ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 7795
Скачиваний: 3
Согласно п. 4 ст. 391 и п. 11 ст. 396 НК РФ налоговые органы получают сведения о кадастровой стоимости земельных участков (и соответственно о налогоплательщиках) из трех независимых источников:
- органы государственного земельного кадастра;
- органы по регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним;
- органы муниципальных образований.
Данное обстоятельство, с одной стороны, препятствует сокрытию объектов налогообложения, а с другой - предотвращает излишнее вмешательство государства в частные дела граждан, не вовлеченных в предпринимательскую деятельность.
В соответствии с комментируемыми положениями в отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, устанавливается ограничение на количество отчетных периодов и авансовых платежей, подлежащих уплате по их истечении, - не более двух. При максимально возможном с учетом данного ограничения количестве авансовых платежей по земельному налогу отчетные периоды будут выглядеть как первые четыре месяца календарного года и восемь месяцев календарного года. При минимально возможном - соответственно один отчетный период в виде первого полугодия календарного года.
Данное ограничение распространяется в первую очередь на муниципальные органы власти при установлении земельного налога и его элементов. В случае злоупотребления своими полномочиями и нарушения указанного ограничения налогоплательщики вправе оспорить соответствующее положение нормативного правового акта как противоречащее федеральному закону. Основная цель вводимого ограничения состоит по-прежнему в защите прав граждан, не вовлеченных в предпринимательскую деятельность, от неоправданного вмешательства со стороны публичной администрации. Кроме того, преследуется цель сокращения административных издержек, связанных исчислением и перечислением в бюджет незначительных сумм авансовых платежей. Укрупнение суммы налогового платежа способствует минимизации затрат государства на администрирование налога, что сопряжено с уменьшением трудозатрат госслужащих и объема оформляемой документации.
Выбор конкретной правовой модели периодичности уплаты авансовых платежей отдан на "откуп" низшему уровню публичной власти - муниципальным образованиям. Вообще говоря, с учетом рамочного характера правового регулирования земельного налога гл. 31 НК РФ представительные органы местного самоуправления наделены достаточно широким объемом полномочий. В основном роль представительных органов местного самоуправления в регулировании отношений по уплате земельного налога состоит в следующем:
- устанавливают и вводят налог на своей территории;
- устанавливают отдельные элементы юридического состава налога (ставка, порядок и сроки уплаты);
- могут расширять перечень льгот;
- устанавливают порядок и сроки представления налогоплательщиками документов, подтверждающих право на уменьшение налоговой базы;
- могут устанавливать либо не устанавливать отчетный период для уплаты авансовых платежей;
- устанавливают порядок доведения до сведения налогоплательщиков кадастровой стоимости земельных участков.
Таким образом, при введении земельного налога на соответствующей территории муниципальные образования вправе не включать в текст нормативного правового акта специальное положение об авансовых платежах. В таком случае отчетный период будет не установлен, а исчисление и уплата земельного налога во временном аспекте будут привязаны лишь к налоговому периоду - календарному году.
По схожему пути пошли законодательные органы власти г. Москвы, с той лишь разницей, что специальная норма была включена в текст Закона. В соответствии с п. 3 ст. 3 Закона г. Москвы "О земельном налоге" налогоплательщики - физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не уплачивают авансовые платежи по налогу.
В случае если отчетный период все же установлен, то предусмотрен особый порядок исчисления суммы авансового платежа. Особый порядок заключается в наделении представительных органов местного самоуправления дополнительным полномочием - устанавливать определенную долю налоговой ставки для целей исчисления авансового платежа. Закон содержит базовые доли ставки:
1/2 налоговой ставки - в случае установления одного авансового платежа,
1/3 налоговой ставки - в случае установления двух авансовых платежей.
Помимо базовых долей установленной налоговой ставки, представительные органы местного самоуправления вправе устанавливать и меньшие доли. Однако в любом случае не дозволяются ситуации, когда по итогам одного отчетного периода физические лица были бы обязаны уплачивать более 50% от конечной суммы налога.
Данный порядок исчисления авансового платежа призван равномерно распределить налоговое бремя по земельному налогу между равными, более или менее продолжительными периодами в течение календарного года, что позволило бы избежать пика платежей по налогу, приходящегося на один жестко установленный момент времени.
Пунктом 5 статьи 396 предусмотрен порядок определения конечной суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по итогам налогового периода, который представляется возможным выразить следующей формулой:
сумма налога для уплаты в бюджет по итогам налогового периода = исчисленная сумма налога за период - уплаченные в течение налогового периода авансовые платежи.
В отношении земельных участков на условиях жилищного строительства установлены повышающие коэффициенты:
К2 - в течение первых полных трех лет проектирования и строительства;
К4 - в последующие периоды вплоть до момента государственной регистрации;
К2 - при осуществлении индивидуального жилищного строительства физическими лицами в течение первых полных десяти лет проектирования и строительства.
Пункт 6 ст. 396. Если в отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, преследуется цель оградить их от неоправданного вмешательства со стороны государства, то в отношении иных налогоплательщиков законодателем поставлена задача максимальным образом упорядочить отношения по уплате земельного налога. Здесь местным органам власти не предоставляется возможность варьировать количество отчетных периодов и порядок исчисления авансовых платежей. Единый порядок для налогоплательщиков, вовлеченных в предпринимательскую деятельность, состоит в начислении по итогам каждого отчетного периода 1/4 доли конечной суммы земельного налога к уплате в бюджет за налоговый период. В случае изменения кадастровой стоимости земельного участка в течение налогового периода, сумма земельного налога подлежит корректировке.
Вместе с тем употребление терминов "первый квартал", "второй квартал" и "третий квартал" применительно к понятию отчетного периода не вполне корректно с точки зрения юридической техники и методики начисления налога нарастающим итогом с начала года.
Принципиально важным является указание на момент времени, по состоянию на который подлежит определению налоговая база, - 1 января года, являющегося налоговым периодом. Тем самым предупреждается возникновение неопределенности порядка исчисления налога в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка в течение календарного года. Учитывая тот факт, что система кадастрового учета земель находится на стадии становления, данное положение закона представляется весьма предусмотрительным.
Пунктом 7 статьи 396 четко регламентирован порядок исчисления налога в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового периода прав на земельный участок. Здесь применяется коэффициент в виде отношения числа полных месяцев нахождения прав у плательщика к 12 месяцам календарного года.
Уточнено понятие "полный месяц" для целей исчисления земельного налога. Так, месяц возникновения прав будет признаваться полным, если данный юридический факт относится к периоду до 15 числа месяца включительно. Если же переход прав состоялся после 15 числа, то такой месяц соответственно будет признаваться неполным и не будет учитываться при расчете коэффициента.
Можно привести следующий пример. Земельный участок приобретен в собственность в мае 2006 года. Сумма земельного налога по итогам налогового периода в отношении данного земельного участка будет исчисляться как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, умноженная на понижающий коэффициент. Понижающий коэффициент будет рассчитываться как отношение числа полных месяцев нахождения земельного участка в собственности к 12 месяцам календарного года. Таким образом, формула исчисления суммы налога будет выглядеть следующим образом:
сумма налога = налоговая база x налоговая ставка x 8/12,
в случае, если возникновение права собственности имело место до 15 мая включительно;
сумма налога = налоговая база x налоговая ставка x 7/12,
в случае, если возникновение права собственности состоялось после 15 мая.
Пункт 7 статьи 396 регулирует порядок исчисления суммы налога не только в случае возникновения прав на земельный участок в течение налогового периода, но и в случае прекращения прав. Таким образом, если налогоплательщик отчуждает земельный участок в течение календарного года, то он не освобождается от обязанности уплачивать земельный налог по итогам налогового периода. Сумма налогового платежа для данного налогоплательщика подлежит соразмерному уменьшению, в зависимости от количества полных месяцев принадлежности прав на земельный участок.
Предположим, по состоянию на 1 января 2007 года налогоплательщику принадлежит земельный участок, а 5 марта по договору купли-продажи право собственности переходит к третьему лицу. Сумма налога за 2007 год будет определяться по следующей формуле:
сумма налога = налоговая база x налоговая ставка x 2/12.
Если же отчуждение земли происходит в конце марта месяца, то коэффициент будет рассчитываться как 3/12:
сумма налога = налоговая база x налоговая ставка x 3/12.
Поскольку объект налогообложения по земельному налогу относится к недвижимому имуществу, момент возникновения либо прекращения прав на него привязывается к юридическому факту государственной регистрации. В соответствии с п. 1 ст. 131 Гражданского кодекса РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Регистрации подлежат: право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления, право пожизненного наследуемого владения, право постоянного пользования, ипотека, сервитуты, а также иные права в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом и иными законами.
Порядок государственной регистрации прав на недвижимое имущество установлен Федеральным законом "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" от 21.07.1997 N 122-ФЗ.
Пункт 8 статьи 396 затрагивает случай универсального правопреемства - переход земельного участка по наследству физическому лицу. В отношении данного случая возникновения прав на земельный участок применяется порядок исчисления суммы налога, который аналогичен ранее рассмотренному. Однако здесь ключевым является момент открытия наследства, а не момент регистрации прав на недвижимое имущество. Конкретный день месяца, на который пришлось открытие наследства, не влияет на определение суммы земельного налога, подлежащего уплате в бюджет.
Пунктом 9 статьи 396 местным органам власти предоставляется еще одно полномочие - право освободить определенные категории налогоплательщиков от обязанности уплачивать авансовые платежи. Освобождение от уплаты авансовых платежей по земельному налогу следует расценивать как предоставление определенных преимуществ по уплате налога, что сродни налоговым льготам. Более того, в данном случае можно было бы говорить о создании оснований для нарушения одного из основополагающих принципов налогообложения - принципа равенства. Однако принцип равенства применительно к рассматриваемой ситуации может быть нарушен, только если освобождение от уплаты авансовых платежей по налогу будет предоставляться отдельным налогоплательщикам по усмотрению органа местного самоуправления. В том же случае, если такое освобождение предоставляется более или менее широкой категории налогоплательщиков, схожих по однородным признакам, сомнения в антиконституционности автоматически отпадают.
Учитывая достаточно широкий объем полномочий местных органов власти в сфере отношений по уплате земельного налога, представляется целесообразным отдельно рассмотреть вопрос о включении в субъектный состав правоотношений по уплате земельного налога муниципалитетов как низшего уровня публичной власти. На данный вопрос сложно дать однозначный ответ, прежде всего, в силу объективных обстоятельств - отнесения земельного налога к местным налогам.
Действительно, органы местного самоуправления наделены правами и обязанностями в отношениях по уплате земельного налога. Представительные органы местного самоуправления выступают от лица публично-правового субъекта - муниципального образования - при установлении налога. Исполнительные органы обладают некоторыми полномочиями по администрированию налога.
Однако в целом участие муниципального образования как субъекта публичного права в рассматриваемых отношениях сведено к установлению и введению земельного налога. Т.е. его следует рассматривать как субъекта определенной группы налоговых отношений (одной из перечисленных в ст. 2 НК РФ). При этом непосредственным участником отношений по уплате земельного налога муниципальное образование не является. Таковыми являются только его органы. Понятие субъектов и участников налоговых отношений не совпадают по объему: первое шире второго. Данный тезис косвенно подтверждает ст. 9 НК РФ, согласно которой к участникам отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, муниципальные образования не отнесены.
Пункт 10 статьи 396, распространяет свое действие на плательщиков земельного налога, отнесенных к льготным категориям. Однако для того чтобы воспользоваться льготой по уплате земельного налога, недостаточно лишь одной принадлежности к льготной категории. Необходимо также совершение активных действий по предоставлению документов в налоговые органы, на основании которых эти льготы будут предоставлены.