Файл: Учетная политика для целей налогообложения: цель, задачи, формирование, применение.pdf

Принятая учетная политика для целей налогообложения должна обеспечить целостность системы налогового учета в организации и ее обособленных подразделениях. При этом вся совокупность решаемых методов учетной политики вопросов делится на методологические, технические и организационные [ 80-81].

Методологические вопросы подразумевают то, какие именно способы оценки имущества и обязательств, начисления амортизации, признания прибыли (дохода), признания расходов и т. п. используются организацией при формировании налоговой базы, в том числе:
  •предусмотренные налоговым законодательством;
  •не предусмотренные налоговым законодательством;
  •вариантность которых обусловлена противоречивостью налогового законодательства.

Технические вопросы учетной политики для целей налогообложения определяют порядок реализации этих способов в учетных налоговых регистрах, схемах отражения доходов и расходов и других документах, связанных с формированием налоговой базы.

Организационные вопросы учетной политики для целей налогообложения охватывают порядок применения технических способов с позиции построения бухгалтерской службы, ее места в управленческой структуре организации и взаимодействия с другими функциональными службами.

Таким образом, технические и организационные вопросы устанавливают:
 • организацию работы бухгалтерской службы в части налогового учета или налоговой службы и порядок ее взаимодействия с бухгалтерской службой;
 • состав, форму и способы формирования аналитических регистров налогового учет; 

• организацию документооборота, порядок хранения документов налоговой отчетности и регистров налогового учета.

Выделение в учетной политике для целей налогового учета трех направлений, ее составляющих - методологических, технических и организационных, в достаточной степени условно. Единственная цель, которую преследует такое деление, - более систематизированное изложение содержания учетной политики организации.

 Другая группировка элементов учетной политики организации для целей налогообложения подразумевает их условное разделение на три группы [Гуккаев, В.Б. Учетная политика предприятия: учебное пособие / В.Б. Гуккаев. - М.: Бератор, 2012. -С. 90]: основные элементы, специальные элементы и дополнительные элементы.

К основным относятся элементы учетной политики, обязательное наличие которых предусмотрено НК РФ, и те, на которые в конкретном законе есть прямые ссылки.

Необходимость использования элементов специальной группы требуется тем налогоплательщикам, которые осуществляют определенные виды деятельности, либо налогоплательщикам, обладающим определенными отличительными признаками. Именно для них налоговое законодательство предусматривает специальные элементы налоговой политики.

Дополнительная группа является факультативной, так как в ней содержатся элементы учетной политики, которые не определены законодательством, но тем не менее в законе предусмотрена альтернативная норма, позволяющая налогоплательщику выбрать один из предложенных вариантов. В последнем случае для многих налогоплательщиков целесообразно закрепить свой выбор именно в приказе, утверждающем учетную политику для целей налогообложения. Налогоплательщик может установить и иные имеющие отношение к порядку исчисления налогов правила, которые посчитает необходимыми, если они будут соответствовать и не противоречить налоговому законодательству.

Ключевой особенностью разработки учетной налоговой политики является определение общего подхода к ведению налогового учета. Среди существующих методических подходов выделяют, как правило, следующие: ♦ ведение налогового учета параллельно с бухгалтерским учетом (известно, что правила бухгалтерского и налогового учета совпадают в некоторых случаях);

♦ слияние бухгалтерского и налогового учета в объединенный учет, то есть максимальная сбалансированность учетного процесса (известно, что правила бухгалтерского и налогового учета не совпадают в некоторых случаях).

Первый подход считается предпочтительным, его положения предусматривают несколько различающихся способов (инструментов) [Николаева С. А. Учетная политика организации: Принципы формирования, содержание, практические рекомендации, аудиторская проверка. Изд. 2-е, перераб. и доп./ С.А. Николаева – М.: «Аналитика-Пресс», 2014. – С. 112]:

1) использование налогового плана счетов – предполагает наличие отличающихся от счетов бухгалтерского учета кодировки и наименования счетов, перечень которых охватывает объекты, влияющие на налогообложение;

2) использование субсчетов – предполагает отражение базовой величины объекта (облагается налогом) и разницы между базовой и дополнительной (не облагается налогом), то есть на одном счете отражаются два объекта с помощью разных субсчетов, но общая величина объектов по счету будет учтена для целей бухгалтерского учета.

Этот способ применяется, если стоимостная величина объекта для целей налогообложения меньше, чем для целей бухгалтерского учета.

Одной из особенностей формирования учетной налоговой политики являются способы подтверждения данных налогового учета. К ним относятся [Копылова Т. И. Учетная политика: бухгалтерский и налоговый аспекты: учеб. пособие / Т. И. Копылова. – Иркутск: Изд-во БГУ, 2016. – C. 59]:

♦ описание форм первичных документов, используемых для характеристики фактов хозяйственной жизни, по которым не предусмотрены унифицированные формы;

♦ описание форм регистров налогового учета, если они разрабатываются организацией самостоятельно и могут быть:

- регистры бухгалтерского учета, дополненные необходимыми реквизитами;

- регистры налогового учета, разработанные организацией самостоятельно;

♦ описание алгоритмов расчетов налоговой базы.

Кроме того, в учетной политике также следует указать способ ведения аналитических регистров налогового учета - с использованием компьютерной техники либо ручным способом.

Таким образом формирование учетной политики состоит из несколь­ких этапов. Сначала определяются объекты учета, в отношении которых должна быть разработана учетная политика. Затем определяются наиболее подходящие способы ведения учета по этим объектам для конкрет­ного предприятия.

На заключительном этапе форми­рования учетная политика организации оформляется отдельным документом и утверждается приказом или распоряжением руководителя.

При формировании учетной политики для целей налогового учета бухгалтеру, или иному должностному лицу, на которое возложено ведение учета, необходимо руководствоваться законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в частности, Налоговым кодексом Российской Федерации. Исходя из особенностей деятельности организации, организационной структуры, режима налогообложения, следует представить элементы для налогового учета по каждому налогу, используя соответствующую главу Налогового кодекса РФ. Например, по гл. 25 «Налог на прибыль» можно предусмотреть порядок учета расходов на НИОКР: «если в результате произведенных расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки организация получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, данные права признаются нематериальными активами, которые подлежат амортизации в порядке, установленном гл. 25 Налогового кодекса РФ» (п. 9, ст. 262 Налогового кодекса РФ).

1.3 Порядок утверждения и изменения учетной политики

В соответствии с законодательством РФ учетная политика организации, в том числе и для целей налогообложения, утверждается руководителем организации. Формирование учетной политики относится к компетенции главного бухгалтера. В разработке учетной политики организации должны участвовать и специалисты других функциональных подразделений.

Разрабатывать учетную политику для целей налогового учета можно в виде отдельного документа, а можно добавить дополнительный раздел в учетную политику по бухгалтерскому учету. Какой бы способ не был выбран, учетная политика на следующий год до 31 декабря должная быть утверждена приказом (распоряжением) руководителя. Данное положение следует из норм НК РФ, а именно из п. 1 ст. 285, в соответствии с которым налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год [(Дата обращения: 27.05.2018]. Применяться учетная политика в организации должна с момента регистрации организации и до ее ликвидации.

Зачастую на практике учетная политика утверждается ежегодно в конце года на следующий календарный год. У специалистов по этому поводу свое мнение: поскольку для учетной политики применяется принцип последовательности, утверждать ее ежегодно нет необходимости. Составлять новую налоговую учетную политику каждый год не нужно. Однажды принятая, она применяется до тех пор, пока в нее не будут внесены изменения. В то же время в учетную политику могут вноситься изменения.

Так, например, если организация планирует изменить ранее применяемые методы учета. В данном случае изменения в учетную политику могут быть внесены только с начала следующего календарного года, т.е. приказ об утверждении учетной политики на новый календарный год должен быть подписан в декабре.

В том случае если изменения учетной политики - следствие изменения законодательства о налогах и сборах, необходимые изменения нужно внести с момента вступления в силу соответствующего законодательства. В последнем случае создают приказ об изменении учетной политики.

Изменения в течение налогового периода необходимо также внести в тех случаях, когда организация начала осуществление новых видов деятельности.

Таким образом, вносить изменения в учетную политику в течение календарного года можно только в двух случаях, рассмотренных ранее. Во всех остальных случаях изменять учетную политику можно только с начала года. Все изменения должны найти отражение в соответствующем организационно-распорядительном документе организации.

Для этого нужно[Пляс К. Учетная политика для целей налогового учета/ К. Пляс// Составляем правильно. URL: http://ppt.ru/nalogi/uchetnaya-politika (дата обращения 27.05.2018)]:

►подготовить текст изменений или дополнений с их обоснованием;

►определить дату вступления изменений в силу (например, 1 января следующего года);

►проверить, соблюдаются ли ограничения, связанные с продолжительностью применения отдельных методов налогового учета (некоторые методы организация должна применять, не изменяя, в течение нескольких налоговых периодов);

►утвердить изменения или дополнения в учетной политике приказом руководителя.

Следовательно, при изменении учетной политики в отношении отдельных операций нет необходимости переписывать весь приказ заново. Достаточно утвердить изменения и дополнения, вносимые в уже действующую учетную политику предприятия.

Налоговая учетная политика едина для всей организации и обязательна для всех ее подразделений. В отношении НДС это правило прямо закреплено в п. 12 ст. 167 Налогового кодекса РФ.

Подводя итоги нужно отметить, что учетная политика является обязательным внутренним документом организации и ее не нужно направлять после утверждения в территориальный орган ФНС. Также налоговики могут потребовать этот документ в рамках проверки, и тогда за его отсутствие организацию оштрафуют. Кроме того, хотя сама по себе учетная политика организации не дает гарантий в том, что в спорных вопросах проверяющие согласятся с позицией налогоплательщика, она позволяет лучше аргументировать свою позицию при отстаивании интересов в суде в случае споров с налоговой службой. И чем грамотнее будет составлен этот документ, тем выше шансы, что судья окажется на стороне налогоплательщика.

2. МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

2.1. Учетная политика ОСНО

Общую систему налогообложения называют еще основной системой налогообложения, а сокращение этого названия может выглядеть и как ОСН, и как ОСНО. 

Общая система налогообложения (ОСНО)– режим, применяемый для осуществления налогового учета различными юридическими лицами и ИП, занятыми коммерческой деятельностью [Пансков, В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: Учебник для вузов/В.Г. Пансков. – М.: МЦФЭР, 2017. - C. 234].