Файл: Учетная политика для целей налогообложения: цель, задачи, формирование, применение.pdf

Плательщиками ОСНО могут быть как юридические, так и физические лица, на этот режим не распространяются предусмотренные для специальных режимов ограничения направлений деятельности, количества персонала, уровня получаемых доходов и т.д.

ОСНО предполагает ведение налогового учета по многим налогам, входящим в данный режим. В частности, это относится к налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц и т. д. При этом в части ведения налогового учета по НДС и налогу на прибыль налоговое законодательство предусматривает возможность выбора некоторых параметров. Такой выбор субъект коммерческой деятельности оформляет в своей учетной политике по налогообложению. 

Порядок ведения налогового учета для целей исчисления налога на прибыль предусматривает большое количество различных вариантов. Следовательно, любое предприятие может разработать для себя учетную политику в части налогообложения прибыли, полностью учитывающую нюансы своей деятельности.

Учетная политика, составляемая при ОСНО, будет иметь свои особенности для каждого юридического лица не только в силу ведения им того или иного вида деятельности или выбора им тех или иных учетных методик. Присутствие особенностей обусловливается также наличием у организации [Пансков, В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: Учебник для вузов/В.Г. Пансков. – М.: МЦФЭР, 2017. - C.240-243]:

• обособленных подразделений, для которых в УП надо будет прописать наличие/отсутствие самостоятельности в уплате налогов, выбор ответственного по платежам подразделения, базу распределения налога на прибыль по регионам.
• дочерних обществ, в отношении которых потребуется учесть порядок предоставления в головную организацию данных для формирования консолидированной отчетности;
• оснований быть отнесенной к субъектам малого предпринимательства, имеющим право на ведение упрощенного учета и формирование упрощенной бухгалтерской отчетности, что при выборе этих способов потребует внесения соответствующих оговорок и описаний в текст УП;
• совмещаемых режимов налогообложения, в отношении которых придется привести не только выбранные применительно к каждому из них методики, но и описать алгоритмы распределения параметров, требующих такой процедуры при совмещении;
• обязанности формировать отчетность по правилам МСФО, что потребует введения в УП отдельной части, посвященной особенностям учета, предназначенного для этих целей;
• решения о параллельном ведении управленческого учета, осуществляемого в добровольном порядке и ведущегося по своим особым правилам, отвечающим поставленным перед ним задачам и тоже требующим отдельного их описания в учетной политике.

Структура налоговой учетной политики для основной системы налогообложения может состоять из следующих разделов:

• организационные положения
• налог на добавленную стоимость
• налог на прибыль организации
• НДФЛ
• налог на имущество.

Раздел «Организационные положения» обычно включает следующую информацию [Львова И.Н. Учетная политика организации: учеб. пособие/ И.Н. Львова. – М: Изд-во Магистр, 2015. – C. 134-136]:

♦ Для целей формирования информации по налоговому учёту организация раскрывает в рамках указанного раздела сведения, позволяющие более точно формировать необходимые сведения как в целом, так по каждому из налогов, плательщиком которых является организация.

♦ Далее организации необходимо указать виды осуществляемой ею хозяйственной деятельности. Данная информация помимо констатации факта несёт в себе и дополнительную нагрузку. В зависимости от конкретного вида деятельности организация будет формировать особенности своей учётной налоговой политики (в первую очередь, в части налога на прибыль).

♦ Для этих же целей – для характеристики особенностей деятельности организаций, учитываемых при формировании данных по налоговому учёту налога на прибыль – организация должна указать сведения о том, осуществляет ли она операции с ценными бумагами и несёт ли в процессе своей деятельности расходы на НИОКР.

♦ Для целей формирования информации о порядке ведения учёта по налогу на имущество, организация должна указать, имеется ли у неё на балансе имущество, подлежащее налогообложению.  

♦ Для структурной характеристики организации, а также в качестве сведений, которые в дальнейшем будут учитываться при формировании информации о необходимости распределения налоговых платежей, организации необходимо указать в учётной политике на наличие (отсутствие) обособленных структурных подразделений, в том числе расположенных на территории одного субъекта федерации.  

♦ Далее следует блок вопросов, ответы на которые характеризуют порядок организации ведения налогового учёта. Организация может вести учёт данных как с привлечением сторонней организации или специально уполномоченного лица (в этом случае в тексте учётной политики следует указать их наименование), либо собственными силами. Если налоговый учёт ведётся собственными силами, то необходимо указать, кто именно этим занимается – отдельный работник или специализированная служба. В обоих случаях необходима конкретизация, то есть точное указание на должность работника согласно штатному расписанию либо на наименование подразделения в соответствии со структурой организации.  

♦ Существенным моментом является указание на способ ведения налогового учёта (автоматизированный или неавтоматизированный). При выборе автоматизированного метода необходимо дополнительно указать специализированную программу, с помощью которой ведётся налоговый учёт.

Основная часть решений, которые необходимо принять при формировании учетной политики для целей налогообложения, связана с ведением налогового учета для расчета налога на прибыль (ст. 313 НК РФ).

Этот раздел должен содержать:

• элементы налогового учета, выбор которых прямо указан в законодательстве;

• самостоятельно разработанные методы учета, если их разработка возложена на организацию;

• обоснование используемого метода (т. е. ссылки на законодательство, позволяющее его использовать).

В частности, нужно определить:

• порядок признания прямых и косвенных расходов предприятия (кассовый, или метод начисления),

• порядок учета основных средств, применяются ли повышающие коэффициенты при амортизации, амортизационная премия, для каких объектов,

• методы оценки материалов, сырья и товаров,

• формируются ли резервы для равномерного распределения расходов в течение года (отпусков, по сомнительным долгам, на ремонт ОС и др.),

• учет операций с ценными бумагами,

• в каком порядке исчисляется и уплачивается налог на прибыль и авансовые платежи по нему,

• применяемые налоговые регистры и т.д.

• для иных налогов (в частности, для НДПИ) — моменты, существенные для их исчисления.

Перечень вариантов налогового учета, предлагаемых НК РФ, приведен в Приложение 1.

В разделе учетной политики про НДС нужно определить:

• порядок ведения раздельного учета операций, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения;

• порядок ведения раздельного учета входного НДС по товарам (работам, услугам), предназначенным для реализации на внутреннем рынке и для поставок на экспорт;

• особенности нумерации счетов-фактур (если, например, организация реализует товары (работы, услуги, имущественные права) через обособленные подразделения).

В учетной политике для целей налогообложения обязательно нужно закрепить методику раздельного учета по НДС. Дело в том, что организация должна обеспечить проверяющим возможность проконтролировать обоснованность применения вычетов по НДС (п. 1 ст. 23 НК РФ). А учетная политика – это как раз документ, в котором фиксируют выбранный метод распределения входного НДС (абз. 22 п. 2 ст. 11 НК РФ). На основании этого документа налоговая инспекция будет проверять правильность расчетов, связанных с распределением налога между операциями, облагаемыми НДС и освобожденными от налогообложения. При этом в учетной политике можно прописать любую экономически обоснованную методику раздельного учета, которая позволяет достоверно определить все необходимые показатели.

С 1 января 2018 г. компаниям применяющих «правило 5 процентов» для целей раздельного учета. необходимо вести раздельный учет НДС по-новому – к вычету НДС заявить можно по покупкам, относящимся одновременно и к облагаемым, и к необлагаемым операциям в том случае, если доля расходов на необлагаемые операции составляет не более 5 % (п. 4 ст. 170 НК). Помимо этого, организации не смогут принять к вычету входной НДС с покупок только необлагаемых операций независимо от доли расходов на эти сделки. Теперь в НК РФ закреплено правило: если расходы по необлагаемой деятельности менее 5 %, то НДС по смешанным расходам можно полностью принимать к вычету (Федеральный закон от 27.11.17 № 335-ФЗ). Если траты относятся лишь к необлагаемой деятельности, то НДС надо учитывать в счет расходов компании (п. 4 ст. 170 НК) [].

В отношении НДФЛ организации требуется в учётной политике только указать форму налогового регистра по учёту начислений и удержаний по доходам физического лица, в отношении которого организация выступает в качестве налогового агента. Данный момент необходим к раскрытию, так как унифицированные формы налоговых регистров по НДФЛ отсутствуют, и организация должна утвердить их самостоятельно.

Раздел «Налог на имущество организаций» заполняют только организации, плательщики налога на имущества, у которых имеется несколько категорий имущества, налоговая база по которым определяется отдельно. Речь идёт об имуществе, расположенном на территории разных субъектов федерации. В связи с этим по одному и тому типу имущества могут применяться разные налоговые ставки, установленные законами субъектов федерации. Указанное имущество должно учитываться раздельно либо на отдельных субсчетах к балансовым счетам 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности», либо в специальном налоговом регистре, либо ещё каким-либо способом. О выборе соответствующего способа также нужно сделать отметку в учётной политике. Допустимо также комбинированное использование вышеприведённых методов.

Образец приказа об утверждении учетной политики, а также положение налоговой политики организации, применяющей общую систему налогообложения представлены в Приложении 2 и Приложении 3 соответственно.

2.2. Учетная политика УСН

Упрощенная система налогообложения (УСН) – это один из налоговых режимов, который подразумевает особый порядок уплаты налогов и ориентирован на представителей малого и среднего бизнеса [Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение/Т.Ф. Юткина – М: Инфра-М, 2014. – C.348.].

В связи с применением УСН, налогоплательщики освобождаются от уплаты налогов, уплачиваемых в связи с применением общей системой налогообложения:

Применение УСН не освобождает от исполнения функций по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ с заработной платы сотрудников.

Налоговым кодексом Российской Федерации, в частности гл. 26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения» обязанность налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему, формировать и представлять в налоговые органы документ о принятой организацией учетной политике для целей налогообложения, не установлена. Не нахождение в налоговом законодательстве каких-либо правил и норм, посвященных составлению учетной политики организаций, применяющих УСН, скорее всего, объясняется отсутствием определенных альтернатив в разрезе способов ведения налогового учета, требующих своего закрепления в документе на уровне отдельной организации, т.е. в учетной политике. Однако в силу определенных условий «упрощенцу» все же требуется составление учетной политики. К примеру, учетную политику следует оформлять для утверждения выбранной схемы УСН («Доходы 6%» или «Доходы минус расходы 15»), а также для описания особенностей учета в рамках данной схемы. Кроме того, учетную политику целесообразно составлять в следующих случаях: