Файл: Nalogovoe_pravo_Kurs_lektsiy__Tyutin_D_V__Podgotovlen_dlya.pdf

<770> Лютова О.И. Игра в налоговый федерализм завершена? // Налоговед. 2013. N 5. С. 26 - 32.

Тем  не  менее  рассматриваемая  административная  (нормативная)  классификация   в   настоящее

время остается актуальной, например, в вопросах зачета  излишне  уплаченных  (взысканных)  налогов.  В

силу п. 1 ст. 78 НК РФ зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов  и  сборов,  региональных  и

местных  налогов  производится  по  соответствующим  видам  налогов   и   сборов,   а   также   по   пеням,

начисленным по соответствующим налогам и сборам.

Иными  словами,  излишне  уплаченный  федеральный  налог   можно   зачесть   в   счет   погашения

недоимки по федеральному же налогу (или недоимки по налогу,  уплачиваемому  в  связи  с  применением

специального налогового режима), но не недоимки по региональному (местному) налогу.

Вариантом  еще  одной  нормативной  классификации   (относящейся   к   налогам,   поступающим   в

федеральный бюджет) является "традиционное" приложение  1  к  федеральным  законам  об  исполнении

федеральных бюджетов (например, приложение к Федеральному закону от 4 октября 2014 г. N 280-ФЗ "Об

исполнении федерального бюджета за 2013 год"). В  нем  налоги  распределены  по  следующим  группам:

налоги на прибыль, доходы; налоги на товары (работы,  услуги)  реализуемые  на  территории  Российской

Федерации;  налоги  на  товары,  ввозимые  на   территорию   Российской   Федерации;   налоги,   сборы   и

регулярные платежи за пользование природными ресурсами.

2.  По  совпадению  юридического  и  фактического  налогоплательщика

 - прямые  и  косвенные

налоги. По ряду налогов (НДС, акцизы), уплачиваемых  в  связи  с  реализацией  товаров  (работ,  услуг)  и

обозначаемых как

косвенные

, законодатель дает возможность налогоплательщику включать налог в цену

товаров (работ, услуг), получить его с покупателя в составе цены и уплатить в  бюджет.  Нормативно  в НК

РФ термин "косвенный налог" не закреплен, но  в ст. 1 Федерального закона от 6 декабря 1991 г. N  1993-1

"Об акцизах"  (утратил  силу)  было  установлено,  что  данным  Федеральным законом вводятся акцизы  -

косвенные налоги, включаемые в цену товара (продукции).  В Постановлении КС РФ от 1 апреля 1997 г. N

6-П  также  разъясняется,  что  акциз  -  косвенный  налог,  включаемый   в   цену   товара,   продукции;   в

Постановлении КС РФ от 28 марта 2000 г. N 5-П указано  следующее:  НДС  является  косвенным  налогом

(налогом  на  потребление):  реализация  товаров  (работ,  услуг)  предприятиям  производится  по   ценам

(тарифам), увеличенным на сумму НДС. Кроме того, в Определении КС РФ от 7 ноября 2008 г. N 1049-О-О

отмечается,  что  возникновение  объекта  обложения  НДС  при   совершении   операций   по   реализации

товаров (работ,  услуг)  отражает  экономико-правовую  природу  НДС  как  налога  с  оборота  (косвенного

налога).

Соответственно,   косвенный    налог    обычно    "перекладывается"    продавцом    -    "юридическим

налогоплательщиком"    (прямо    названным    в    качестве    налогоплательщика     в     акте     налогового

законодательства)  на  покупателя  -  "фактического  налогоплательщика"  (в  итоге  фактически   несущего

бремя  уплаты  налога).  В Постановлении КС  РФ  от  30  января  2001  г.  N  2-П  были  непосредственно

применены   термины    "юридический    налогоплательщик"    и    "фактический    налогоплательщик";    в

Постановлении Президиума ВАС РФ от 6 июля 2004 г. N  3332/04  отмечается,  что  НДС  -  это  косвенный

налог, фактическими плательщиками его являются покупатели. Г.П.  Толстопятенко  приводит  сведения  о

том, что в налоговом  законодательстве  европейских  стран  различаются  юридические  и  экономические

налогоплательщики НДС <771>.

--------------------------------

<771> Толстопятенко Т.П. Европейское налоговое право. Сравнительно-правовое исследование.  М.,

2001. С. 157.

Хотя  это  в  настоящее  время  крайне  редкое  явление,  иногда  в  рекламе  некоторые   операторы

мобильной связи объявляют цену своих услуг без косвенного налога - НДС,  но  не  отказываются,  однако,

от  его  получения  с   потребителей.   Кроме   того,   НДС   традиционно   выделяется   в   кассовых   чеках

"Макдоналдса".  В  итоге  с  учетом   возможности   последовательного   переложения   налога   в   цепочке

поставщиков (продавцов) бремя уплаты суммы налога обычно несет конечный покупатель  -  потребитель,

формально не являющийся участником данных налоговых правоотношений.

Как отмечают С.Г. Пепеляев и Е.В. Кудряшова, в Российской Федерации предприятия, реализующие

товары (работы, услуги) населению, не выделяют в ценниках, чеках, счетах и других подобных документах

сумму НДС, оплачиваемую покупателем или заказчиком в  цене  товара  (работы,  услуги)  (п. 6 ст. 168 НК

РФ). НДС не "маячит" в каждом счете и чеке и не раздражает  население  постоянным  напоминанием,  что

при каждой  покупке  человек  выплачивает  помимо  собственно  стоимости  товара  значительную  сумму

налога.   Избранный   вариант   налогообложения    -    политически    мотивированное    умиротворяющее,

маскирующее решение <772>.

--------------------------------

<772>    Пепеляев    С.Г.,    Кудряшова    Е.В.,    Никонова    М.В.     Правовые     основы     косвенного

налогообложения. М., 2015. С. 78.

Само по себе условное выделение "юридических" и  "фактических"  налогоплательщиков  косвенных

налогов  не  означает,  что  фактические  налогоплательщики  имеют  право  на   оспаривание   положений

налогового законодательства, поскольку оно, как правило,  никаких  обязанностей  на  них  не  возлагает  и

прав  не  предоставляет.  Соответственно,  фактические  налогоплательщики   не   состоят   в   каких-либо

правоотношениях с налоговыми органами, ничем им  не  обязаны,  а  налоговые  органы  ничего  не  могут

истребовать  с  фактических  налогоплательщиков.   Обязанности,   обобщенно   говоря,   возлагаются   на

продавцов,  а  те,  не  желая  оставаться  в  убытке,  перекладывают  свои  расходы  на  уплату  налога  на

покупателей, соответственно увеличивая  цену  товаров  (работ,  услуг).  Так  в Определении КС РФ от  16

декабря 2010 г. N 1625-О-О приводятся следующие доводы: заявители не относятся к плательщикам НДС,

поскольку они  являются  гражданами,  приобретающими  товары,  работы  и  услуги  для  удовлетворения

своих  потребностей.  Следовательно,  оспариваемые  нормы гл. 21 НК РФ не могут  рассматриваться  как

затрагивающие их конституционные права. Сходная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС

РФ  от  22  сентября  2009  г.  N   5451/09:   публично-правовые   отношения   по   уплате   НДС   в   бюджет

складываются  между   налогоплательщиком,   т.е.   лицом,   реализующим   товары   (работы,   услуги),   и

государством. Покупатель товаров (работ, услуг) в этих отношениях не участвует. Включение продавцом в

подлежащую  оплате  покупателем  цену  реализуемого  товара  (работ,  услуг)  суммы  НДС  вытекает   из

положений п. 1 ст. 168 НК РФ, являющихся обязательными для сторон договора в  силу п. 1 ст. 422 ГК РФ,

и отражает характер названного налога  как  косвенного.  В решении ВАС РФ от 25 марта 2013 г. N  153/13

приведены  следующие  доводы:  несмотря   на   то   что   НДС   фактически   оплачивается   покупателем,

ответственным за его уплату  (перечисление)  в  бюджет,  то  есть  плательщиком  этого  налога,  является

продавец.

Особенности    положения    фактического    налогоплательщика    в    косвенных    налогах    (обычно

являющегося и конечным потребителем) исследовались в научных  работах  уже  достаточно  давно.  И.Н.

Тургенев  отмечал,  что  обыкновенно   разделяют   налоги   на   непосредственные,   или   прямые,   и   на

посредственные, или  непрямые.  Под  первыми  разумеют  те  налоги,  кои  прямо,  или  непосредственно,

налагаются  на  лицо  или  на  недвижимый  капитал.   Под   последними   разумеют   те   налоги,   которые

налагаются не прямо на того, кто оные платит, но на товары, в цене коих заключается вместе и  налог,  так

что тот, кто покупает товар, платит вместе с ценою  и  подать.  Сии  налоги  именуются  также  налогами  с

потребления  <773>.  Исходя  из  позиции  Р.  Польссона,  для  целей  НДС  конечным  потребителем,   как

правило, является тот, кто не приобретает право на вычет <774>.  По  мнению  Е.В.  Порохова,  в  понятие

"конечный потребитель" следует включать не просто тех лиц, которые употребили  товар  в  своих  личных

нуждах, тем самым прекратив его существование, а всех тех, кто стал последним звеном в  обороте  этого

товара и его сырьевых компонентов и не сумел реализовать его другим лицам уже по  своей  цене  или  по

крайней мере по цене не ниже той, по которой был  куплен  товар.  Таким  образом,  вся  масса  косвенных

налогов, включенных в цену товара, ложится на него <775>.

--------------------------------

<773> Тургенев И.Н. Опыт теории налогов. Золотые страницы финансового права России.  М.,  1998.

Т. 1. С. 142.

<774> Польссон Р. Шведское налоговое право. Екатеринбург, 2006. С. 19.

<775> Порохов Е.В. Теория налоговых обязательств: Учебное пособие. Алматы, 2001. С. 69.

Кроме того, сам по себе вопрос переложения является достаточно условным: оно не  исключается  и

в налогах, не являющихся косвенными. Так, Л.И. Якобсон приводит сведения о том,  что  согласно  одному

из экономических научных взглядов налог на недвижимость подобен акцизу. Если дом  сдается  внаем,  то

владелец стремится включить сумму  налога  в  состав  арендной  платы  так  же,  как  продавец  обычного

товара попытался бы включить в цену акциз <776>. Представляет интерес и позиция русского финансиста

Д.Л.  Львова:  регалия  есть  преимущественное   право   казны   на   производство   таких   промышленных

предприятий,  которые  изымаются  от  частной  промышленности  и  переводятся  в  исключительное  или

преимущественное пользование  казны.  Регалии  по  своему  экономическому  действию  имеют  большое

сходство с косвенными налогами. На самом деле  если  правительство  имеет  монополию  фабрикации  и

продажи предметов и  при  том  продает  их  за  высшую  цену,  то  будет  то  же  самое,  как  если  бы  оно

обложило предметы этого  производства  акцизом,  который  будут  уплачивать  потребители  в  цене  этих

предметов  <777>.  Исходя  из  сведений,  приведенных  О.  Ковалевой  и  Б.  Галеевым,  любой  налог   на

компанию может быть ей перераспределен на потребителей (путем повышения цен), на работников (через

уменьшение зарплат), а также на инвесторов (с помощью отказа от  выплаты  дивидендов)  <778>.  В  этой

связи примечательно Определение КС РФ от 29 мая 2014 г. N 1146-О: в соответствии  с  оспаривавшимся

отраслевым законодательством в необходимую валовую выручку, учитываемую при определении размера

тарифов  в  электроэнергетике,  включается  сумма  налога  на  прибыль  организаций.  Суд  не   усмотрел

нарушений в таком регулировании и не счел, что потребитель вынужден уплачивать налог на  прибыль  за

поставщика электроэнергии. Однако вполне можно утверждать,  что  потребитель  фактически  возмещает

поставщику расходы на уплату данного налога через установленный тариф.

--------------------------------

<776> Якобсон Л.И. Экономика общественного сектора: основа  теории  государственных  финансов.

М., 1995. С. 261.

<777> Львов Д.Л. Курс финансового права. Казань, 1887. С. 166, 168; СПС "Гарант".

<778> Ковалева О., Галеев Б. Почему Россия не Америка? О новых средствах коллективной защиты

в антимонопольном праве // Конкуренция и право. 2013. N 4. С. 42.

В итоге, с точки зрения Е.В. Кудряшовой  и  С.Г.  Пепеляева,  классификация  налогов  на  прямые  и

косвенные довольно условна. Она обладает незначительной научной ценностью, но тем не менее была  и

остается основной классификацией <779>.

--------------------------------

<779> Налоговое право: Учебник для вузов / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2015. С. 59.

Особенности  косвенных  налогов  достаточно  часто  анализировались  в  актах   высших   судебных

органов. Так, в ряде актов КС  РФ  (в  т.ч. Постановление от 3 июня 2014 г. N 17-П)  разъяснено,  что  НДС,

будучи  формой  изъятия   в   бюджет   части   добавленной   стоимости,   создаваемой   на   всех   стадиях

производства и определяемой как разница между  стоимостью  реализованных  товаров,  работ  и  услуг  и

стоимостью  материальных  затрат,   отнесенных   на   издержки   производства   и   обращения,   является

косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится  по  ценам

(тарифам), увеличенным на сумму НДС, а бремя его уплаты, соответственно,  ложится  на  приобретателя

товаров  (работ,  услуг),   которому,   в   свою   очередь,   предоставлено   право   уменьшить   собственное

обязательство по уплате данного налога на налоговые вычеты в размере суммы НДС, предъявленной ему

продавцом  к  уплате  при  реализации  товаров  (работ,  услуг).  При  этом  уплате  в   бюджет   по   итогам

налогового периода подлежит отрицательная разница между суммой налоговых  вычетов  и  суммой  этого

налога, исчисленного налогоплательщиком по операциям, признаваемым объектом налогообложения; что

касается положительной разницы, то она возмещается из бюджета налогоплательщику.

В Постановлении   Президиума   ВАС   РФ   от   9   апреля   2009   г.   N   15613/08   отмечается,   что

плательщиком НДС является, за  исключением  определенных  случаев,  получатель  (юридическое  лицо,

предприниматель) суммы налога, которая ему передается в составе платы за  товар  (работы,  услуги)  его

контрагентом по совершаемым между  ними  операциям,  признаваемым  объектом  налогообложения  (ст.

146  НК РФ).  В  свою  очередь,  в Постановлении Президиума ВАС  РФ  от  18  ноября  2008  г.  N  7185/08

разъяснено,  что  стоимость  реализованного  товара  (работ,  услуг)  употребляется  в НК РФ в  значении

показателя  денежной  оценки  реализованных  товаров  (работ,  услуг),  определяемого  исходя  из   цены

(тарифа) и  количества  (объема)  товара.  Из  указанного  следует,  что  при  реализации  товаров  (работ,

услуг),   облагаемых   НДС,   налогоплательщик   (продавец)   сверх   стоимости   товаров   (работ,    услуг)

предъявляет  к  уплате   покупателю   сумму   налога,   учитываемую   данным   налогоплательщиком   при

исчислении  суммы  налога,  подлежащей  уплате  в  бюджет.  Получаемая  продавцом  сумма  косвенного

налога не является ни частью стоимости отгруженных товаров (работ, услуг),  ни  доходом  от  реализации

товаров (работ, услуг), поскольку суммы  налога  на  добавленную  стоимость  и  суммы  дохода  подлежат

отдельному учету в целях исчисления налоговых обязательств, вытекающих из  требований гл. 21 и гл. 23

НК РФ. Если реализация тех же самых товаров  (работ,  услуг)  не  подпадает  под  операции,  облагаемые

НДС, то продавец предъявляет покупателю к оплате только стоимость отгруженных товаров (работ, услуг)

без налога.

Кроме того, НДС по общему правилу подлежит включению именно в цену  товаров  (работ,  услуг),  а

не в какие-либо  иные  выплаты.  В Постановлении Президиума ВАС РФ от 24  апреля  2002  г.  N  6695/01

разъяснено, что, удовлетворяя требования о возмещении вреда, суд в  соответствии  с  обстоятельствами

дела обязывает лицо, ответственное за причинение вреда, возместить причиненные убытки, в том числе и

неполученные  доходы,  которые  это  лицо  получило  бы  при  обычных  условиях  гражданского  оборота.

Однако, определяя сумму убытков истца, суд включил в нее НДС, заложенный в цене  на  газ.  Между  тем

НДС по данному делу не подлежал взысканию в пользу истца, поскольку последний его не платил.

Но, рассматривая общие вопросы  взыскания  убытков,  необходимо  учитывать  и  иные  возможные

особенности.  В Постановлении Президиума ВАС РФ от 23  июля  2013  г.  N  2852/13  изучалась  ситуация

взыскания с  ответчика,  нарушившего  договорные  обязательства,  убытков  истца,  возникших  в  связи  с

очисткой цистерн. Проблема состояла в том,  что  истец,  понесший  фактические  расходы  и  оплативший

сторонним организациям услуги по очистке (включая  НДС),  в  принципе  мог  впоследствии  использовать

вычет  по  НДС.  Суд  отметил,  что  согласно п. 1 ст.  15  ГК  РФ  лицо,  право  которого  нарушено,  может

требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено

возмещение убытков в меньшем  размере. Пункт 2 ст. 15 ГК РФ определяет убытки как расходы,  которые

лицо, чье право нарушено, произвело  или  должно  будет  произвести  для  восстановления  нарушенного

права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые

это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было  нарушено

(упущенная   выгода).   Таким   образом,   наличие   убытков   предполагает    определенное    уменьшение

имущественной  сферы  потерпевшего,  на  восстановление  которой  направлены  правила ст. 15 ГК РФ.

Указанные  в   названной статье  принцип  полного  возмещения   вреда,   а   также   состав   подлежащих

возмещению убытков обеспечивают  восстановление  имущественной  сферы  потерпевшего  в  том  виде,

который она имела до  правонарушения.  Вместе  с  тем  по  общему  правилу  исключается  как  неполное

возмещение  понесенных  убытков,  так  и  обогащение   потерпевшего   за   счет   причинителя   вреда.   В

частности,  не  могут  быть  включены  в  состав  убытков  расходы,  хотя  и  понесенные   потерпевшим   в

результате  правонарушения,  но  компенсируемые  ему  в  полном  объеме  за  счет  иных  источников.   В

противном случае создавались бы основания для неоднократного получения потерпевшим одних и тех  же

сумм возмещения и,  соответственно,  извлечения  им  имущественной  выгоды,  что  противоречит  целям

института возмещения вреда. При этом бремя доказывания наличия убытков и их состава  возлагается  на

потерпевшего, обращающегося за защитой своего права. Следовательно, именно он должен доказать, что

предъявленные ему суммы НДС не были и не могут быть приняты к вычету,  то  есть  представляют  собой

его  некомпенсируемые  потери  (убытки).  Тот  факт,  что   налоговые   вычеты   предусмотрены   нормами

налогового,  а  не  гражданского  законодательства,  не  препятствует  их  признанию  в  качестве   особого

механизма компенсации расходов  хозяйствующего  субъекта.  Следовательно,  наличие  права  на  вычет

сумм налога исключает уменьшение имущественной сферы лица и, соответственно,  применение ст. 15 ГК

РФ. При таких обстоятельствах лицо, имеющее  право  на  вычет,  должно  знать  о  его  наличии,  обязано

соблюсти все требования законодательства для его получения и не может  перелагать  риск  неполучения

соответствующих сумм на своего контрагента, что фактически является  для  последнего  дополнительной

публично-правовой санкцией  за  нарушение  частноправового  обязательства.  Учитывая  недоказанность

истцом того обстоятельства, что предъявленные ему  суммы  НДС  не  были  и  не  могут  быть  приняты  к

вычету, иное толкование норм налогового и гражданского законодательства может привести к  нарушению

баланса      прав      участников      рассматриваемых      отношений,       неосновательному       обогащению

налогоплательщика  посредством  получения  сумм,  уплаченных   в   качестве   налога   на   добавленную

стоимость, дважды - из бюджета и от своего контрагента, без какого-либо встречного предоставления.

Следует еще раз подчеркнуть, что в действительности увеличение  цены  товаров  (работ,  услуг)  на

сумму косвенного налога, как это справедливо отметила Е.В. Кудряшова, - законодательно установленная

возможность,  т.е.  право,  а  не  обязанность  налогоплательщика  косвенного  налога.  Налогоплательщик

косвенного  налога,  использующий  такое  право,  "вознаграждает  себя  за  уплаченный   налог"   за   счет

покупателя  <780>.  Русский  правовед  И.Х.   Озеров   полагал,   что   иногда   правительственная   власть

сознательно  вводит  известные  налоги  и  заставляет  уплачивать  их  определенный   круг   лиц,   будучи

уверена,  что  налоги  этой  группой  лиц  будут   перенесены   на   других:   таковы   все   так   называемые

современные косвенные налоги, акцизы, таможенные пошлины <781>.

--------------------------------

<780> Кудряшова Е.В. Правовые аспекты косвенного налогообложения: теория и практика. М.,  2006.

С. 23, 113.

<781> Озеров И.Х. Налоговые системы // Закон. 2011. N 5. С. 173.

Применительно к косвенным налогам фактически имеет место диспозитивный метод  регулирования

налоговых  правоотношений,  несмотря  на  то  что   в НК  РФ  формально  установлена   обязанность   по

увеличению цены товаров (работ, услуг) на величину НДС. Представляет  интерес  и  более  радикальный

подход,  предлагаемый  М.В.  Карасевой:  правоотношение,  урегулированное п. п. 1 и 4 ст. 168 НК РФ, не

налоговое, а гражданско-правовое, ибо оно возникает не  между  налогоплательщиком  и  государством,  а

между  двумя  хозяйствующими  субъектами:   продавцом   и   покупателем.   И   в   этом   правоотношении

покупатель перечисляет продавцу цену товара и дополнительную сумму НДС <782>.

--------------------------------

<782> Карасева М.В. Деньги в финансовом праве. М., 2008. С. 27.

Соответственно, если налогоплательщик по каким-либо причинам  не  включает  косвенный  налог  в

цену товаров (работ, услуг) и не получает соответствующую сумму с покупателя,  это  вовсе  не  означает,

что он освобождается  от  обязанности  уплатить  налог.  Тем  более  это  не  означает,  что  налог  обязан

уплатить покупатель. В этом случае налогоплательщик фактически должен уплатить налог в  чистом  виде

за счет собственных средств, то есть  изначально  косвенный  налог  становится  прямым  налогом.  Кроме

того, НДС, по  существу,  становится  прямым  налогом,  например,  при  безвозмездной  передаче  товара

налогоплательщиком (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В Определении КС РФ от 4 июня 2013 г. N 966-О отмечается,  что  фактическое  бремя  уплаты  НДС

должно ложиться на непосредственных потребителей товаров (работ, услуг). Следовательно, уплата  НДС

заявителем, не получившим с конечного потребителя стоимости товара (работы, услуги)  с  учетом  суммы

налога,  привела  бы   к   его   уплате   за   счет   средств,   которыми   общество   как   собственник   может

распоряжаться  полностью  по  своему  усмотрению.  В  свою  очередь,  это  бы  ограничивало   его   право

распоряжаться  находящимся  в  его  собственности  имуществом.  Вместе   с   тем НК  РФ  предусмотрен

перечень операций, освобожденных от  налогообложения  (ст. ст. 149 и 150), когда товар (работа,  услуга)

реализуется  конечным  потребителям  без  выставления  им  суммы  налога  на  добавленную  стоимость.

Указанное регулирование следует рассматривать как способ  предоставления  участникам  экономических

отношений льгот при уплате НДС, направленных в  том  числе  на  создание  благоприятных  условий  для

развития той или иной сферы экономической деятельности. В таком случае цена товара  (работы,  услуги)

для  конечного  потребителя  снижается,  а  налогоплательщик  относит  долю   "входного"   НДС   (налога,

уплаченного им поставщикам) на свои расходы в части, приходящейся на такие операции.

Однако следует  отметить,  что  иногда  судебная  практика  не  исключает  возможности  отдельного

взыскания продавцом с покупателя сумм НДС, если стороны не согласовали то, что цена  товара  (работы,

услуги) включает в себя налог (п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ от 10 декабря 1996 г. N

9 "Обзор судебной практики  применения  законодательства  о  налоге  на  добавленную  стоимость"; п. 15

информационного письма Президиума ВАС РФ от 24 января  2000  г.  N  51  "Обзор  практики  разрешения

споров по договору строительного подряда"). Так, в п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от

10 декабря 1996 г. N 9 сделан вывод, что в случае неуказания отдельной строкой суммы НДС в  расчетных

документах  на  оплату  товаров  (работ,   услуг)   налогоплательщики   (продавец   и   покупатель)   вправе

доказывать, что по соответствующей сделке сумма НДС уплачена покупателем продавцу  в  составе  цены

за товары (работы, услуги).

В то же время практика применения данных разъяснений неоднозначна. Например, как отмечается в

Постановлении Президиума ВАС РФ от 29 сентября 2010 г. N 7090/10, оплата  ответчиком  дополнительно

к цене услуг  суммы  НДС  предусмотрена НК РФ, следовательно, требование  истца  о  взыскании  суммы

этого налога с ответчика является  правомерным  независимо  от  наличия  в  договоре  соответствующего

условия и оплачивается сверх упомянутой  в  договоре  стоимости  услуг.  Однако  согласно ст. 196 ГК РФ

общий срок исковой давности устанавливается в три  года.  Поэтому  в  целях  исчисления  определенного

данной статьей  трехлетнего  срока  исковой  давности  для  обращения   в   суд   с   иском   о   взыскании

задолженности, составляющей сумму налога  на  добавленную  стоимость,  необходимо  учитывать  сроки

оплаты   стоимости   услуг   по   договорам.    Исполнение    обязанности    по    уплате    НДС    не    может

рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по оплате стоимости оказанных услуг по договору.

С  другой   стороны,   в Постановлении  Президиума  ВАС  РФ  от   14   июня   2011   г.   N   16970/10

рассматривались требования подрядчика, проинформировавшего заказчика о том, что НДС в  цене  работ

отсутствует, поскольку  подрядчик  относится  к  льготной  категории  (подп. 2 п. 3 ст.  149 НК РФ).  Однако

впоследствии   налоговый   орган   обосновал    то,    что    подрядчик    данной    льготой    воспользовался

неправомерно и обязан уплачивать НДС при реализации работ.  Подрядчик  истребовал  дополнительную

сумму НДС у заказчика через суд. ВАС РФ,  со  ссылкой  на ст. 10 ГК РФ, указал, что,  заключая  договоры

подряда, заказчик обоснованно ожидал и рассчитывал на добросовестное исполнение подрядчиком своих

обязательств и не мог предвидеть, что дальнейшими действиями подрядчика будет обусловлено лишение

его налоговой льготы и, как следствие, увеличение стоимости выполненных им  работ.  При  установлении

судом обстоятельств, свидетельствующих о злоупотреблении продавцом  товаров  (работ,  услуг)  правом

при   вступлении   в   договорные   отношения   с   покупателем,   при    установленной    добросовестности

покупателя, добросовестно заблуждавшегося о наличии у  продавца  налоговых  льгот,  продавец  должен

самостоятельно   нести   бремя    по    уплате    налоговых    платежей.    Неправомерно    возложение    на

добросовестного  покупателя  обязанности  по  уплате  НДС,  не   предъявленного   к   оплате   продавцом,

использующим  гражданские  права  в  целях   ограничения   конкуренции,   получения   преимуществ   при

осуществлении предпринимательской деятельности и злоупотребляющим правом в иных формах.

Исходя из Постановления Президиума ВАС РФ от 18 сентября 2012 г. N 3139/12, в  соответствии  со

ст. 3 Федерального  закона  от  29  июля  1998  г.  N  135-ФЗ  "Об  оценочной  деятельности  в  Российской

Федерации" под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена,  по  которой

этот объект оценки  может  быть  отчужден  на  открытом  рынке  в  условиях  конкуренции,  когда  стороны

сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а  на  величине  цены  сделки  не

отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.  В  силу ст. 12 Закона об оценочной  деятельности

итоговая величина рыночной стоимости объекта оценки,  указанная  в  отчете,  признается  достоверной  и