Файл: Nalogovoe_pravo_Kurs_lektsiy__Tyutin_D_V__Podgotovlen_dlya.pdf

--------------------------------

<253>  Белов  В.А.  Объяснение  (эссе  о  юристах  и  юридической  деятельности)  //  Корпоративный

юрист. 2006. N 1.

<254> Черданцев А.Ф. Логико-языковые феномены в юриспруденции. М., 2012. С. 116.

Т.А.  Гусева  отмечает,  что  в  прецедентной   практике   Европейского   суда   по   правам   человека

подчеркивается, что вмешательство  в  право  на  уважение  собственности  предполагает  "справедливое

равновесие" между требованиями общих интересов и  необходимыми  условиями  защиты  прав  человека

<255>.  При  этом  необходимость  соблюдения  баланса  публичных  и  частных   интересов   отмечена   в

значительном числе актов КС РФ (Постановления от 14 июля 2003  г. N 12-П, от 23 декабря 2009 г. N 20-П

и от 18 июля 2013  г. N 19-П, Определения от 16 марта 2006  г. N 70-О, от 19 мая 2009 г. N 815-О-П, от 17

июня 2013  г. N 981-О и др.); ВАС РФ (Постановления Президиума  от  18  марта  2008  г. N 13084/07, от 1

сентября 2009 г. N 4381/09, от 30 октября 2012 г. N 9061/12 и др.). В Постановлениях Президиума ВАС РФ

от 18 марта 2008  г. N 13084/07 и от 11 мая 2010  г. N 17832/09 употреблен сходный термин  -  равновесие

интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

--------------------------------

<255>  Гусева  Т.А.   Налоговое   планирование   в   предпринимательской   деятельности:   правовое

регулирование. М., 2007. С. 193.

Также  следует  учесть,  что  в  ряде  случаев  налоговые  обязательства  одного  частного   субъекта

существенно  зависят  от  действий   другого   частного   субъекта.   Например,   исполнение   обязанности

работника - налогоплательщика по уплате НДФЛ зависит от действий работодателя - налогового агента по

удержанию данного налога из дохода работника и его перечислению в бюджетную систему - ст. ст. 24, 226

НК  РФ;  право  одного   налогоплательщика   НДС   на   применение   налоговых   вычетов,   позволяющих

уменьшить подлежащую уплате в бюджет сумму налога, напрямую зависит от выполнения контрагентом  -

другим налогоплательщиком НДС, обязанности по выдаче счета-фактуры - ст. 169 НК РФ.

В связи с этим можно  говорить  о  требовании  общего  баланса  интересов,  существующего  между

всеми участниками налоговых правоотношений. Как было  указано  в Постановлении Президиума ВАС РФ

от 20 ноября 2007 г. N 3151/07, отказ налогоплательщику в возмещении НДС и  отсутствие  права  на  этот

вычет у инвестора лишают права на получение обоснованной налоговой выгоды всех  участников  данных

отношений, приводят к  нарушению  баланса  интересов  в  сфере  налогообложения.  Взаимозависимость

участников  гражданско-правового  оборота  подчеркнута  в  Постановлениях  Президиума  ВАС  РФ  от  10

марта  2009  г. N  9024/08 и от  6  апреля  2010  г. N   17036/09:  каждый   участник   сделки   осуществляет

предпринимательскую  деятельность  самостоятельно  на  свой   риск   и   несет   свою   долю   налогового

бремени.

В Постановлении КС РФ от 22 марта 2007 г. N 4-П было отмечено, что из  универсальных  принципов

справедливости   и    юридического    равенства    вытекает    требование    сбалансированности    прав    и

обязанностей. Физическое лицо, зарегистрированное в  качестве  индивидуального  предпринимателя  (ст.

23 ГК РФ), получает право заниматься  предпринимательской  деятельностью,  но  одновременно  должно

быть готово к тому, что ему, возможно, придется уплачивать  налоги  (в  том  числе  НДС,  акциз),  которые

никак не касались бы его ранее. Кроме того,  с  индивидуальных  предпринимателей  возможно  взыскание

налогов во внесудебном порядке (ст. ст. 46, 47 НК РФ), как и с коммерческих организаций.

Остается только добавить, что в  первоначальной  редакции п. 1 ст. 3 НК РФ было установлено,  что

при установлении  налогов  учитывается  фактическая  способность  налогоплательщика  к  уплате  налога

исходя  из  принципа  справедливости.  Впоследствии   законодатель,   с   17   августа   1999   г.   исключил

окончание  предложения  "исходя  из  принципа  справедливости".  Однако  указанное  обстоятельство   не

может означать того,  что  при  установлении  налогов  принцип  справедливости  не  учитывается.  Скорее

можно утверждать, что тем самым законодатель стремился исключить почву  для  потенциальных  споров,

исходя из возможности существенно различных оценок относительно применения  данного  принципа  при

установления конкретного налога.

Принцип   юридического   равенства.

 Как говорил Лао-цзы,  то,  что  установлено  для  низших,  не

должно   игнорироваться   высшими;   то,   что   запрещено    большинству,    не    должно    практиковаться

привилегированным   меньшинством   <256>.

De maiori  et  minori  non  variant  jura

 - когда речь  идет  о

большом или малом, закон применяется один  и  тот  же  <257>.  На  основании ч. 2 ст. 6 Конституции  РФ

каждый гражданин Российской  Федерации  обладает  на  ее  территории  всеми  правами  и  свободами  и

несет равные обязанности, предусмотренные Конституцией РФ. В ч. 1 ст. 19 Конституции РФ установлено,

что   все   равны   перед   законом   и   судом.   Соответственно,   каждый   член   общества   обязан   нести

соответствующую своим возможностям часть бремени публичных расходов,  наравне  с  другими  членами

общества. По мнению В.С. Нерсесянца, правовое равенство  -  это  равенство  свободных  и  независимых

друг от друга субъектов права по общему для всех масштабу, единой норме, равной мере <258>.

--------------------------------

<256> Вэнь-цзы: Познание тайн. Дальнейшее развитие учения Лао-цзы. М., 2004. С. 178.

<257> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 123.

<258> Нерсесянц В.С. Философия права: Учебн. для вузов. М., 2001. С. 17.

Справедливо подмечено, что формулировки принципов равенства всех перед законом и судом, прав

на  свободу  могут  текстуально  совпадать  в  различных  конституциях.  Однако  при  этом  немаловажное

значение  имеет  то,  из  какого  понятия  равенства  исходит   конституционная   концепция   -   "равенства

возможностей"  или  "равенства  результатов"  <259>.  Очевидно,  что  современный  российский   принцип

юридического  равенства  исходит  из  равенства  возможностей,  т.е.  равноправия.   С   некоторой   долей

условности  можно  утверждать,   что,   например,   советская   правовая   конструкция   института   личной

собственности    (гл.  11  ГК  РСФСР  1964  г.)  в  большей  степени   была   ориентирована   на   равенство

результатов.  При  этом ст. 34 Конституции РСФСР 1978  г.  также  устанавливала,  что  все  равны  перед

законом и судом.

--------------------------------

<259> Конституционная экономика / Отв. ред. Г.А. Гаджиев. М., 2010. С. 52 - 53.

Исходя из Определения КС РФ от 19 мая 2009 г.  N  815-О-П,  Конституция  РФ  закрепляет  принцип

равенства, в том числе в сфере налогообложения (ч. 1 ст. 19, ст. 57). Как следует из правовой позиции КС

РФ,  изложенной  в Постановлении  от  4  апреля  1996  г.  N  9-П,  в  целях   обеспечения   регулирования

налогообложения  в  соответствии  с Конституцией  РФ  принцип  равенства  требует  учета  фактической

способности к уплате налога исходя из правовых  принципов  справедливости  и  соразмерности.  Принцип

равенства в социальном государстве в отношении обязанности платить законно  установленные  налоги  и

сборы предполагает, что равенство должно достигаться посредством  справедливого  перераспределения

доходов и дифференциации налогов и сборов. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 25 ноября 2008 г.

N  7841/08  отмечено,  что  в  сфере  налоговых  правоотношений  принцип  равного  налогового   бремени,

вытекающий  из ч. 2 ст. 8, ст. ст.  19 и 57  Конституции  РФ,  означает,  что  не  допускается  установление

дополнительных       налоговых       ограничений       в       зависимости       от       формы       собственности,

организационно-правовой        формы        предпринимательской        деятельности,         местонахождения

налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер критериев (п. 2 ст. 3 НК РФ).

В учебной (научной) литературе по  налоговому  праву  отражения  данного  принципа,  как  правило,

обозначаются  как  принцип  равенства   налогообложения   <260>,   принцип   всеобщности   и   равенства

налогообложения <261>, принципы всеобщности  налогообложения,  равенства  плательщиков  налогов  и

сборов <262>.

--------------------------------

<260> Парыгина В.А. Российское налоговое право. Проблемы теории и практики. М., 2005. С. 91.

<261> Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. СПб., 2003. С. 189;

Демин А.В. Налоговое право России. М., 2006. С. 127.

<262> Цинделиани И.А., Кирилина В.Е., Костикова Е.Г., Мамилова Е.Г.,  Шарандина  Н.Л.  Налоговое

право России: Учебник. М., 2008. С. 61, 62.

Кроме очевидной взаимосвязи  с  принципом  справедливости,  реализация  принципа  юридического

равенства  в  налоговом  праве  имеет  определенные  особенности.   Если   рассматривать   нормативный

правовой  акт,  регламентирующий  уплату  какого-либо   налога,   то   можно   видеть,   что   он   возлагает

обязанность по его уплате в равной степени на всех лиц, которые относятся к выделенной  данным  актом

определенной  категории.   В   том   числе   все   физические   лица   с   одинаковым   правовым   статусом,

определяемым гл. 23 НК РФ, получающие определенные виды доходов, уплачивают НДФЛ  в  одинаковом

размере, зависящем только от размера дохода. Как  указано  в п. п. 1 и 2 ст. 3 НК РФ, законодательство  о

налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Налоги и сборы

не могут иметь дискриминационный характер и  различно  применяться  исходя  из  социальных,  расовых,

национальных,    религиозных     и     иных     подобных     критериев.     Не     допускается     устанавливать

дифференцированные   ставки   налогов   и   сборов,   налоговые    льготы    в    зависимости    от    формы

собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала. На  основании п. 1 ст. 56

НК  РФ  нормы  законодательства  о  налогах  и  сборах,  определяющие  основания,  порядок   и   условия

применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера.

Но, как было показано ранее, в настоящее время невозможно всеобщее арифметическое  равенство

в   обязанностях   по   уплате   налога.   Значительный   уровень   обязанностей   и   соответствующих    им

потребностей  современного  государства  означает  и  существенный   уровень   обременения   налогами.

Арифметически   равная,   но    значительная    сумма    налога,    единообразно    возлагаемая    на    всех

налогоплательщиков вне зависимости от их реальных различий,  будет  отвечать  принципу  юридического

равенства,   но   не   будет   соответствовать   принципу   справедливости.   Как   отмечает   Ф.   Люшер,   в

налогообложении  законодатель  стремится  уменьшить  реальное  неравенство  с   помощью   формально

неравных  налоговых   ставок   <263>.   П.   Кирххоф   считает,   что   принцип   равенства   перед   законом

предполагает  существование  различий  среди  людей;  они  как   индивиды   отличаются   друг   от   друга

достоинствами, возможностями самореализации и материальным успехом. Поэтому принцип равноправия

предусматривает для законодателя обязательную дифференциацию. Всеобщая налоговая повинность  не

может  обязать  каждого  гражданина  выплачивать  одинаковые  суммы,   она   лишь   устанавливает   для

каждого в соответствии с его финансовым потенциалом равную налоговую обязанность <264>.

--------------------------------

<263> Люшер Ф. Конституционная защита прав и свобод личности. М., 1993. С. 222.

<264> Государственное право Германии. М., 1994. Т. 2. С. 141.

В Определении КС РФ от 25 марта 2004 г. N 96-О  разъяснено,  что  принцип  равенства  всех  перед

законом (ст. 19 Конституции РФ) гарантирует равные права и обязанности для  субъектов,  относящихся  к

одной  категории,  и  не   исключает   возможность   установления   различных   норм   в   отношении   лиц,

принадлежащих   по   условиям   и   роду    деятельности    к    другим    категориям    налогоплательщиков.

Определенным  образом  данная  позиция  развита  в Определении КС РФ от 3 июля  2008  г.  N  630-О-П:

различия   не   могут   устанавливаться    произвольно,    они    должны    основываться    на    объективных

характеристиках  соответствующих  категорий  субъектов.  Ф.   Верт   отмечает,   что   принцип   равенства

нарушен, если одна группа адресатов нормы сталкивается с иным обращением,  чем  другая  группа,  хотя

между  обеими  группами  не  существует  никаких  различий,   которые   могли   бы   оправдать   неравное

обращение <265>.

--------------------------------

<265> Верт Ф. Опыт рассмотрения Федеральным конституционным судом  Германии  обращений  по

налоговым спорам // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ 2006 г. С. 64.

Исходя  из Постановления  КС  РФ  от  13  марта  2008  г.  N   5-П,   в   налогообложении   равенство

понимается, прежде всего, как равномерность,  нейтральность  и  справедливость  налогообложения.  Это

означает, что одинаковые экономические  результаты  деятельности  налогоплательщиков  должны  влечь

одинаковое налоговое бремя и что  принцип  равенства  налогового  бремени  нарушается  в  тех  случаях,

когда   определенная   категория   налогоплательщиков   попадает   в   иные   по   сравнению    с    другими

налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных  различий,  которые  оправдывали  бы

неравное  правовое  регулирование.  В Постановлении КС РФ от 23 декабря 1999 г.  N  18-П  указано,  что

дифференциация режимов страховых платежей не может устанавливаться по неэкономическим  мотивам,

в том числе исходя из социальных различий и  других  подобных  критериев,  поскольку  это  противоречит

конституционному принципу равенства.

Кратко, но точно выразился Ф. Люшер: равенство перед налогообложением является равенством  по

категориям <266>. Иными словами,

налогоплательщики, относящиеся к одной категории, юридически

равны, но само по себе  выделение  категорий  и  их  обременение  налогами  должно  проводиться

законодателем  с  учетом  принципа   справедливости

, который в  сфере  налогообложения  в  первую

очередь предполагает учет экономических особенностей (возможностей) лиц, потенциально  относящихся

к  определенным  категориям.  Соответственно,  имеет  место  юридическое  равенство  субъектов  внутри

каждой категории  и,  очевидно,  юридическое  неравенство  между  субъектами,  относящимися  к  разным

категориям.   Естественно,   некоторые   категории   субъектов   права   вообще   исключаются    из    числа

налогоплательщиков конкретных налогов (в т.ч. с учетом соображений справедливости и  (или)  исходя  из

юридической  конструкции  этих  налогов),  а  некоторые  категории  налогоплательщиков   облагаются   на

повышенном уровне. В.С.  Нерсесянц  обоснованно  заключил,  что  понимание  права  как  равенства  (как

общего масштаба и равной меры свободы людей) включает в себя  с  необходимостью  и  справедливость

<267>.

--------------------------------

<266> Люшер Ф. Конституционная защита прав и свобод личности. М., 1993. С. 222.

<267> Нерсесянц В.С. Философия права: Учебн. для вузов. М., 2001. С. 28.

Так, все владельцы легковых автомобилей с мощностью двигателя 80 л.с. в соответствии  со ст. 361

НК РФ потенциально могут быть обязаны на региональном уровне к уплате транспортного налога в  сумме

до 2000  руб.  в  год.  Если  же  речь  идет  о  легковом  автомобиле  с  мощностью  двигателя  500  л.с.,  то

владелец такого автомобиля может обязываться к уплате транспортного налога в сумме  до  75000  руб.  в

год (без учета повышающих коэффициентов для  легковых  автомобилей  средней  стоимостью  от  3  млн.

руб.,   установленных    в п.  2  ст.  362   НК    РФ).    Федеральный    законодатель,    выделяя    категории

налогоплательщиков  данного  налога  исходя  из  мощности  двигателя  автомобиля,   считает   подобный

способ учета платежеспособности  справедливым  и  не  видит  необходимости  в  учете  таких,  например,

особенностей,   как   масса   автомобиля;   число   колес;   наличие   кондиционера,   полного    привода    и

автоматической коробки передач; годовой расход топлива (пробег) и т.д. При этом сама по себе мощность

двигателя, исходя из которой исчисляется транспортный налог, является условной  величиной,  указанной

в документах на автомобиль,  составленных  производителем  (импортером).  Известно,  что  фактическая

мощность двигателя может  отличаться  от  заявленной,  а  также  изменяться  в  зависимости  от  условий

эксплуатации,    используемой     марки     топлива,     пробега     автомобиля,     допустимых     технических

усовершенствований и т.д. Но данные обстоятельства на размер транспортного налога  влиять  не  будут.

Ubi lex non distinguit, nec noc distinguere debemus

 - когда закон не различает, мы не должны различать

<268>. Определенное исключение сделано в п. 3 ст. 361 НК РФ: допускается установление региональным

законодателем  дифференцированных  налоговых  ставок  в  отношении  каждой  категории  транспортных

средств, а также с учетом количества лет, прошедших с года  выпуска  транспортных  средств,  и  (или)  их

экологического класса. Кроме того, упомянутые повышающие коэффициенты  для  легковых  автомобилей

средней стоимостью от 3 млн. руб. также зависят от года выпуска автомобиля.

--------------------------------

<268> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 368.

При этом сами по себе рассуждения о том, от  чего  должна  зависеть  сумма  транспортного  налога,

неизбежно    демонстрируют     предельно     обобщенный     характер     принципа     справедливости     (и,

соответственно,  проблему  выбора  приоритета  той   или   иной   цели   правового   регулирования   через

косвенное воздействие налогообложения). Так, если ставка транспортного налога растет в зависимости от

возраста транспортного средства, это можно вполне разумно объяснить через необходимость обновления

автомобильного  парка,  что  будет  стимулировать  производство  (ввоз)  новых   автомобилей   и   замену

устаревших моделей на более экологичные и экономичные. Такой способ рассуждений  скорее  направлен

на  приоритет  регулирующей  функции  налога.   Если   же   ставка   транспортного   налога   снижается   в

зависимости от возраста транспортного средства, то не менее логичное объяснение такого регулирования

может быть следующим: автомобиль в настоящее время стремительно устаревает и не может  облагаться

большим  налогом  с  течением  времени,  поскольку  смысл  большинства  поимущественных   налогов   в

первую очередь состоит в увязке их размера с условно-рыночной стоимостью облагаемого имущества.  Во

всяком случае, размер налога на имущество организаций в общем случае снижается с течением  времени,

поскольку облагаемые основные средства "дешевеют" через использование механизма амортизации. В то

же время размер налога  на  имущество  физических  лиц  при  стабильном  правовом  регулировании,  как

правило,  с  течением  времени  возрастает  вследствие  роста  цен  на   недвижимость   и   как   результат

соответствующих  переоценок.  Сходным  образом  может  возрастать  и  величина  налога  на  имущество

организаций     с     отдельных      объектов      недвижимого      имущества      (ст.    378.2  НК  РФ  -  в   т.ч.

административно-деловые центры и торговые центры (комплексы)), поскольку он  исчисляется,  исходя  из

их кадастровой стоимости.

Представляет интерес правовая позиция, изложенная в Определении КС РФ от 14 декабря 2004 г. N

451-О.  Суд  разъяснил,  что  применительно  к  сфере  налоговых  отношений  конституционный   принцип

равенства не  препятствует  законодателю  использовать  дифференцированный  подход  к  установлению

различных систем налогообложения для индивидуальных предпринимателей и организаций в том  случае,

если    такая    дифференциация    обусловлена    объективными    факторами,    включая    экономические

характеристики объекта налогообложения и налогооблагаемой базы.  По  мнению  Суда,  индивидуальная

предпринимательская   деятельность   по   своей    правовой    природе    отличается    от    экономической

деятельности организаций тем, что не предполагает обособление и консолидацию капитала,  а,  напротив,

заключается в использовании собственного имущества физического лица  в  предпринимательских  целях.

Различия в экономической основе осуществления предпринимательской деятельности  индивидуальными

предпринимателями  и  организациями  проявляются  и  в   неодинаковом   порядке   ведения   ими   учета

доходов, расходов, хозяйственных операций и составления бухгалтерской отчетности.

С  другой   стороны,   в Постановлении  КС  РФ  от  19  июня  2003  г.  N   11-П   было   признано   не

соответствующим

Конституции   РФ   такое   толкование   законодательства   об   упрощенной    системе

налогообложения, в рамках которого индивидуальные предприниматели были обязаны уплачивать НДС  и

налог с продаж, тогда как организации от уплаты данных  налогов  освобождались.  Суд  отметил,  что  эти

различия  в  налогообложении,  приводящие  к  дисбалансу  в  обязанностях  и  правах  субъектов   малого

предпринимательства     -      индивидуальных      предпринимателей      и      организаций,      противоречат

конституционному   принципу   добросовестной   конкуренции   и   препятствуют    свободной    реализации

конституционного  права  на  осуществление  предпринимательской  деятельности,  использование   своих

способностей и имущества.

Соответственно, КС РФ в принципе не исключает разного подхода в налогообложении организаций и

индивидуальных предпринимателей, но только если такой подход  обусловлен  объективными  факторами

(хотя определение того, что  именно  за  факторы  должны  быть  учтены,  представляет  собой  непростую

задачу).    В    то    же    время    общие    условия    налогообложения    организаций    и     индивидуальных

предпринимателей   в   России   имеют    сходные    черты.    И    организации    и    предприниматели    (по

предпринимательской   деятельности)   уплачивают   практически   на   равных   основаниях   НДС,   акциз,

страховые взносы с выплат своим работникам, налог на игорный бизнес, транспортный  налог,  земельный

налог. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 27 января 2009 г. N 11519/08  был  сделан  вывод  о  том,

что   у   законодательного   (представительного)   органа    субъекта    РФ    отсутствуют    полномочия    по

установлению разных ставок транспортного налога для юридических и физических лиц на  один  и  тот  же

вид транспортного средства, той же категории и мощности.

Принцип юридического равенства в налогообложении в определенной  степени  связан  и  с п. 2 ст. 8

Конституции  РФ:   в   Российской   Федерации   признаются   и   защищаются   равным   образом   частная,

государственная, муниципальная и иные формы собственности. В Определении КС РФ от 2 апреля 2009 г.

N 478-О-О отмечается,  что  все  налогоплательщики  находятся  в  равном  положении  перед  налоговым

законом,  причем  форма  собственности  не  может  быть  критерием  для  дифференциации  в  налоговой

сфере.   По   этой   причине   наличие   у   некоторой   организации,   например,   статуса   государственной

(муниципальной) и (или) некоммерческой само по себе не означает каких-либо налоговых преимуществ.  В

соответствии  с п. 1 ст. 8 НК РФ налог взимается с организаций  и  физических  лиц  в  форме  отчуждения

принадлежащих  им  на  праве  собственности,  хозяйственного  ведения   или   оперативного   управления

денежных средств.

Вообще говоря, освобождение от налогов государственных (муниципальных) организаций  могло  бы

дать некоторый положительный экономический эффект, но это противоречило бы указанным положениям

Конституции  РФ.  Как  отмечает  А.В.  Красюков,  сейчас  органы  государственной   власти   обречены   на

лишнюю активность: распорядители бюджетных средств совершают действия  по  выделению  бюджетных

средств,  которые  при  уплате  налога  полностью  или  частично   остаются   в   том   же   бюджете,   лишь

перечисляясь  с  одного  счета  на   другой.   На   первый   взгляд   напрашивается   вполне   закономерное

предложение,  направленное  на   оптимизацию   государственного   администрирования   данной   сферы:

отменить   налогообложение   государственного    сектора    экономики,    заменив    его    межбюджетными

трансфертами  в  другие  бюджеты  бюджетной  системы.  Несмотря  на  то  что  такая   реформа,   вполне

возможно,   оптимизирует   движение   государственных    финансовых    ресурсов,    исключив    излишний

документооборот,  государство  не  пошло   на   явное   нарушение   одного   из   краеугольных   принципов

налогового  законодательства  -  принципа  равенства   и   недискриминации   в   зависимости   от   формы

собственности налогоплательщика <269>.

--------------------------------

<269> Бюджетное и налоговое правовое  регулирование:  единство  и  дифференциация  /  Под  ред.

М.В. Карасевой. М., 2012. С. 137.

Юридическое  равенство,   реализуемое   как   равенство   по   категориям,   имеет   отношение   и   к

публичным   участникам   налоговых    правоотношений.    Так,    субъекты    Федерации    (муниципальные

образования) юридически равны и независимы  друг  от  друга  в  праве  на  регулирование  региональных

(местных) налогов  (п. п. 3, 4 ст. 12 НК РФ), если только особые права (или  ограничения  прав),  имеющие

разумное  и  соответствующее Конституции РФ объяснение, прямо не  следуют  из  федерального  закона.

Например, в настоящее время  в  силу ч. 4 ст. 5 Федерального закона от 29 декабря 2006 г.  N  244-ФЗ  "О

государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных  игр  и  о  внесении

изменений   в   некоторые   законодательные   акты   Российской   Федерации"    игорные    заведения    (за

исключением  букмекерских  контор,  тотализаторов,  их  пунктов   приема   ставок)   могут   быть   открыты

исключительно в игорных  зонах  (Республика  Крым;  Алтайский  край;  Краснодарский  край;  Приморский

край; Калининградская область  - ч. 2 ст. 9). Соответственно, налогообложение игорного  бизнеса  в  части

использования   игровых   автоматов   возможно   только   на   территориях   игорных   зон,   на   остальных

территориях такая деятельность запрещена. По этой причине  органы  законодательной  власти  регионов,

на  территории  которых  нет  игорных  зон,  несмотря  на  отсутствие  прямого  запрета  в   НК   РФ,   могут

регулировать налог на  игорный  бизнес  (гл. 29 НК РФ) только  в  части  разрешенных  объектов  игорного

бизнеса.

Другой пример юридического равенства в публичных  полномочиях  -  в ст. 8 Закона РФ от 21  марта

1991  г.  N  943-1  "О  налоговых   органах   Российской   Федерации"   предусматривается   распределение

полномочий  между  должностными  лицами  налоговых  органов.  В   частности,   право   на   привлечение