Файл: Понятие системы налогообложения.pdf

Приведенная таблица была составлена в отношении всех объектов основных средств, находящихся в собственности организации по состоянию на момент перехода на УСН.

Затраты на приобретение объектов основных средств, право собственности на которые перешло к налогоплательщику в период применения УСН, признаются расходами для целей начисления единого налога в момент ввода их в эксплуатацию и отражаются в налоговом учете в последний день налогового (отчетного) периода. По общему правилу расходами налогоплательщиков признаются затраты после фактической их оплаты.

Но если в течение трех лет с момента приобретения объектов основных средств (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента приобретения) соответствующий объект основных средств реализуется другому лицу, то налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения до даты реализации с учетом положений главы 25 и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Например, налогоплательщик, применяющий УСН, 1 апреля 2015г. приобрел и ввел в эксплуатацию станок первоначальной стоимостью 500000 руб., со сроком полезного использования 10 лет, а 1 сентября 2016г. этот станок был продан. Так как станок был реализован до истечения трехлетнего срока с момента его приобретения, то налогоплательщик обязан пересчитать налогооблагаемую базу за весь период пользования этим оборудованием и уплатить дополнительную сумму налога и пени. Для этого сначала необходимо увеличить налогооблагаемую базу того отчетного периода, в котором станок был введен в эксплуатацию на 500000 руб. Сумма задолженности по единому налогу в рассматриваемый отчетный период равна:

Зн = ПС * 15% = 500000 * 15% = 75000 руб.

где ПС = 500000 руб. - первоначальная стоимость оборудования.

Эту величину можно уменьшить на сумму излишне уплаченных налогов с величины амортизационных отчислений за весь период использования оборудования, которая определяется в следующем порядке:

норма амортизации равна: 1 / n * 100% = 1/120 * 100% = 0,833%

где n = 120 месяцев - срок полезного использования объекта основных средств.

сумма амортизационных отчислений за период использования оборудования:

А = ПС * N * m = 500000 * 0,833% * 17 = 70805 руб.

где m = 17 месяцев - период использования оборудования (с 1 апреля 2015 г. до 1 сентября 2016г.)

величина излишне уплаченных налогов с суммы амортизационных отчислений равна:

Ун = А * 15% = 70 805 * 15% = 10621 руб.

Итого дополнительная сумма по налогу равна:

З = Зн - Ун = 75000 - 10621 = 64380 руб.

Данная сумма была уплачена 1 октября 2016 г. Несвоевременность уплаты единого налога в сумме 75000 руб. составляет 395 дней (с 25 июля 2015г. до 1 октября 2017 г). Итого сумма пени за несвоевременность уплаты единого налога равна:

П = 75000 * 395 * 0,067% = 19751 руб.

Итого общая сумма задолженности бюджету по дополнительному налогу и пени равна:

Зо =З + П = 64380 + 19751 = 84131 руб.

В гл. 26.2 НК РФ понятие стоимости товаров не раскрыто. Также нет отсылок и к нормам гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, где даны правила ее формирования (ст. 320 НК РФ).

Очевидно, что стоимость товаров формирует их цена, которую предприятие заплатило поставщику по договору (договорная цена). Все иные расходы, которые предприятие понесло при покупке и последующей продаже, списываются отдельно. Поэтому в стоимость они не входят.

При формировании стоимости товара из его цены исключается НДС, который предприятие уплатило поставщику. Налог списывается по отдельной статье расходов (пп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Соответственно, в Книге учета доходов и расходов сумма уплаченного налога отражается отдельной строкой (Письма Минфина России от 18.01.2013, от 02.12.2009).

ООО ТПФ «ЛЕВ», согласно учетной политике, списывает реализованные товары на расходы по средней стоимости.

Учет расходов по методу средней стоимости производится в отношении товаров одной группы или вида. Расчет стоимости товаров, которую можно списать в расходы, следующий.

Далее определяется средняя стоимость группы (вида) товаров, приобретенных для реализации. Для этого их общую стоимость делится на их количество. В расчет принимается стоимость и количество остатков товара на начало месяца плюс товары, поступившие в течение этого месяца.

Определяется стоимость реализованных товаров, которую можно включить в расходы.

НДС, который был уплачен поставщику за купленные у него товары, исключается из их стоимости. Поэтому он учитывается отдельно (пп. 8 и 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). В Книге учета доходов и расходов налог проходит отдельной строкой (Письмо Минфина России от 18.01.2013 № 03-11-11/03, от 02.12.2009 № 03-11-06/2/256).

Когда предприятие закупает товар у поставщиков, то могут возникнуть дополнительные затраты, связанные с его приобретением. Например, расходы на доставку товара до склада, на хранение, обслуживание и т.п.

Данные расходы предприятие вправе учесть при определении налоговой базы. Об этом прямо говорит пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Списывать такие затраты можно на дату их фактической оплаты, не дожидаясь реализации купленных товаров. Так как Налоговым кодексом РФ не установлен особый порядок их учета.

Но, Минфин России считает, что расходы, связанные с их приобретением, должны списываться только после реализации данных товаров (Письма от 20.01.2013 № 03-11-11/06, от 25.12.2008 № 03-11-05/312).

Ранее текст пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ был сформулирован таким образом, что учесть эти расходы можно было только при получении доходов от реализации товаров (см. Письма Минфина России от 15.02.2007 № 03-11-05/32, от 17.10.2006 № 03-11-05/233). Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ в эту норму были внесены изменения, причем их действие распространено и на 2007 г. (п. 2 ст. 3 указанного Закона).

Несмотря на это, Минфин России настаивает на том, что расходы, связанные с приобретением товаров, должны учитываться по мере реализации этих товаров.

При продаже покупных товаров у предприятия возникают связанные с этим сопутствующие расходы. Например, затраты на транспортировку, оценку, хранение, упаковку товаров и др.

Такие расходы учитываются при расчете налога при УСН сразу после их фактической оплаты (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, ч. 2 пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом не нужно дожидаться реализации купленных товаров. (Письмо Минфина России от 15.04.2013 № 03-11-06/2/59).

Налоговый кодекс РФ не уточняет, какие именно затраты на ремонт могут уменьшать налоговую базу по налогу по УСН.

Это означает, что при расчете налога при УСН предприятие имеет право учесть в расходах затраты как на текущий, так и на капитальный ремонт. Такой вывод следует и из разъяснений контролирующих органов (Письма Минфина России от 10.01.2007 № 03-11-04/2/3, от 18.10.2005 № 03-11-04/2/107, УФНС России по г. Москве от 17.04.2006 № 18-12/3/30651).

Кроме того, можно сделать вывод, что и перечень затрат, связанных с ремонтом, которые предприятие вправе учесть в расходах, предельно широк. Среди них:

1. оплата запчастей, материалов и их доставки;
2. зарплата;
3. оплата ремонтных работ подрядной организации или сторонним строителям;
4. иные расходы.

Расходы должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и направлены на получение дохода, согласно п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ.

Затраты на ремонт для целей налога УСН признаются расходами в общем порядке, предусмотренном п. 2 ст. 346.17 НК РФ, т.е. после их фактической оплаты. Поэтому уменьшить налоговую базу на сумму таких расходов можно в том периоде, в котором предприятие полностью рассчиталось с поставщиком материалов, подрядчиком ремонтных работ, исполнителем определенной услуги, связанной с ремонтом, выплатили зарплату своим ремонтникам и т.д.

Выводы. 1. Для исчисления налоговой базы по единому налогу предприятие ведет Книгу учета доходов и расходов. 2. Размер доходов и расходов подтверждается первичными документами. 3. Размер налоговой ставки в ООО ТПФ «ЛЕВ» - 15%, т.к. объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. 4. Стоимость расходов предприятия учитывается по мере их оплаты, расходы должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

2.3 Мероприятия по оптимизации налогообложения ООО ТПФ «ЛЕВ»

Произведен сравнительный анализ налоговой нагрузки в условиях разных режимов налогообложения для исследуемого предприятия. Данный анализ произведен с целью выявления проблем и перспектив применения упрощенной системы налогообложения на исследуемом предприятии. Если по результатам проведенного анализа выявится увеличение налоговой нагрузки в результате применения упрощенной системы налогообложения, то в перспективе предприятию будет рекомендовано перейти на общий режим налогообложения.

Исходные данные для проведенного анализа получены из данных выписки из документов бухгалтерского учета и книги учета доходов и расходов за 2016 г.

Взносы в ФСС на случай травматизма уплачиваются на предприятии по ставке 0,2%. Показатели за 2016 г. приведены в таблице 12. Произведен расчет суммы налогов и взносов, которую придется уплатить обществу, если в 2016 г. применяется:

1) УСНО с объектом «доходы минус расходы»;

2) общий режим налогообложения.

Таблица 12. Показатели ООО ТПФ «ЛЕВ» за 2017 год

Допущено, что все товары, реализуемые ООО ТПФ «ЛЕВ», облагаются НДС по ставке 18%, все расходы оплачены в 2016 г., основные средства приобретены и введены в эксплуатацию в январе 2016 г., срок их полезного использования составляет 40 месяцев, а государственная регистрация не требуется.

Вначале произведен расчет суммы налогов и взносов, которую общество уплатит при УСН с объектом «доходы минус расходы».

Страховые взносы во внебюджетные фонды.

- сумма взносов в ПФР, ФСС и фонды ОМС - 1768000 руб. (5200000 руб. x 34%).

- величина взносов в ФСС на случай травматизма - 10400 руб. (5200000 руб. x 0,2%).

Всего - 1778400 руб. (1768000 руб. + 10400 руб.).

Расчет налога при УСНО.

Общая сумма доходов - 59360072 руб. Так как все приобретенные основные средства оплачены и введены в эксплуатацию, государственной регистрации не требуется, то, следовательно, их полную стоимость можно будет отнести на расходы в 2014 г. (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 и пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Итак, в расходы при УСНО (при выполнении всех необходимых условий) включается покупная стоимость товаров без НДС, стоимость основных средств, заработная плата работников, начисленные и перечисленные страховые взносы, арендная плата и коммунальные услуги, прочие расходы и «входной» НДС.

Величина учитываемых расходов: 55396434 руб. (36176300 руб. + 5200000 руб. + 1778400 руб. + 3559322,03 руб. + 1042372,88 руб. + 254237,29 руб. + 7385801,8 руб.).

Сумма налога при УСН - 594546 руб. [(59360072 руб. - 55396434 руб.) x 15%].

Общая сумма налогов и взносов - 2372946 руб. (1778400 руб. + 594546 руб.).

Сумма доходов меньше 150 млн. руб., то есть лимит, указанный в п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ, не превышен. Минимальный налог равен 593601 руб. (59360072 руб. x 1%). Он меньше единого, поэтому платить минимальный налог не надо.

Теперь вычисляется сумма налогов и взносов, если бы предприятие применяло общий режим налогообложения.

Расчет НДС.

Сумма налога, исчисленная со стоимости реализованных товаров, - 9054926,24 руб. (59360072 руб.: 118% x 18%). При наличии счетов-фактур от поставщиков и подрядчиков общество сможет принять к вычету 7385801,8 руб. Налог к уплате - 1669124 руб. (8902384 руб. - 7385801,8 руб.).

Расчет страховых взносов.

Сумма взносов та же, что и при общем режиме, - 1778400 руб.

Расчет налога на имущество.

Налоговая база по этому налогу вычисляется исходя из среднегодовой стоимости облагаемых основных средств (п. 1 ст. 375 НК РФ). Предположено, что на начало года остаточная стоимость основных средств равна нулю. В январе планируется приобрести основные средства стоимостью 1042372,88 руб., срок полезного использования - 40 месяцев. Значит, на 1 февраля 2014 г. остаточная стоимость составит 1042372,88 руб. Далее ежемесячно будет начисляться амортизация в сумме 26059,33 руб. (1042372,88 руб.: 40 мес.). Расчет остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца сведен в таблице 13.

Таблица 13. Расчет остаточной стоимости основных средств