Файл: Оценка и калькуляция (Оценка как элемент системы бухгалтерского учета ).pdf

Рассмотрим эти основные методы:

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Данный метод обычно в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции.

Сущность его заключается в том, что отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями, а в свою очередь обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Фактическая себестоимость продукции определяется по формуле, в которой алгебраически складываются суммы затрат по текущим нормам, величины отклонений от норм и величины изменений норм:

Зф = Зн + О + И,

где Зф – затраты фактические;

Зн – затраты нормативные;

О – величина отклонений от норм;

И – величина изменений норм.

Особенностью второй группы методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции является то, что фактические затраты на протяжении месяца накапливают, а в конце месяца распределяют между объектами учета и калькулирования. Отклонения от плановой себестоимости выявляют после завершения калькулирования единицы каждого изделия. Среди этих методов назовем и рассмотрим следующие^[29][7]:

Попроцессный (простой) метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, как правило, применяется в добывающих отраслях промышленности (нефтяной, газовой, угольной, лесозаготовительной и пр.), а также в электроэнергетике. Помимо этого, он может применяться и в перерабатывающих отраслях, использующих простейший технологический цикл производства (цементной, на предприятиях по производству асфальта и др.). Характерной особенностью всего перечисленного выше является массовый тип производства, непродолжительный производственный цикл, ограниченный номенклатурой выпуска, отсутствием или незначительными размерами незавершенного производства. По этой причине, мы видим, что этот метод применяется в простых производствах, вырабатывающих несложную и однородную по качеству продукцию. Основой этого метода и его сущностью является то, что прямые и косвенные фактические затраты учитывают по установленным статьям расходов на весь выпуск продукции. Поэтому среднюю себестоимость единицы продукции рассчитывают путем деления всех производственных затрат на количество готовой продукции. Аналогичный порядок аналитического учета затрат и исчисления средней себестоимости единицы продукции возможен в массовых производствах, выпускающих (добывающих) простую однородную продукцию, не имеющую составных частей или полуфабрикатов, а остатки незавершенного производства незначительны или стабильны, либо их нет вообще.

При использовании этого метода отчетные калькуляции себестоимости составляют, как правило, один раз в месяц; и именно месячный отрезок времени является производственным и отчетным^[30][7].

Для того, чтобы определить себестоимость единицы продукции необходимо разделить суммарные издержки за отчетный период на количество произведенной  за этот период продукции. Таким образом, применяется формула:

С=З/Q, где

С – себестоимость единицы продукции, измеряется в рублях.

З – совокупные затраты за отчетный период, измеряются в рублях.

Q – количество произведенной за отчетный период продукции в натуральном выражении (штуки, тонны, метры и т.д.).

В действительности производств, которые бы идеально отвечали всем трем выше перечисленным требованиям достаточно мало. Например, на предприятиях, производящих продукцию, способную долго храниться, может образовываться разница между количеством произведенной и реализованной продукции. На таких предприятиях расчет себестоимости единицы продукции ведется в несколько этапов:

1) Сперва выполняется расчет производственной себестоимости всей произведенной продукции, после этого делением всех производственных затрат на количество изготовленных изделий определяется производственная себестоимость единицы продукции;

2) Следующий этап заключается в том, что сумма управленческих и сбытовых затрат делится на количество реализованной за отчетный период продукции;

3) В заключительном этапе суммируются показатели, рассчитанные на первых двух этапах (ступенях).

Такой порядок калькулирования себестоимости называют методом простой двухступенчатой калькуляции.Формула расчета имеет вид:

С=З1/Q1+З2/Q2, где

С – полная  себестоимость единицы продукции, руб.

З1 – совокупные  производственные затраты отчетного периода, руб.;

З2 – управленческие и сбытовые затраты отчетного периода, руб.;

Q1 – количество произведенной за отчетный период продукции в натуральном выражении;

Q2 – количество реализованной за отчетный период продукции в натуральном выражении.

Благодаря методу простой двухступенчатой калькуляции возможно оценить запасы и готовую продукцию по производственной себестоимости, а помимо этого отнести затраты по управлению и сбыту в полном объеме на количество реализованной продукции.

В том случае, когда производственный процесс состоит из нескольких стадий (переделов), на выходе из которых находится промежуточный склад полуфабрикатов, и от передела к переделу запасы полуфабрикатов меняются, то пользуются методомпростого многоступенчатого калькулирования. В этом случае организуют учет затрат и количества изготовленных полуфабрикатов по каждому переделу. Для расчета себестоимости единицы продукции ведется по следующей формуле:

С=Зпр1/Q1+Зпр2/Q2+…+Зпрi/Qi+Зус/Qр, где

С – полная себестоимость единицы продукции, измеряемая в рублях.

Зпр1, Зпр2, Зпрi – совокупные производственные затраты каждого передела, измеряемые в рублях;

Зус – управленческие и сбытовые затраты отчетного периода, измеряемые в рублях;

Q1, Q2, Qi –количество полуфабрикатов, изготовленных в отчетном периоде каждым переделом, в натуральном выражении;

Qр – количество реализованной за отчетный период продукции в натуральном выражении.

Для того, чтобы повысить аналитичность расчетов затраты сырья и материалов в расчете на единицу продукции следует учитывать отдельно, а в рамках переделов – лишь прямые затраты на зарплату и общепроизводственные расходы (называемые вместе добавленными или конверсионными затратами) каждого из них. Такая разновидность простого калькулирования называется калькулированием затрат по стадиям обработки. В данном случае используется следующая формула:

С=Зм+Зкон1/Q1+Зкон2/Q2+… Зконi/Qi+ Зус/Qр, где

С – полная  себестоимость единицы продукции, измеряемая в рублях.

Зм – затраты сырья и материалов в расчете на единицу продукции, измеряемые в рублях.

Зкон1, Зкон2, Зконi – добавленные затраты каждого передела, измеряемые в рублях;

Зус – управленческие и сбытовые затраты отчетного периода, измеряемые в рублях;

Q1, Q2, Qi –количество полуфабрикатов, изготовленных в отчетном периоде каждым переделом, в натуральном выражении;

Qр – количество реализованной за отчетный период продукции в натуральном выражении.

Часто попроцессный метод рассматривается как упрощенная разновидность попередельного калькулирования. На самом деле, между этими методами существует весьма условное различие.

Попередельный метод. Этот метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции обычно применяется в производствах, где сырье используется комплексно, а помимо этого еще в таких отраслях промышленности, где производство является массовым и крупносерийным, где готовый продукт получается в результате последовательной обработки исходного материала на отдельных технологически прерывных стадиях, фазах или переделах.

Переделом является такая совокупность технологических операций, в результате которой происходит выработка промежуточного продукта (полуфабриката) или же получение законченного готового продукта. При этом каждый в таких производствах самостоятельный пердел в данном случае является объектом учета производственных затрат.

В том случае, когда сырье или полуфабрикаты используются комплексно, целесообразно и следует применять специальную систему коэффициентов, с помощью которой вырабатываемую различных сортов и марок продукцию переводят в условный сорт. В случае изготовления одного и того же вида сырья нескольких продуктов выделяют основной продукт. Все остальные продукты рассматривают как побочные (сопутствующие). В этом случае их оценивают по установленным ценам. Из общей суммы затрат на производство вычитают стоимость оцененной побочной продукции, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта.

Как правило, прямые затраты учитываются по переделам, а внутри них – тогда, когда это возможно по видам изготовляемой продукции. Расходы, которые связаны с работой машин и оборудования, в некоторых отраслях также учитываются по переделам, а затем распределяются внутри каждого передела по видам изделий. Аналогично распределяются между переделами и видами изделий и общепроизводственные расходы, учитываемые по отдельным цехам, и общехозяйственные расходы. Из этого следует, что именно путем постепенного наслоения на себестоимость сырья и материалов себестоимости их обработки в ряде последующих переделов рассчитывается себестоимость готовой продукции.

На практике используются несколько видов попередельного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Существует всего два варианта: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный. Рассмотрим их. Первый вариант заключается в том, что движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела. Благодаря этому появляется возможность рассчитать себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях его обработки, что тем самым обеспечивает более действенный контроль за себестоимостью продукции^[31][17].

Ограничение учетом затрат по каждому переделу применяется при втором варианте. При этом движение полуфабрикатов в бухгалтерских записях не отражается. В данном случае бухгалтерия контролирует движение от одного передела к другому по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведут непосредственно в цехах. При таком порядке учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют только себестоимость готового продукта^[32][7].

Позаказный метод. Данный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции используется, как правило, в индивидуальных и мелкосерийных производствах. В этом случае отдельный производственный заказ является объектом учета и калькулирования. Заказом считается изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. В данном случае, при изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие законченные конструкции.

Для того, чтобы была возможность учитывать затраты на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. При этом косвенные расходы распределяются между отдельными заказами условно по тем способам, которые приняты в данном производстве или отрасли.

Указанный метод учета затрат и калькулирования себестоимости основывается на том, что все затраты считаются незавершенным производством до тех пор, пока заказ не окончится. В этом случае исключительно после выполнения заказа составляют отчетную калькуляцию. Время составления отчетной калькуляции при этом не совпадает со временем составления периодической бухгалтерской отчетности.

Если заказы выполняются частично, и также сдаются заказчикам, то частичный выпуск оценивают именно по фактической себестоимости выполненных раньше заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условиях производства, то есть условность оценки частичного выпуска заказа и незавершенного производства оказывается возможной. Этому методу присущ ряд недостатков, к которым можно отнести отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства^[33][3].

При позаказном методе для того, чтобы значительно повысить качество учета следует строгого нормировать все производственные затраты. Помимо этого, на предприятиях надо организовать соответствующий контроль за составлением первичных документов в соответствии с подетальными и пооперационными нормами расхода материалов и оплаты труда. Основной функцией этого контроля является предотвращение выполнения работ, которые не предусмотрены технологическим процессом, а также обеспечение правильности отнесения затрат на соответствующие заказы^[34][7].

На практике также применяется инвентарно-индексный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, который также отноится к данной группе. Основное отличие инвентарно-индексного метода от нормативного заключается в том, что учет прошлых затрат организуют в течение месяца без подразделения по нормам и отклонениям от норм по группам изделий или по производству в целом. Именно, основываясь на данных инвентаризации и оценки остатков незавершенного производства на конец месяца рассчитывается себестоимость выпущенной продукции, выполненных работ и услуг. Затраты за месяц уменьшают на стоимость этих остатков. После этого по калькуляционной статье рассчитывают индекс, являющийся отношением фактических затрат к плановым, использующийся для расчета фактической себестоимости отдельных видов продукции^[35][13].