ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 2644
Скачиваний: 2
При этом излишне перечисленную от заказчика сумму нужно ему вернуть. Желательно возвратить деньги в том же месяце, в котором они поступили. Иначе этот излишек для исполнителя будет являться предоплатой, с которой нужно заплатить НДС.
Статья 266 Налогового кодекса РФ определяет порядок создания резерва по сомнительной задолженности. Сомнительной признается задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией. Обратите внимание: сейчас при создании резерва больше не учитываются, скажем, авансы, выданные поставщикам, или предоставленные займы. Такие изменения в главу 25 Налогового кодекса РФ внес Федеральный закон N 58-ФЗ. Напомним, что прежняя редакция пункта 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ говорила о том, что сомнительной считается любая просроченная задолженность. Причем, как сказано в пункте 5 статьи 8 Закона, вышеназванные поправки распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.
Чтобы определить суммы резерва по сомнительным долгам, нужно каждый месяц или квартал (в зависимости от того, как фирма считает налог на прибыль) проводить инвентаризацию дебиторской задолженности. На основании данных инвентаризации и выделяются сомнительные долги.
В резерв просроченная задолженность в налоговом учете включается в зависимости от сроков возникновения:
- более 90 дней - в полном объеме;
- от 45 до 90 дней (включительно) - 50 процентов от суммы задолженности;
- менее 45 дней - не включается.
Указанный срок определяют не с момента возникновения дебиторской задолженности, а со дня оплаты, который указан в договоре или счете. Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ затраты на формирование резерва по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов. Сумма резерва, включаемая в расходы отчетного (налогового) периода, не может превышать 10 процентов от выручки за тот же отрезок времени (п. 4 ст. 266 Налогового кодекса РФ).
Понятно, что размер резерва в следующем периоде может быть больше или меньше предыдущего. Если сумма нового резерва больше, то разница между ними включается во внереализационные расходы в течение отчетного (налогового) периода. А при снижении суммы разница должна быть включена во внереализационные доходы текущего отчетного (налогового) периода (п. 5 ст. 266 Налогового кодекса РФ).
Резерв по сомнительным долгам может быть использован только на покрытие убытков от безнадежных долгов. Безнадежными являются долги, по которым истек срок исковой давности или обязательство прекращено в соответствии с гражданским законодательством. Скажем, по причине ликвидации должника.
Заметим: организация может сама выбрать, создавать ей резервы по сомнительным долгам или нет. Принятое решение нужно отразить в приказе об учетной политике.
1. Как вносить исправления в бухгалтерский учет.
Сразу скажем, что вносить исправления нужно не только в налоговый, но и в бухгалтерский учет.
Дело в том, что в бухгалтерском учете правила создания резерва по сомнительным долгам установлены пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. И согласно этому пункту сомнительной признается именно задолженность покупателей за товары (работы, услуги). То есть теперь определения сомнительной задолженности в бухгалтерском и налоговом учете совпадают.
Следовательно, если в налоговом учете при создании резерва учитывались любые задолженности перед предприятием, это, согласно ПБУ 18/02, вело к образованию налогооблагаемой временной разницы. Напомним, что она возникает тогда, когда расходы в бухгалтерском учете признаются позже, чем по правилам главы 25. При этом сумма налога на прибыль, на которую уменьшается величина налога, рассчитанного по правилам бухгалтерского учета, называется отложенным налоговым обязательством. Для того чтобы посчитать этот показатель, налогооблагаемую временную разницу нужно умножить на ставку налога на прибыль.
Теперь же, после внесения поправок, сумму отложенного налогового обязательства нужно списать. Ведь расхождений между учетами больше нет.
2. Как вносить исправления в налоговый учет.
А как же поправить налоговый учет? Как известно, окончательный расчет по налогу на прибыль организации производят только по итогам года. А авансовые платежи внутри этого периода - это лишь промежуточный расчет. Означает ли это, что достаточно лишь пересчитать сумму резерва по новым правилам и скорректировать налоговую базу текущего отчетного периода, не исправляя при этом уже сданные декларации за этот год?
С одной стороны, налоговые инспекторы требуют исправлять и отчеты, которые предприятия составляют по итогам отчетных периодов. Ведь пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ предписывает производить перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.
Кроме того, в статье 81 Налогового кодекса РФ говорится о том, что фирма обязана подать "уточненку" в случае обнаружения ошибок в налоговой декларации. А по мнению налоговиков, к декларациям можно отнести и расчеты авансовых платежей по налогу на прибыль, которые предприятия подают по итогам отчетных периодов. С этим нередко соглашаются и судьи. Например, так посчитал ФАС Центрального округа в Постановлении от 6 июля 2004 г. N А-62-2047/2004.
Однако, с другой стороны, никаких ошибок фирма не допускала. Ведь она действовала в полном соответствии с положениями Налогового кодекса РФ, которые действовали на момент подачи деклараций. И не ее вина, что впоследствии в них были внесены изменения.
Так как же поступить? Налоговики настаивают на том, что подать "уточненку" все же нужно. И на наш взгляд, это не тот случай, когда стоит вступать с ними в конфликт. Тем более что уточненные отчеты могут пригодиться и вам, если понадобится провести выверку налоговых платежей.
Пример. ЗАО "Мир" провело инвентаризацию своей дебиторской задолженности по состоянию на конец I квартала 2005 г. и выявило сомнительную задолженность:
- покупателей - по оплате товаров на сумму 1000000 руб.;
- поставщиков - за неотгруженную, но оплаченную продукцию на сумму 300000 руб.
Директор фирмы принял решение о создании резерва по сомнительным долгам. В прошлом году организация его не создавала. Налог на прибыль фирма считает ежеквартально. Сумма резерва по итогам I квартала 2005 г. составила:
1000000 руб. + 300000 руб. = 1300000 руб.
За I квартал выручка от реализации составила 15000000 руб. То есть при расчете налога на прибыль можно учесть резерв в размере:
15000000 руб. х 10% = 1500000 руб.
1500000 руб. больше 1300000 руб., поэтому бухгалтер ЗАО "Мир" включил в состав внереализационных расходов I квартала всю сумму созданного резерва.
В бухгалтерском учете при расчете резерва была учтена только задолженность покупателей по оплате товаров в размере 1000000 руб. Бухгалтер фирмы сделал такие проводки:
Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 63
- 1000000 руб. - создан резерв по сомнительным долгам;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77
- 72000 руб. (300000 руб. х 24%) - отражено отложенное налоговое обязательство.
После выхода Закона N 58-ФЗ руководство фирмы приняло решение не спорить с чиновниками, скорректировать сумму резерва на конец первого полугодия и подать уточненную декларацию за I квартал.
Сомнительная задолженность покупателей по оплате товаров по итогам первого полугодия составила 1500000 руб., а выручка от реализации - 26500000 руб. 10 процентов от этой суммы составляет 2650000 руб., что больше 1500000 руб. Следовательно, всю сумму резерва бухгалтер включил в расходы, учитываемые при налогообложении.
В бухучете при этом была сделана такая запись:
Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 63
- 500000 руб. (1500000 - 1000000) - скорректирована сумма резерва по сомнительным долгам;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77
- 72000 руб. - сторнированная сумма ранее начисленного отложенного налогового обязательства.
Кроме того, в уточненной декларации за I квартал 2005 г. бухгалтер ЗАО "Мир" уменьшил сумму внереализационных расходов на 300000 руб., то есть на сумму задолженности поставщиков за неотгруженную, но оплаченную продукцию, ранее включенную в резерв.
Обратите внимание: за то, что фирма занизила авансовые платежи по итогам прошлых отчетных периодов, налоговики вправе насчитать предприятию пени. В пункте 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 сказано, что пени могут быть взысканы, в том числе и за недоплату авансовых платежей.
Однако в данном случае пени фирме не грозят и начислять их налоговики не должны. Аргумент тот же: фирма действовала в строгом соответствии с той редакцией Налогового кодекса РФ, которая действовала на момент подачи отчета.
А вот оштрафовать фирму за занижение авансовых платежей по налогу на прибыль налоговики не вправе в любом случае.
Дело в том, что по статье 122 Налогового кодекса РФ штраф подлежит взысканию только в случае неуплаты или неполной уплаты налога. А его фирма рассчитывает по итогам налогового периода. По истечении же отчетных периодов предприятие вносит в бюджет авансовые платежи.
Между тем штрафов за их занижение статья 122 Кодекса не предусматривает. Такой вывод приведен в пункте 16 информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 марта 2003 г. N 71.
Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ затраты на гарантийный ремонт относят на прочие расходы. Этот же подпункт позволяет создать в налоговом учете резерв расходов по гарантийному ремонту. Так вот, порядок создания такого резерва прописан в статье 267 Налогового кодекса РФ. Создавать такой резерв могут не только производители, но и торговые предприятия, которые принимают на себя обязательства по гарантийному обслуживанию реализованных товаров.
В резерв отчисляется определенный процент от стоимости реализуемых товаров. Фирмы, которые реализуют товары с гарантией не первый год, рассчитывают этот процент как отношение затрат на гарантийный ремонт к общей сумме выручки без учета налога за три предыдущих года или за тот срок, в течение которого фирма предоставляет гарантии, если он меньше трех лет.
Расходы на гарантийный ремонт списывают за счет резерва. Если же этой суммы недостаточно, чтобы покрыть все издержки, то расходы на ремонт можно учесть при расчете налога на прибыль сразу, не дожидаясь конца года. Неиспользованный же остаток резерва переносится на следующий год.
Фирмы, продающие товар с гарантией не первый год, рассчитывают этот процент по такой формуле:
ПО = ГР / В,
где ПО - процент отчислений в резерв; ГР и В - соответственно расходы на гарантийный ремонт и выручка (без НДС) за три предыдущих года или за тот срок, в течение которого фирма предоставляет гарантии, если он меньше трех лет.
Пример. ООО "Месяц" торгует бытовой техникой. На каждый проданный прибор покупателю выдают гарантию на один год, помимо гарантийных обязательств, которые на себя принимают производители.
В 2005 г. ООО "Месяц" решило создать в налоговом учете резерв расходов по гарантийному ремонту.
За 2002 - 2004 гг. на гарантийный ремонт ООО "Месяц" истратило 500000 руб. За тот же период выручка от реализации составила 10000000 руб. (без НДС). Процент отчислений в резерв 2005 г. равен:
500000 руб. / 10000000 руб. х 100% = 5%.
В 2005 г. выручка от реализации бытовой техники составила 6000000 руб. (без НДС). Поэтому в резерв было отчислено 300000 руб. (6000000 руб. х 5%). Фактические же расходы на ремонт составили 299000 руб.
В 2006 г. ООО "Месяц" вновь решило резервировать средства на гарантийный ремонт. Процент отчислений составил 4,9 процента.
От резерва, созданного в 2005 г., осталось 1000 руб. (300000 - 299000). Эту сумму можно учесть при резервировании средств на гарантийный ремонт в 2006 г.
Предположим, что в январе выручка от реализации составила 300000 руб. Приходящийся на эту сумму резерв равен 14700 руб. (300000 руб. х 4,9%). Но поскольку на 2006 г. переносится остаток резерва 2005 г., в состав расходов по резервированию в январе можно списать только 13700 руб. (14700 - 1000).
Организации, которые только начали предоставлять гарантии в текущем году, рассчитывают сумму резерва по-другому. Для них размер резервных отчислений зависит от объема планируемых расходов на гарантийный ремонт. В конце первого года резервирования весь неиспользованный остаток резерва необходимо включить во внереализационные доходы.
Статья 267.1 "Расходы на формирование резервов предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов" введена уже упомянутым выше Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ. Она вступила в силу с 1 января 2006 года. Резервы, о которых идет речь, вправе создавать общественные организации инвалидов, а также организации, использующие труд инвалидов. К последним относятся организации, в которых численность инвалидов составляет не менее 50 процентов среднесписочной численности персонала, а доля расходов на оплату их труда в общем объеме выплат работникам - не менее 25 процентов. В среднесписочную численность работников не включаются инвалиды, работающие по совместительству, договорам подряда и другим гражданско-правовым договорам (п. 38 ст. 264 Налогового кодекса РФ).
I. Алгоритм.
1. Установим период формирования резерва (далее - запланированный период).
2. Определим сумму предстоящих расходов на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (СР). Эта сумма рассчитывается согласно программам (сметам), утвержденным организацией.
3. Вычислим величину налогооблагаемой прибыли за текущий отчетный (налоговый) период (НП) без учета резерва.
4. Найдем величину 30-процентного ограничения предельной суммы отчислений в резерв (OPlim):
OPlim = НП х 30%.
5. Рассчитаем сумму отчислений в резерв (ОР). Она не должна превышать:
1) 30% налогооблагаемой прибыли, полученной в текущем периоде, то есть ОР <= OPlim;
2) сумму предстоящих расходов на цели социальной защиты инвалидов по смете (СР), то есть ОР <= СР.
6. Определим величину фактических расходов на цели социальной защиты инвалидов (ФР). Этот показатель формируется на основании документов налогового учета, подтверждающих фактические расходы.
7. По окончании запланированного периода проведем инвентаризацию резерва. Найдем разницу (Р) между суммой созданного резерва (ОР) и суммой фактических расходов на цели социальной защиты инвалидов (ФР):
Р = ОР - ФР.
8. Отрицательная разница (Р < 0) включается в состав внереализационных расходов на конец отчетного (налогового) периода, положительная (Р > 0) - в состав внереализационных доходов.