ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 6807
Скачиваний: 2
Как указал КС России в Определении от 18 января 2005 г. N 130-О, для судов, налоговых и иных органов и должностных лиц при применении ими положений федеральных законов, предусматривающих ответственность (санкции) за совершение налоговых правонарушений, обязательны следующие правовые позиции:
из правовой позиции, изложенной КС России в Постановлении от 17 декабря 1996 г. N 20-П, следует, что при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика;
согласно же правовой позиции КС России, сформулированной им в Постановлении от 25 января 2001 г. N 1-П, отсутствие вины при нарушении обязательств в публично-правовой сфере является одним из обстоятельств, исключающих применение санкций, поскольку свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения; иная трактовка состава правонарушения, в т.ч. налогового, как основания ответственности, противоречила бы природе правосудия; суд в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя из принципов состязательности и равноправия сторон, не может ограничиться лишь формальной констатацией факта нарушения этих обязательств, не устанавливая иные связанные с ним обстоятельства, в т.ч. наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась.
Статья 107. Лица, подлежащие ответственности за совершение налоговых правонарушений
Комментарий к статье 107
1. В пункте 1 ст. 107 Кодекса указаны лица, подлежащие ответственности за совершение налоговых правонарушений, т.е. субъекты налоговых правонарушений: организации и физические лица в случаях, предусмотренных гл. 16 Кодекса.
Определения понятий организаций и физических лиц для целей Кодекса даны в п. 2 ст. 11 Кодекса (см. комментарий к ст. 11 Кодекса).
В статье 117 Кодекса в качестве субъекта налогового правонарушения прямо указан индивидуальный предприниматель, определение понятия которого для целей Кодекса также дано в п. 2 ст. 11 Кодекса (см. комментарий к ст. 11 Кодекса).
В ряде статей гл. 16 Кодекса указаны или подразумеваются в качестве субъектов налоговых правонарушений налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые агенты. Лица, признаваемые налогоплательщиками и плательщиками сборов, определены в ст. 19 Кодекса, а лица, признаваемые налоговыми агентами, - в п. 1 ст. 24 Кодекса (см. комментарии к ст. 19 и 24 Кодекса).
В статье 128 Кодекса установлена налоговая ответственность свидетеля, в ст. 129 Кодекса - налоговая ответственность эксперта, переводчика и специалиста как лиц, привлекаемых для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля (см. комментарии к ст. 128 и 129 Кодекса).
Статья 129.1 Кодекса предусматривает налоговую ответственность органов, учреждений, организаций и должностных лиц сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом налогоплательщиков (см. комментарий к ст. 129.1 Кодекса).
В связи с введением в действие КоАП РФ Пленум ВАС России в п. 2 Постановления от 27 января 2003 г. N 2 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях" <*> разъяснил, что при решении вопроса о соотношении положений КоАП РФ и Кодекса судам необходимо иметь в виду следующее:
--------------------------------
<*> Вестник ВАС РФ. 2003. N 3.
статья 2 Федерального закона от 30 декабря 2001 г. N 196-ФЗ "О введении в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях" <*> признала утратившими силу лишь п. 4 ст. 91, ст. 124 и п. 3 ст. 126 Кодекса (см. комментарии к ст. 91, 124 и 126 Кодекса);
--------------------------------
<*> СЗ РФ. 2002. N 1. Ч. 1. Ст. 2.
ответственность за административные правонарушения в области налогов установлена ст. 15.3 - 15.9 и 15.11 КоАП РФ. Субъектами ответственности согласно данным статьям являются должностные лица организаций;
поскольку в силу гл. 15, 16 и 18 Кодекса в соответствующих случаях субъектами ответственности являются сами организации, а не их должностные лица, привлечение последних к административной ответственности не исключает привлечения организаций к ответственности, установленной Кодексом.
2. Пункт 2 ст. 107 Кодекса устанавливает возраст, по достижении которого наступает налоговая ответственность физического лица: с шестнадцатилетнего возраста. Аналогично ч. 1 ст. 2.3 КоАП РФ установлен возраст, по достижении которого наступает административная ответственность физического лица.
Однако положение ч. 1 ст. 2.3 КоАП РФ сформулировано более определенно, чем правило п. 2 ст. 107 Кодекса: согласно ч. 1 ст. 2.3 КоАП РФ административной ответственности подлежит лицо, достигшее к моменту совершения административного правонарушения возраста шестнадцати лет. Представляется очевидным, что п. 2 ст. 107 Кодекса подлежит применению в том же значении, что и ч. 1 ст. 2.3 КоАП РФ. Это следует и непосредственно из положения подп. 3 ст. 109 Кодекса, согласно которому в случае совершения деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста, это лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения (см. комментарий к ст. 109 Кодекса).
Статья 108. Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения
Комментарий к статье 108
В ранее действовавшей редакции п. 6 комментируемой статьи устанавливалось, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, не только пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке, но и пока его виновность не будет установлена вступившим в законную силу решением суда. Однако Федеральным законом от 4 ноября 2005 г. N 137-ФЗ, вступившим в силу с 1 января 2006 г., установлены новые административные процедуры урегулирования налоговых споров, в т.ч. внесены изменения в ст. 114 Кодекса, предусматривающие, что налоговые санкции могут быть взысканы с налогоплательщиков не только в судебном порядке, но и на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа (см. комментарий к ст. 114 Кодекса). Соответственно, Федеральным законом от 4 ноября 2005 г. N 137-ФЗ из п. 6 комментируемой статьи с 1 января 2006 г. также исключено упоминание о необходимости установления виновности лица вступившим в законную силу решением суда.
1. Как следует из п. 1 ст. 108 Кодекса, лицо может быть привлечено к налоговой ответственности только по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.
Основанием привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения являются нормы Кодекса, устанавливающие налоговую ответственность за те или иные нарушения законодательства о налогах и сборах. Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение предусмотрены соответствующими статьями гл. 16 Кодекса.
Порядок производства по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом, установлен ст. 101 Кодекса. При этом согласно п. 6 ст. 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований указанной статьи может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом (см. комментарий к ст. 101 Кодекса).
После вынесения решения о привлечении налогоплательщика (иного лица) к ответственности за совершение налогового правонарушения соответствующий налоговый орган согласно п. 1 ст. 104 Кодекса обращается с исковым заявлением в суд о взыскании с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговой санкции, установленной Кодексом. Порядок рассмотрения дел и исполнение решений о взыскании налоговых санкций определен ст. 105 Кодекса (см. комментарии к ст. 104 и 105 Кодекса).
2. В пункте 2 ст. 108 Кодекса закреплен принцип однократности привлечения лица к налоговой ответственности.
Данный принцип закреплен по аналогии с конституционным положением о том, что никто не может быть повторно осужден за одно и то же преступление (ч. 1 ст. 50 Конституции РФ).
Принцип, закрепленный п. 2 ст. 108 Кодекса, послужил, в частности, основанием к тому, что КС России в Определении от 18 января 2001 г. N 6-О признал положения п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 Кодекса, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не подлежащими применению одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий (см. комментарий к ст. 120 Кодекса).
3. Согласно п. 3 ст. 108 Кодекса в случае, если деяние, совершенное физическим лицом, содержит признаки состава преступления, то налоговая ответственность не наступает.
В соответствии с п. 3 ст. 32 Кодекса налоговые органы при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, обязаны в десятидневный срок со дня выявления указанных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела (см. комментарий к ст. 32 Кодекса).
Как разъяснено в п. 33 Постановления Пленума ВАС России от 28 февраля 2001 г. N 5 в отношении применения п. 3 комментируемой статьи, налогоплательщик - физическое лицо, освобожденный от уголовной ответственности за деяние, содержащее признаки состава преступления, по нереабилитирующим основаниям, не освобождается от налоговой ответственности, предусмотренной Кодексом, если совершенное им деяние одновременно содержит признаки налогового правонарушения, определенные соответствующей статьей гл. 16 Кодекса.
В соответствии с ч. 2 ст. 133 УПК РФ право на реабилитацию имеют:
1) подсудимый, в отношении которого вынесен оправдательный приговор;
2) подсудимый, уголовное преследование в отношении которого прекращено в связи с отказом государственного обвинителя от обвинения;
3) подозреваемый или обвиняемый, уголовное преследование в отношении которого прекращено по основаниям, предусмотренным п. 1, 2, 5 и 6 ч. 1 ст. 24 (отсутствие события преступления (п. 1 ч. 1 ст. 24); отсутствие в деянии состава преступления (п. 2 ч. 1 ст. 24); отсутствие заявления потерпевшего, если уголовное дело может быть возбуждено не иначе как по его заявлению, за исключением случаев, предусмотренных ч. 4 ст. 20 УПК РФ (п. 5 ч. 1 ст. 24); отсутствие заключения суда о наличии признаков преступления в действиях одного из лиц, указанных в п. 1, 3 - 5, 9 и 10 ч. 1 ст. 448 УПК РФ, либо отсутствие согласия соответственно Совета Федерации, Государственной Думы, КС России, квалификационной коллегии судей на возбуждение уголовного дела или привлечение в качестве обвиняемого одного из лиц, указанных в п. 1 и 3 - 5 части первой ст. 448 УПК РФ (п. 6 ч. 1 ст. 24)) и п. 1 и 4 - 6 ч. 1 ст. 27 УПК РФ (непричастность подозреваемого или обвиняемого к совершению преступления (п. 1 ч. 1 ст. 27); наличие в отношении подозреваемого или обвиняемого вступившего в законную силу приговора по тому же обвинению либо определения суда или постановления судьи о прекращении уголовного дела по тому же обвинению (п. 4 ч. 1 ст. 27); наличие в отношении подозреваемого или обвиняемого неотмененного постановления органа дознания, следователя или прокурора о прекращении уголовного дела по тому же обвинению либо об отказе в возбуждении уголовного дела (п. 5 ч. 1 ст. 27); отказ Государственной Думы в даче согласия на лишение неприкосновенности Президента РФ, прекратившего исполнение своих полномочий, и (или) отказ Совета Федерации в лишении неприкосновенности данного лица (п. 6 ч. 1 ст. 27));
4) осужденный - в случаях полной или частичной отмены вступившего в законную силу обвинительного приговора суда и прекращения уголовного дела по основаниям, предусмотренным п. 1 и 2 ч. 1 ст. 27 УПК РФ (непричастность подозреваемого или обвиняемого к совершению преступления (п. 1 ч. 1 ст. 27); прекращение уголовного дела по основаниям, предусмотренным п. 1 - 6 ч. 1 ст. 24 УПК РФ (п. 2 ч. 1 ст. 27));
5) лицо, к которому были применены принудительные меры медицинского характера, - в случае отмены незаконного или необоснованного постановления суда о применении данной меры.
Согласно п. 2 ст. 115 Кодекса в случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела (см. комментарий к ст. 115 Кодекса).
4. В соответствии с п. 4 ст. 108 Кодекса привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.
Пленум ВАС России в п. 34 Постановления от 28 февраля 2001 г. N 5 в отношении применения п. 4 ст. 108 Кодекса разъяснил следующее:
при решении вопроса об ответственности должностных лиц организаций-налогоплательщиков необходимо принимать во внимание, что указанные лица не являются субъектами налоговых правоотношений и не могут быть привлечены к ответственности в соответствии с положениями Кодекса;
названные лица при наличии оснований могут быть привлечены к уголовной или административной ответственности. При этом следует иметь в виду, что круг обязанностей должностных лиц в сфере налогообложения определяется в зависимости от круга обязанностей, возложенных законодательством о налогах и сборах на организации-налогоплательщиков, и не может быть расширен.
Согласно разъяснению, данному в п. 2 Постановления Пленума ВАС России от 27 января 2003 г. N 2 (см. комментарий к ст. 107 Кодекса), привлечение должностных лиц организаций к административной ответственности не исключает привлечения самих организаций к налоговой ответственности, установленной Кодексом.
5. Согласно правовой позиции КС России, выраженной в Постановлении от 15 июля 1999 г. N 11-П, в целях обеспечения выполнения публичной обязанности платить законно установленные налоги и сборы и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать как правовосстановительные, так и штрафные меры принуждения (см. комментарии к ст. 75 и 114 Кодекса).
Соответственно, п. 5 ст. 108 Кодекса установлено, что применение мер наказания не исключает применение правовосстановительных мер:
налогоплательщик, привлеченный к налоговой ответственности, не освобождается от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пени;
налоговый агент, привлеченный к налоговой ответственности, не освобождается от обязанности перечислить причитающиеся суммы налога и пени.
Необходимо также учитывать следующее разъяснение, данное в п. 18 Постановления Пленума ВС России и Пленума ВАС России от 11 июня 1999 г. N 41/9:
в силу ст. 106, 108, 109 Кодекса вина является обязательным условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение;
в связи с этим необходимо иметь в виду, что освобождение налогоплательщика и налогового агента от ответственности за совершение налогового правонарушения освобождает их только от взыскания штрафов, но не пени, поскольку последняя не является мерой налоговой ответственности (ст. 72 и 75).
6. Пункт 6 ст. 108 Кодекса содержит положения о презумпции невиновности лица, привлекаемого к налоговой ответственности.