. Положения статьи 91 НК РФ как раз и являются одним из таких исключений.

Форма акта о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица приведена в Приказе ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@.


Статья 92. Осмотр


Комментарий к статье 92


Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ утверждена форма протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов.


В Определении ВАС РФ от 18.04.2008 N 3343/08 установлено, что отсутствие налогоплательщика (или его представителя) при проведении налоговым органом осмотра помещения и имущества в рамках камеральной налоговой проверки влечет признание недействительным принятого на основе данной проверки решения.


Статья 93. Истребование документов при проведении налоговой проверки


Комментарий к статье 93


При применении статьи 93 НК РФ следует иметь в виду, что налоговые органы после 01.01.2010 не вправе требовать те документы, которые ранее налогоплательщиками были представлены при проведении камеральных или выездных проверок. Пункт 5 статьи 93 НК РФ предусматривает только два исключения для повторного требования документов: если они представлялись в виде подлинников и были возвращены, а также если они были утрачены инспекцией вследствие обстоятельств непреодолимой силы.

Форма требования о представлении документов (информации) утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах".

В требовании налогового органа, адресованном налогоплательщику, должны быть указаны наименование, реквизиты, иные индивидуализирующие признаки документов, период, к которому они относятся. Однако точный перечень реквизитов, подлежащих указанию в требовании, не установлен.

Требование должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 15333/07). Если в требовании не указаны названия запрашиваемых документов, их номера и даты, их количество и период, к которому они относятся, то суды такие требования признают недействительными (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 07.04.2009 N Ф09-1781/09-С3, ФАС Поволжского округа от 11.04.2007 N А65-6389/2006).

Однако существует и другая позиция, согласно которой налоговый орган, запрашивая у налогоплательщика документы к проверке, может и не знать о том, какие именно документы имеются у налогоплательщика (с указанием их точных названий, номеров и дат), так как налоговый орган такой информацией не располагает (см., например, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2007 N 09АП-18482/2006-АК).

В пункте 2 статьи 93 НК РФ установлен прямой запрет на нотариальное удостоверение копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Кроме этого, установлено, что в случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов.

ФНС России в письме от 02.08.2005 N 01-2-04/1087 указала, что в данном случае необходимо руководствоваться Государственным стандартом Российской Федерации ГОСТ Р 51141-98 "Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения", утвержденным Постановлением Госстандарта России от 27.02.1998 N 28.


В целях заверения копий документов также необходимо руководствоваться Государственным стандартом Российской Федерации ГОСТ P 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

Приказом ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" утверждена форма решения о продлении или об отказе в продлении сроков представления документов.


Статья 93.1. Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках


Комментарий к статье 93.1


Статья 93.1 НК РФ регулирует так называемую "встречную проверку".

Данной статьей четко установлено, что требование о представлении документов может быть направлено в рамках проверки.

Судебная практика также указывает, что затребовать документы налоговый орган вправе только в рамках проведения выездной налоговой проверки (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 26.05.2009 N А55-17265/2008). Также в Постановлении ФАС Московского округа от 10.02.2005 N КА-А40/342-05 суд указал, что налоговым законодательством не предусмотрено право налогового органа истребовать у организации сведения о контрагентах, в отношении которых налоговым органом не проводятся мероприятия налогового контроля.

Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ утверждена форма Поручения об истребовании документов (информации).

Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утвержден Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов.

Минфин России в письме от 02.05.2007 N 03-02-07/1-209 разъяснил, что статья 93.1 НК РФ и указанный Порядок не содержат конкретный перечень истребуемых налоговыми органами документов у контрагента или иных лиц, располагающих этими документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), а также документов о сделках.

По мнению Минфина России, к таким документам относятся документы, содержащие необходимую для целей налогового контроля информацию, касающуюся деятельности проверяемого налогоплательщика, а также информацию относительно конкретной сделки.

Кроме того, в данном письме финансовое ведомство отметило, что истребование информации о конкретных сделках (у участников сделок или иных лиц, располагающих о них информацией) может осуществляться вне рамок проведения налоговых проверок, когда у налогового органа возникнет обоснованная необходимость получения информации о той или иной сделке.

Минфин России в письме от 02.05.2007 N 03-02-07/1-209 разъяснил, что лицо, у которого истребуются налоговым органом документы (информация), обязано исполнить требование налогового органа, направленное в установленном НК РФ порядке.


По мнению Минфина России, налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы документы (информация), помимо требования о представлении документов, направленного на основании поручения налогового органа, осуществляющего налоговую проверку, вправе направить самостоятельно требование о представлении документов (информации) при проведении им соответствующих мероприятий налогового контроля.

Как разъяснило финансовое ведомство, информация о налогоплательщике включает, в частности, информацию о наименовании налогоплательщика, месте нахождения, ИНН, КПП, руководителе организации, уполномоченных представителях, о деятельности налогоплательщика, его статусе. Информация о конкретной сделке может включить, в частности, информацию о сторонах этой сделки, ее предмете, об условиях совершения сделки.


Статья 94. Выемка документов и предметов


Комментарий к статье 94


Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ утверждены формы постановления о производстве выемки документов и предметов, а также протокола выемки документов и предметов.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 28.10.2009 N А70-8990/2008 отметил, что в постановлении налогового органа о производстве выемки не указаны обстоятельства, указывающие на возможность уничтожения и сокрытия обществом документов. Поэтому выемка была признана незаконной.

Следовательно, налоговый орган должен обосновать в постановлении необходимость выемки документов.


Статья 95. Экспертиза


Комментарий к статье 95


Приказом Минюста России от 20.12.2002 N 347 утверждена Инструкция по организации производства судебных экспертиз в судебно-экспертных учреждениях системы Минюста России, которая определяет условия и порядок организации производства судебных экспертиз в государственных судебно-экспертных учреждениях системы Минюста России в соответствии с требованиями в том числе и НК РФ.

В Постановлении Министерства труда и социального развития РФ от 18.02.2000 N 19 выделены экспертизы, производимые в рамках налогового контроля.

Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ утверждены формы постановления о назначении экспертизы, а также протокола об ознакомлении проверяемого лица с постановлением о назначении экспертизы и о разъяснении его прав.


Статья 96. Привлечение специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля


Комментарий к статье 96


НК РФ предусматривает возможность привлечения согласно статье 96 НК РФ специалиста для участия в проведении тех или иных конкретных действий, неразрывно связанных с налоговым контролем и вызванных необходимостью: привлечение специалиста допускается лишь в той мере, в какой не хватает навыков, знаний и умений должностных лиц, осуществляющих налоговый контроль. Специалистом может быть как физическое лицо, так и организация, которая силами своих работников выполняет функции специалиста. Специалист не должен быть заинтересован в исходе дела. Специалист, как и эксперт, обладает специальными знаниями и навыками. Важнейшее различие между ними заключается в том, что специалист не дает заключение. Это делает только эксперт. В соответствии с пунктом 8 статьи 95 НК РФ эксперт излагает в своем заключении суть проведенных исследований, сделанные выводы и обосновывает ответы на поставленные вопросы. Эксперт формирует доказательственную базу. В отличие от него специалист не проводит исследований и не дает заключений, а лишь содействует проведению налогового контроля.