Файл: Nalogovoe_pravo_Kurs_lektsiy__Tyutin_D_V__Podgotovlen_dlya.pdf

дополнительных мероприятий  налогового  контроля  (п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ  от  30  июля

2013 г. N 57);

- признание судом незаконным (отмена) предшествующего ненормативного  акта  (доктрина  "плодов

отравленного дерева", Постановление Президиума ВАС РФ от 29 сентября 2009 г. N 5838/09);

-  доначисление   налогов   (пеней,   санкций)   вышестоящим   налоговым   органом   в   решении   по

результатам повторной выездной  налоговой  проверки  при  условии,  что  в  решении  имеет  место  иная

оценка тех правоотношений, которые уже были исследованы и  оценены  судом  при  рассмотрении  спора

между налогоплательщиком и нижестоящим налоговым органом  (Постановление КС РФ от 17 марта 2009

г. N 5-П, Определения КС РФ от 11 ноября 2009 г. N 1449-О-Р и от 28 января 2010 г. N 138-О-Р);

- вынесение вышестоящим налоговым органом по результатам  рассмотрения  в  административном

порядке жалобы налогоплательщика такого решения, которое ухудшает его  положение  (Определение КС

РФ от 24 февраля 2011 г. N 194-О-О, Постановление Президиума ВАС РФ от 28 июля 2009 г. N 5172/09, п.

81 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57);

-  наличие  налоговых  санкций  в  решении  по  результатам   проверки   при   условии   привлечения

налогоплательщика  -  физического  лица  к  уголовной  ответственности  по ст. 198 УК РФ  вступившим  в

законную силу приговором суда  (п. 15.1 ст. 101 НК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 17  ноября

2009 г. N 9664/09).

На практике обжалование может быть  инициировано  налогоплательщиком,  даже  если  у  него  нет

сомнений относительно  законности  оспариваемого  ненормативного  правового  акта  налогового  органа.

Так,  оспаривая  в  апелляционном   порядке   не   вступившее   в   силу   решение   налоговой   инспекции,

налогоплательщик  фактически  получает  законную  отсрочку  исполнения   данного   решения,   плата   за

которую будет представлять собой дополнительную сумму пени за неуплату доначисленных налогов.  При

этом ставка  пени  (ст. 75  НК  РФ),  как  правило,  меньше,  чем  проценты  по  банковским  кредитам.  Как

полагает    В.В.    Кузнецов,    оспаривая    решение    налогового    органа    в    апелляционном     порядке,

налогоплательщик получил существенную отсрочку исполнения решения налогового органа под  довольно

низкий в настоящих условиях процент - размер пени составляет 1/300  ставки  рефинансирования  <1111>.

Начисленные же в оспариваемом решении суммы пени и  санкций  останутся  неизменными,  пеня  на  них

начисляться не может. Такой вариант иска был известен и  ранее:

exceptio dilatoria

 - иск, вчиняемый для

выигрыша  времени,  для  отсрочки  <1112>.  Иногда  по  тем  же  причинам  налогоплательщики  зачастую

обращаются в суд с заявлением о признании недействительным ненормативного акта налогового органа и

стараются получить от суда обеспечительную меру (например, приостановление действия  оспариваемого

акта в соответствии с ч. 3 ст. 199 АПК РФ).

--------------------------------

<1111> Кузнецов В.В.  Практика  и  перспективы  развития  института  апелляционного  обжалования

решений налоговых органов // Налоговые споры: опыт России и других стран: по материалам II Междунар.

научно-практ. конф. 21 - 22 ноября 2008 г. С. 89.

<1112> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 152.

Интересно и то, что в США на налогоплательщика,  инициирующего  судебное  разбирательство  или

участвующего   в   нем   исключительно   для   того,   чтобы   затянуть    разрешение    вопроса,    либо    на

налогоплательщика,  занимающего  "несерьезную"  или  необоснованную  позицию,  может  быть  наложен

штраф в размере до 25 тыс. долл. <1113>. Кроме  того,  нельзя  не  отметить,  что  правовые  последствия

неисполнения судебных обеспечительных мер в России на практике особой суровостью к  нарушителю  не

отличаются. Представляют интерес сведения, приведенные С.Л. Будылиным: в правовой  системе  Англии

неуважение к суду, в т.ч. в виде неисполнения судебных приказов, реально влечет тюремное  заключение,

которое может быть применено и заочно <1114>.

--------------------------------

<1113> Ларо Д. Актуальные налоговые споры в США // Налоговед. 2012. N 7. С. 80.

<1114> Будылин С.Л. Рентгеновский луч  права. Раскрытие доказательств в России и за  рубежом  //

Вестник ВАС РФ. 2014. N 7. С. 77.

Представляет  интерес  то,  что  в  некоторых  случаях  законодатель  специально   предусматривает

автоматическое приостановление оспариваемого ненормативного акта в случае его  обжалования.  Так,  в

силу ч. 2 ст.  52 Федерального закона от  26  июля  2006  г.  N  135-ФЗ  "О  защите  конкуренции"  в  случае

принятия  заявления  об  обжаловании   предписания   к   производству   арбитражного   суда   исполнение

предписания антимонопольного органа  приостанавливается  до  дня  вступления  решения  арбитражного

суда в законную силу. Иные варианты автоматического приостановления  оспариваемого  ненормативного

акта описаны, например, в п. 19 Постановления Пленума ВС РФ от 10 февраля 2009 г. N 2.

В НК РФ приостановление оспариваемого ненормативного акта в рамках обязательного досудебного

административного обжалования установлено как возможное,  а  не  обязательное.  На  основании п. 5 ст.

138   НК  РФ  в  случае  обжалования  акта  налогового  органа  или  действия  его   должностного   лица   в

вышестоящий налоговый орган по заявлению лица, подавшего жалобу, исполнение обжалуемого акта или

совершение обжалуемого  действия  может  быть  приостановлено  при  наличии  достаточных  оснований

полагать,  что  указанный  акт  или  указанное  действие  не  соответствует  законодательству   Российской

Федерации. Решение о  приостановлении  исполнения  обжалуемого  акта  или  совершения  обжалуемого

действия принимается вышестоящим налоговым органом. О принятом  решении  в  течение  трех  дней  со

дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

В  плане  приостановления  оспариваемого  акта   интересное   разъяснение   имеет   место   в п. 29

Постановления  Пленума  ВАС  РФ  от  12  октября  2006  г.  N  55  "О  применении  арбитражными  судами

обеспечительных  мер":  при  обжаловании  решений  налоговых  органов  или  территориальных   органов

Пенсионного   фонда    Российской    Федерации    о    взыскании    штрафов,    а    также    решений    иных

административных  органов  о   привлечении   к   административной   ответственности   арбитражный   суд

приостанавливает (если имеется соответствующее ходатайство) исполнение  оспариваемого  решения  до

вынесения судебного акта.

Аргументированное объяснение данной правовой позиции ВАС РФ, распространяющейся  только  на

решения о взыскании штрафов (на первый взгляд принятые по ст. ст. 46 и 47 НК РФ), с современной точки

зрения представляется затруднительным. Однако она имеет место и должна применяться. То, что  данное

разъяснение  по-прежнему  актуально,  следует,  например,  из Постановления Президиума ВАС РФ  от  5

ноября 2013 г. N 6861/13: проверяя расчет суммы, заявленной в оплату банковской гарантии, суду следует

принять во  внимание  правовую  позицию,  выраженную  в п. 29 Постановления Пленума  ВАС  РФ  от  12

октября  2006  г.  N  55,  согласно  которой  при  обжаловании  решений  налоговых  органов   о   взыскании

штрафов,  а  также  решений   иных   административных   органов   о   привлечении   к   административной

ответственности  арбитражный  суд  приостанавливает   (если   имеется   соответствующее   ходатайство)

исполнение оспариваемого решения до вынесения судебного акта, вне  зависимости  от  каких-либо  иных

условий, в том числе и при отсутствии встречного  обеспечения,  которое  в  подобных  случаях  не  может

быть признано необходимым в части, равной размеру санкции в оспариваемом решении.

Соответственно,     в

Постановлении  Президиума   ВАС   РФ   от   5   ноября   2013   г.   N   6861/13

вышеуказанное  разъяснение,  данное п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006  г.  N  55,

фактически расширено с решений о взыскании штрафов на решения по результатам  налоговых  проверок

в части штрафов.

В  настоящее  время  также   неоднозначно   разрешается   вопрос   относительно   того,   может   ли

налоговый орган,  принявший  ненормативный  акт,  самостоятельно  его  отменить  в  отсутствие  жалобы

заинтересованного лица на данный акт (например, если имеет  место  явная  ошибочность  этого  акта).  В

частности, такая отмена может  иметь  место  и  в  периоде  судебного  обжалования  акта  при  осознании

налоговым органом  бесперспективности  процесса  (например,  при  представлении  налогоплательщиком

новых  доказательств  и  отсутствии  возможности  их  эффективно  опровергнуть;  при   появлении   новой

судебной практики в пользу налогоплательщика).

На  первый  взгляд НК  РФ,  как   и   иные   нормативные   акты,   регламентирующие   деятельность

налоговых органов,  такого  общего  права  не  предусматривает.  При  этом  некоторые  положения НК РФ

предусматривают   особые   ситуации   для   самостоятельной   отмены   ненормативных   актов,   а   также

предусматривают для этого соответствующие основания (в  т.ч. п. 9.1 ст. 76, п. 13 ст. 77, п. 15.1 ст. 101 НК

РФ).  В Постановлении  КС  РСФСР  от  14  января  1992  г.   N   1-П-У   было   разъяснено,   что   один   из

основополагающих принципов конституционного строя  заключается  в  том,  что  любой  государственный

орган может принимать  только  такие  решения  и  осуществлять  такие  действия,  которые  входят  в  его

компетенцию,  установленную  в  соответствии   с Конституцией  РФ.  Таким  образом,  формально  можно

ответить на данный вопрос отрицательно.

В  то  же  время  если  речь  идет  об  отмене  ненормативного  акта  налогового   органа   с   условно

"отрицательной"   силой,   предполагающего   изъятие   имущества   у   частного   субъекта   (решения    по

результатам  проверок,  налоговые  уведомления,  требования  об  уплате  налога,  решения  о  взыскании

налога за счет денежных средств или иного  имущества  и  т.д.),  то  такая  отмена  акта  сама  по  себе  не

может нарушить прав частного субъекта. Как  это  следует  из п. 8 информационного  письма  Президиума

ВАС РФ от 21 июня 2004 г. N 77 "Обзор практики рассмотрения дел, связанных с исполнением  судебными

приставами-исполнителями судебных актов арбитражных судов", закон хотя и  не  предусматривает,  но  и

не запрещает судебному приставу-исполнителю принять мотивированное  постановление  об  отмене  или

изменении своего ранее принятого необоснованного постановления.

Данный вопрос (применительно к налоговым правоотношениям) определенным образом разрешен в

п. 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57: по  смыслу ст. ст. 101 и 101.4 НК РФ после

вынесения решения о привлечении к ответственности  за  совершение  налогового  правонарушения  либо

решения  об  отказе  в  привлечении   к   ответственности   за   совершение   налогового   правонарушения

руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения,

ухудшающие положение лица,  в  отношении  которого  такое  решение  было  вынесено,  за  исключением

исправления описок, опечаток и арифметических ошибок. В  то  же  время  следует  признать  допустимым

внесение налоговым  органом  в  названные  решения  изменений,  а  также  полную  их  отмену,  если  это

влечет улучшение положения налогоплательщика.

Также представляет интерес разрешение вопроса о том, может  ли  вышестоящий  налоговый  орган

самостоятельно отменить ненормативный акт налогового органа в отсутствие  административной  жалобы

налогоплательщика. В этой  связи  представляет  интерес ст. 9 Закона РФ от 21 марта 1991 г. N  943-1  "О

налоговых органах Российской  Федерации":  вышестоящим  налоговым  органам  предоставляется  право

отменять  решения  нижестоящих   налоговых   органов   в   случае   их   несоответствия Конституции РФ,

федеральным законам и иным нормативным правовым актам.  Аналогичная  норма  предусмотрена  в п. 3

ст. 31  НК  РФ:  вышестоящие  налоговые  органы  вправе  отменять  и  изменять   решения   нижестоящих

налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.

В данных нормах нет указаний относительно того, что подобная отмена должна быть исключительно

следствием наличия в вышестоящем налоговом  органе  жалобы  налогоплательщика.  Сходная  правовая

позиция изложена в Определении КС РФ от 22 апреля 2010 г. N 595-О-О. Суд отметил, что по  смыслу п. 3

ст. 31 НК РФ подобное решение имеет целью восстановление  в  административном  порядке  законности,

нарушенной   неправомерным   актом   нижестоящего   органа,   по   инициативе    самого    вышестоящего

налогового органа,  осуществляющего  текущий  контроль  за  деятельностью  нижестоящих  органов.  При

этом такое решение  не  выводится  из  сферы  судебного  контроля:  налогоплательщик,  усматривающий

вследствие  отмены  решения  нижестоящего  налогового   органа   нарушение   своих   прав   и   законных

интересов, может обратиться за их защитой в суд (п. 1 ст. 22 НК РФ).

Для целей распределения государственной  пошлины  в п. 7 информационного письма  Президиума

ВАС  РФ  от  13  марта  2007  г.  N   117   (отменено)   было   разъяснено,   что   административная   отмена

оспариваемого в суде решения является добровольным удовлетворением требований заявителя.

Впрочем,  следует  учесть,  что  отмена  оспариваемого  ненормативного  правового   акта   органом,

принявшим  данный  акт  (вышестоящим  органом),  не  препятствует  рассмотрению  судом   по   существу

заявления о признании акта недействительным, если за период  его  действия  были  нарушены  законные

права и интересы заявителя (п. 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г.  N

99 "Об  отдельных  вопросах  практики  применения  Арбитражного  процессуального  кодекса  Российской

Федерации").

Данное положение информационного письма ВАС РФ позволяет отметить одну правовую проблему.

Рассматривая,    например,    решение     по     результатам     налоговой     проверки     организации     или

предпринимателя (ст. ст. 101, 101.4 НК РФ), можно усомниться в том, что сам факт его существования уже

означает  реальное  нарушение   прав   частного   субъекта.   Без   учета   возможных   деталей   реальное

нарушение права собственности произойдет только тогда, когда  доначисленные  суммы  будут  взысканы.

До этого момента налоговый орган примет и доведет  до  частного  субъекта  по  меньшей  мере  еще  два

ненормативных акта - требование об уплате налога  (ст. 69 НК РФ) и решение о взыскании налога за  счет

денежных средств (ст. 46 НК РФ), которое и может быть реализовано путем направления на счет  в  банке

инкассового поручения. Именно  последний  ненормативный  акт  реально  нарушит  право  собственности

частного субъекта, да и то при условии, что денежные средства на счете  имеются.  Если  же  речь  идет  о

физическом лице без статуса индивидуального предпринимателя, то  решение  по  результатам  проверки

налоговый орган сможет реализовать только в суде (ст. 48 НК РФ).

При этом в Постановлении ЕСПЧ от 22 декабря 2009 г. по делу "Безымянная (Bezymyannaya) против

Российской  Федерации"  отмечается,  что  средство  правовой  защиты  может  иметь  превентивную   или

компенсаторную   природу.   Соответственно,   в   настоящее   время   в   качестве    возможного    объекта

обжалования (в том числе судебного) частный субъект, действуя превентивным  образом,  может  выбрать

практически любые ненормативные акты: при их обжаловании потенциально возможное нарушение  права

фактически приравнивается к реальному нарушению. В частности,  в Постановлении Президиума ВАС РФ

от 11 июля 2000 г. N 2670/00 был признан неправильным вывод судов о том, что платежное  извещение  (в

современной терминологии - налоговое уведомление) не носит властно-распорядительного характера,  не

влечет правовых последствий, а представляет собой лишь адресованное налогоплательщику  письменное

извещение о внесении авансового  платежа,  вследствие  чего  не  является  тем  актом  государственного

органа, который может быть обжалован в судебном порядке.

Если же оспариваемый ненормативный акт отменен налоговым органом (бездействие  окончено),  то

продолжение судом процесса по признанию данного акта недействительным (бездействия  -  незаконным)

возможно  только  в  том  случае,  если  нарушение  прав  частного  лица  за  период  существования   акта

(наличия бездействия) было именно реальным  (взысканы  денежные  средства,  в  определенный  период

отсутствовала возможность использовать расчетный  счет  или  имущество,  не  получен  кредит  в  банке,

сорвано заключение контракта и т.д.).  В  частности,  в Постановлении Президиума ВАС РФ от  1  февраля

2010 г. N 13065/10  сделан  вывод,  что  нарушение  управлением  требования п. 3 ст. 140 НК РФ о  сроках

рассмотрения апелляционной жалобы  налогоплательщика  само  по  себе  не  является  основанием  для

признания судом бездействия управления незаконным, поскольку на  момент  судебного  разбирательства

указанная жалоба была им рассмотрена и допущенное нарушение устранено.

На основании п. 24 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 10 февраля 2009 г.  N  2  можно

сделать   вывод,   что   обязанность   по   доказыванию   факта   реального   нарушения   прав    лежит    на

заинтересованном   лице.

Injuria  non  praesumitur

 - вред  не  презюмируется  <1115>.  Впрочем,  в  ряде

случаев  нарушение  прав   и   причинно-следственная   связь   с   оспариваемым   ненормативным   актом

являются   очевидными    (фактическое    взыскание    доначисленной    суммы    в    порядке    реализации

оспариваемого решения по результатам проверки).

--------------------------------

<1115> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 208.

Другой аспект указанной проблемы. Налоговые органы, кроме актов условно  "отрицательной"  силы,

уполномочены принимать акты условно "положительной" силы. В частности, к таким актам можно  отнести

решения, предполагающие получение налогоплательщиком  из  бюджета  денежных  средств  (решение  о

возврате излишне уплаченного или взысканного налога - ст. ст. 78, 79 НК РФ, решение о возмещении НДС

- п. 2 ст. 176 НК РФ и т.д.). Соответственно,  очевидный  способ  восстановления  прав,  характерный  для

ситуации, в которой налоговый орган незаконно отказал налогоплательщику в принятии  "положительного"

акта (или не принял его в установленный срок), - обязывание налогового органа принять такой акт.

Однако  на  практике  нередко  требует  разрешения  следующий  вопрос.  Основания  для  отказа   в

вынесении "положительного" акта, о  которых  налогоплательщик  проинформирован  налоговым  органом,

признаются судом незаконными. Например, в решении об отказе в возврате излишне  уплаченного  налога

сделана  ссылка  на  отсутствие  факта  излишней  уплаты,  но   в   суде   налогоплательщик   убедительно

доказывает данный факт. В то же время налоговый  орган  представляет  в  суд  доказательства  того,  что

имеют место и иные основания для отказа в принятии "положительного" акта (для приведенного примера -

пропуск налогоплательщиком трехлетнего срока на  подачу  заявления  о  возврате  излишне  уплаченного

налога  (п. 7 ст.  78  НК  РФ)).  Соответственно,  в  такой  ситуации  отказ  налогового   органа   формально

является  незаконным,  но  обязывание  налогового  органа  принять  решение  о   возврате   также   будет

незаконно. Определенный способ  решения  такой  проблемы  предложен  в п. 6 Постановления  Пленума

ВАС РФ от 18 декабря 2007 г. N 65: если  при  рассмотрении  заявления  налогоплательщика  о  признании

незаконным решения налогового органа об отказе  в  возмещении  НДС  (бездействия  налогового  органа)

суд установит,  что  мотивы  отказа  необоснованны,  он  признает  оспариваемое  решение  (бездействие)

незаконным и в резолютивной части судебного акта обязывает налоговый  орган  в  установленный  судом

срок  возместить  соответствующую  сумму   НДС.   В   то   же   время,   если   налогоплательщик   оспорил

бездействие налогового органа либо его решение об отказе в возмещении НДС, в  котором  не  приведены

конкретные мотивы отказа или приведены мотивы,  признанные  судом  необоснованными,  но  налоговым

органом  непосредственно  в  суд  представлены  возражения   против   возмещения,   признанные   судом

законными  и  обоснованными,  суд  ограничивается   признанием   незаконным   оспариваемого   решения

(бездействия) налогового органа.

В статье     190    АПК    РФ    устанавливается,    что    экономические     споры,     возникающие     из

административных  и   иных   публичных   правоотношений,   могут   быть   урегулированы   сторонами   по

правилам, установленным  в гл. 15 АПК РФ, путем заключения соглашения или  с  использованием  других

примирительных процедур, если иное не установлено федеральным законом.

Некоторое время превалировала позиция, в соответствии  с  которой  в  налоговых  спорах  мировое

соглашение    невозможно     (п.  12  Постановления  Пленума  ВАС  РФ  от  31  октября   1996   г.   N   13,

Постановление Пленума ВАС РФ от 9 декабря 2002  г.  N  11, п. 27 Постановления Пленума ВС РФ  от  10

февраля  2009  г.  N  2).  В  принципе  такой  подход  вполне  теоретически  обоснован,  поскольку   сложно

предположить, на какие именно уступки может пойти при его заключении орган власти, будучи  связанным

императивными нормами закона. Однако непосредственно в законе могут быть указаны  исключения.  Так,

по  мнению  Р.А.  Познера,  сделка  о  признании  вины  обвиняемым   в   уголовной   процедуре   -   аналог

договорного урегулирования в гражданской процедуре  <1116>.  При  этом  в гл. 40 УПК РФ  урегулирован

особый  порядок   принятия   судебного   решения   при   согласии   обвиняемого   с   предъявленным   ему

обвинением. Соответственно, некоторые аналоги мировых соглашений иногда прямо  предусматриваются

и подробно регламентируются публичными отраслями права. С этой точки  зрения ст. 190 АПК РФ сложно

расценить как норму, одномоментно установившую возможность мировых соглашений во  всех  публичных

отраслях права.

--------------------------------

<1116> Познер Р.А. Экономический анализ права. М., 2004. Т. 2. С. 740.

Осторожная позиция, не исключающая мировых соглашений по публичным спорам, изложена в п. 17

Постановления Пленума ВАС РФ от 9 декабря 2002 г. N 11. В настоящее время  актуально Постановление

Президиума ВАС РФ от  26  июня  2012  г.  N  16370/11,  которым  было  утверждено  мировое  соглашение

между  налоговым  органом  и   налогоплательщиком.   Соответственно,   сейчас   вопрос   о   возможности

заключения мирового соглашения по налоговым  делам  на  практике  разрешается  иначе.  Кроме  того,  в

качестве  примера  можно  отметить,   что Постановлением Президиума ВАС РФ  от  25  марта  2014  г.  N

16263/13  мировое  соглашение   было   заключено   в   иной   публичной   сфере   -   между   Управлением

Федеральной   антимонопольной   службы   и   частным   субъектом,    оспаривавшим    решение    данного

Управления.

Достаточно  подробное  разъяснение  по  рассматриваемому  вопросу  впоследствии   дано   в п. 27

Постановления Пленума ВАС РФ от 18 июля 2014 г. N 50 "О примирении сторон в арбитражном процессе":

арбитражным судам при рассмотрении налоговых  споров  необходимо  иметь  в  виду,  что  само  по  себе

заключение соглашения об их урегулировании, предусмотренного ст. 190 АПК РФ, не противоречит закону

и не нарушает права и законные  интересы  других  лиц.  Однако  исходя  из  публично-правовой  природы

налоговых   споров   предметом   названного   соглашения   не   может   являться   изменение    налоговых

последствий  спорных  действий  и  операций  в  сравнении  с  тем,  как   такие   последствия   определены

законом. Например, предметом такого соглашения не могут выступать  вопросы  о  снижении  применимой

налоговой ставки, изменении правил исчисления пеней, об освобождении  налогоплательщика  от  уплаты

налогов  за  определенные  налоговые  периоды  или  по   определенным   операциям.   Вместе   с   тем   в

соответствии  с  положениями ст. ст.  70, 190  АПК  РФ  при  рассмотрении  налоговых  споров  допустимо

заключение   соглашений   об    их    урегулировании,    в    которых    сторонами    могут    быть    признаны

обстоятельства, от которых зависит возникновение соответствующих  налоговых  последствий  (например,

признание налоговым органом не учтенных в  ходе  мероприятий  налогового  контроля  сумм  расходов  и

налоговых вычетов, влияющих  на  действительный  размер  налоговой  обязанности,  признание  наличия

смягчающих  обстоятельств,  приводящих  к  уменьшению  размера  налоговых  санкций,  и  др.),   которые

содержат  правовую  квалификацию  деятельности  лица,  участвующего  в   деле,   влекущую   изменение

размера   его   налоговой   обязанности   (например,   признание   экономически   обоснованного   и    (или)

документально   подтвержденного   размера   произведенных   расходов,   нормальной   величины   потерь

товаров,   приемлемости   используемых   налогоплательщиком   способов   налоговой   оптимизации    его

деятельности и др.).

В   таком   случае   в   соглашении   об   урегулировании    спора    могут    содержаться    условия    о

скорректированном размере налоговой обязанности. При этом судам следует учитывать, что заключаемое

в соответствии  со ст. 190 АПК РФ соглашение  об  урегулировании  налогового  спора  может  охватывать

вопросы,  не   относящиеся   напрямую   к   предмету   судебного   разбирательства,   например   имеющие

отношение  к  предыдущим  налоговым  периодам,   не   охваченным   оспариваемым   в   суде   решением

налогового  органа.  Кроме  того,  поскольку   положениями п. 3 ст.  46 и п. 1 ст.  47 НК  РФ  предусмотрен

контроль  суда  за  взысканием  задолженности  по  налогам   и   сборам,   что   согласно ст.  324 АПК  РФ

предусматривает возможность предоставления судом отсрочки или рассрочки в ее взыскании, то с учетом

необходимости соблюдения принципа равенства  всех  перед  законом  и  судом  вопрос  об  отсрочке  или

рассрочке  уплаты  соответствующих  сумм  налогов,  пеней  и  штрафов  также  может   быть   решен   при

утверждении  судом  заключаемого  в  соответствии  со ст. 190 АПК РФ соглашения исходя  из  условий  о

порядке уплаты соответствующих сумм, указанных в данном соглашении.

Но  нельзя  не  отметить,  что,  несмотря  на  позицию  ВАС  РФ,   на   практике   судебные   мировые

соглашения по налоговым спорам - крайне редкое явление. Если опустить общие  теоретические  вопросы

о применимости такой процедуры в публичных делах, то основными причинами данного явления являются

относительно невысокий размер государственной пошлины по наиболее "популярным" судебным спорам -

об оспаривании ненормативных  правовых  актов  налоговых  органов;  а  также  небольшие  нормативные

сроки  рассмотрения  судами   подобных   дел.   Соответственно,   "налоговое   правосудие"   в   России   в

большинстве случаев достаточно быстрое и недорогое, вследствие чего и с экономической, и с временной

точек  зрения  налоговое  мировое  соглашение  не  представляет   интереса   ни   для   одной   из   сторон

налогового  спора.  Интересно  то,  что  по  сведениям,   приведенным   Р.А.   Познером,   в   американской

правовой    традиции    разрешение    споров    за    пределами    суда    обходится     дешевле     судебного

разбирательства <1117>.

--------------------------------

<1117> Познер Р.А. Экономический анализ права. М., 2004. Т. 2. С. 721.