ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 2642
Скачиваний: 2
Итак, ситуация с учетом затрат на покупку предмета лизинга, который учитывает на своем балансе лизингополучатель, была не столь плачевна. Однако далеко не все инспекторы руководствовались разъяснениями Минфина России относительно учета выкупной цены и требовали включать ее в доход по мере поступления лизинговых платежей. Относить же равномерно на расходы средства, истраченные на покупку лизингового имущества, налоговики не позволяли. Если коммерсант оказывался в такой ситуации, запрет инспекторов можно было оспорить в суде. В качестве примера приведем Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 июня 2005 г. N А56-41623/04. Судьи согласились тогда с тем, что расходы на покупку предмета лизинга уменьшают налогооблагаемый доход лизингодателя постепенно - по мере поступления лизинговых платежей. При этом были приведены следующие доводы.
В Налоговом кодексе долгое время не были прописаны особые правила списания подобных расходов. Значит, в данном случае надо руководствоваться общим порядком признания расходов. Он установлен в статье 272 Налогового кодекса РФ. В пункте 1 этой статьи указано, что если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), то расходы распределяются с учетом принципа равномерности. Эта норма вполне подходит для договоров лизинга. Ведь свои доходы (лизинговые платежи) лизингодатель, как правило, получает в течение нескольких отчетных периодов. Услугу же он оказывает лизингополучателю, когда передает ему предмет лизинга. Поэтому затраты на покупку лизингового имущества надо включать в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, равномерно по мере получения лизинговых платежей.
С 1 января 2006 года такой порядок учета затрат на покупку предметов лизинга прописан в Налоговом кодексе РФ.
Проблему с учетом затрат на покупку лизингового оборудования, которое числится на балансе у лизингополучателя, разрешил Федеральный закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ. Он дополнил подпункт 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ нормой, согласно которой такие затраты включаются в состав прочих расходов. А как это сделать, сказано в новом пункте 8.1 статьи 272 Налогового кодекса РФ. Согласно этому пункту затраты на покупку предмета лизинга включаются в расходы в тех периодах, в которых лизингодатель получает лизинговые платежи. При этом сумма затрат, которую можно списать за один месяц, рассчитывается по такой формуле:
Зм = З x ЛПм / ЛП,
где Зм - затраты на покупку предмета лизинга, которые можно списать за один месяц; З - общая сумма затрат на покупку предмета лизинга; ЛПм - лизинговый платеж (без НДС), причитающийся за данный месяц; ЛП - общая сумма лизинговых платежей (без НДС).
Само собой, при таком подходе к списанию затрат на покупку лизингового оборудования разъяснения, данные в письме Минфина России от 7 февраля 2005 г. N 03-03-01-04/2/20, становятся неактуальны. Раз уж эти затраты можно списывать постепенно, то и выкупную цену, входящую в состав лизинговых платежей, надо включать в доходы по мере их начисления.
Пример. ЗАО "Фактор" в январе 2006 года купило и передало в лизинг ООО "Рассвет" несколько металлорежущих станков. По условиям договора станки учитываются на балансе у ООО "Рассвет". Затраты ЗАО "Фактор" на покупку станков составили 450000 руб. (без учета НДС). Общая сумма лизинговых платежей, включая выкупную цену, равна 600000 руб. (без учета НДС). При этом ООО "Рассвет" обязано ежемесячно в течение 24 месяцев перечислять ЗАО "Фактор" по 25000 руб. без учета НДС (600000 руб. / 24 мес.). Такая сумма каждый месяц включается в состав налогооблагаемых доходов ЗАО "Фактор".
Сумма затрат на покупку станков, которую бухгалтер может ежемесячно списывать на расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, будет такой:
450000 руб. x 25000 руб. / 600000 руб. = 18750 руб.
4.2. Особенности перехода на новый порядок.
Обычно договор лизинга заключают на несколько лет. Поэтому лизинговые платежи по договорам, которые начали действовать, скажем, в 2005 году, наверняка будут поступать еще и в 2006 году. Как учитывать затраты на покупку лизингового оборудования, приходящиеся на лизинговые платежи 2006 и последующих годов, понятно. Их надо списывать на расходы равными долями.
Пример. ЗАО "Финаренда" в январе 2005 года передало в лизинг ООО "Ясень" производственное оборудование. По условиям договора оно учитывается на балансе у лизингополучателя. Затраты ЗАО "Финаренда" на покупку оборудования составили 630000 руб. (без НДС). Общая сумма лизинговых платежей равна 900000 руб. (без учета НДС). При этом ООО "Ясень" обязано ежемесячно в течение 18 месяцев (с января 2005 года по июнь 2006 года включительно) перечислять ЗАО "Финаренда" по 50000 руб. без учета НДС (900000 руб. / 18 мес.). Каждый такой платеж включает часть выкупной цены оборудования - 35000 руб.
В период с января по июнь 2006 года включительно ЗАО "Финаренда" должно учитывать в составе налогооблагаемых доходов всю сумму поступающих лизинговых платежей. А на прочие расходы будет ежемесячно списываться та часть затрат на покупку оборудования, которая приходится на эти платежи. Таким образом, сумма затрат, списанная в январе - июне 2006 года, составит:
630000 руб. x 50000 руб. / 900000 руб. x 6 мес. = 210000 руб.
Сложнее обстоит дело с выкупной ценой и затратами на покупку лизингового оборудования, которые пришлись на лизинговые платежи, полученные до 1 января 2006 года. Эту часть выкупной цены и затрат бухгалтер в доходы и расходы не включает. Именно в 2006 году такая возможность у него появилась. Но в какой момент это сделать? Тут были возможны два варианта.
1. Затраты на покупку предмета лизинга и выкупная цена, которые приходились на платежи, полученные до 1 января 2006 года, должны быть включены в расходы и доходы в прежнем порядке - в том месяце, когда право собственности на оборудование перешло к лизингополучателю.
2. Указанные затраты и выкупную цену можно было учесть также при расчете налогооблагаемой прибыли в первом отчетном периоде 2006 года.
Для большинства лизинговых компаний эти варианты были практически равноценны. Ведь чаще всего выкупная цена равна сумме, истраченной на приобретение предмета лизинга. Поэтому независимо от того, когда выкупная цена и затраты на покупку лизингового оборудования были или будут учтены при расчете налога, прибыль от этой операции будет равна нулю. Так что в данном случае целесообразно избрать тот вариант, который предпочитают чиновники. Официальных разъяснений по этому поводу не было. По нашему мнению, лучше было все же придерживаться первого варианта.
Пример. Используем условия предыдущего примера. В 2005 году ЗАО "Финаренда", руководствуясь разъяснениями чиновников, ежемесячно включало в доходы разницу между общей суммой лизингового платежа и приходящейся на него частью выкупной цены - 15000 руб. (50000 - 35000). Таким образом, к концу 2005 года не учтенная в доходах, но полученная от лизингополучателя часть выкупной цены составила 420000 руб. (35000 руб. x 12 мес.). Эту сумму бухгалтер ЗАО "Финаренда" включит в состав налогооблагаемого дохода в июне 2006 года, когда право собственности на оборудование перейдет к лизингополучателю. Затраты на покупку оборудования при расчете налогооблагаемого дохода в 2005 году ЗАО "Финаренда" также не учитывало. Сумма этих затрат составляет 420000 руб. (630000 - 210000). Эту сумму бухгалтер ЗАО "Финаренда" спишет на расходы также после того, как ООО "Ясень" станет собственником лизингового оборудования.
Выше мы уже сказали, что иногда затраты на покупку лизингового оборудования превосходят его выкупную стоимость. В такой ситуации лизинговой компании выгодно как можно быстрее учесть при расчете налога на прибыль убыток, равный разнице между расходами на покупку предмета лизинга и выкупной ценой. Тогда стоит предпочесть второй вариант. То есть надо было уже в начале 2006 года взять в расчет налогооблагаемой прибыли выкупную цену и расходы на покупку лизингового оборудования, которые приходились на лизинговые платежи 2005 и предыдущих годов. Правда, в этом случае был возможен конфликт с инспекторами. Разрешить его можно было, например, в суде. При этом предпринимателям следовало воспользоваться теми доводами, которые мы привели выше, рассказывая о победе налогоплательщиков в споре, результатом которого явилось Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 июня 2005 г. N А56-41623/04.
5. Аренда офиса: сложные моменты.
Договоры аренды - предмет пристального внимания инспекторов. Именно такой вывод можно сделать из обилия налоговых споров, касающихся арендных платежей. Зачастую у арендатора возникают проблемы с налогом на прибыль и вычетом НДС.
5.1. Договор аренды не зарегистрирован.
Согласно статье 651 Гражданского кодекса РФ, договор аренды недвижимости, составленный на срок не менее года, подлежит обязательной государственной регистрации. При этом он считается заключенным лишь с момента государственной регистрации (п. 3 ст. 433 Гражданского кодекса РФ). Конечно, чтобы уйти от необходимости регистрировать долгосрочный договор, можно заключить несколько краткосрочных, на срок менее года каждый. Кроме того, не подлежат государственной регистрации договоры, заключенные на неопределенный срок (п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. N 59). Однако на практике подписать договор на таких условиях не всегда возможно.
Прежде чем договор аренды зарегистрируют, может пройти немало времени. Между тем арендатор зачастую имущество уже использует и платит за него. Поэтому перед бухгалтером встает вопрос о том, можно ли такие платежи учесть при расчете налога на прибыль? И можно ли принять к вычету "входной" НДС?
Налог на прибыль.
Позиция Минфина России на этот счет выражена в письме от 1 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/325. И назвать ее ясной нельзя. Чиновники считают, что признать расходы на аренду в "незарегистрированный" период можно, если договор будет, во-первых, предусматривать передачу имущества арендатору сразу после подписания соглашения, а во-вторых, он должен быть зарегистрирован или передан на регистрацию на момент налоговой проверки. В противном случае уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму арендных платежей будет связано с риском судебного разбирательства.
Однако арбитражная практика по этой проблеме сложилась в пользу налогоплательщиков. Так, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24 октября 2005 г. N А66-540/2005 говорится, что признание расходов, связанных с арендой, не зависит от наличия или отсутствия государственной регистрации договора. Аналогичный вывод сделан в Постановлениях ФАС Московского округа от 23 сентября 2003 г. N КА-А40/7151-03-П и ФАС Северо-Западного округа от 28 января 2004 г. N А56-28713/03.
"Входной" НДС.
Тут возникает следующий вопрос: является ли отсутствие государственной регистрации препятствием для вычета НДС? Нет, не является. Ведь основанием для вычета являются условия, установленные Налоговым кодексом РФ, а такое требование, как обязательное наличие государственной регистрации, в нем не прописано. Это подтверждают и судьи (например, уже упомянутое нами Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28 января 2004 г. по делу N А56-28713/03).
5.2. Аренда госимущества.
Договор заключен с комитетом по управлению имуществом. Организация может арендовать недвижимость непосредственно у территориального органа Росимущества России. В этом случае никаких сложностей нет - арендатор должен удерживать НДС из каждого арендного платежа и перечислять его в бюджет.
НДС, удержанный из арендной платы, можно принять к вычету (п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Причем для этого его необходимо перечислить в бюджет. Напомним, что начиная с этого года зачесть налог, входящий в стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг), можно не дожидаясь его оплаты поставщику. Однако, что касается налоговых агентов, для них уплата НДС по-прежнему остается обязательным условием.
Договор заключен с унитарным предприятием. Зачастую коммерческие фирмы арендуют государственное или муниципальное имущество, находящееся в оперативном управлении или хозяйственном ведении у унитарных предприятий. Как правило, в этих случаях заключается трехсторонний договор между арендатором, ГУПом или МУПом и территориальным органом Росимущества.
По мнению налоговиков, в таких случаях НДС также обязан платить арендатор (письмо ФНС России от 17 мая 2005 г. N ММ-6-03/404@). Вместе с тем Минфин России неоднократно разъяснял, что налог с арендной платы по таким трехсторонним договорам должно перечислять унитарное предприятие. Более того, в письме Минфина России от 10 июня 2004 г. N 03-03-11/92 чиновники сослались на Определение Конституционного суда РФ от 2 октября 2003 г. N 384-О, в котором сделан аналогичный вывод. Схожей точки зрения придерживаются и арбитражные суды (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 26 января 2005 г. N Ф03-А80/04-2/3814).
Таким образом, для того, чтобы определить, кто должен платить НДС, нужно внимательно изучить договор аренды. Если там сказано, что арендодателем является унитарное предприятие, а территориальный орган Росимущества России всего лишь подтверждает его полномочия, то НДС должно платить унитарное предприятие. В том же случае, когда в договоре арендодателем назван департамент, комитет или Управление Росимущества, налог обязан перечислять арендатор. Такой подход подтверждает и Постановление ФАС Поволжского округа от 21 октября 2004 г. N А72-5953/04-7/452.
5.3. Фирма арендует под офис жилое помещение.
Нередко организация арендует под офис жилую квартиру, что является нарушением как жилищного, так и гражданского законодательства. Правда, в настоящее время ответственности за это нарушение не предусмотрено. А можно ли учесть в таком случае затраты на аренду при расчете налога на прибыль? Разъяснения чиновников по этому вопросу противоречивы.
Так, в письме Минфина России от 28 октября 2005 г. N 03-03-04/4/71 говорится, что расходы на аренду квартиры под офис налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Довод у чиновников простой: гражданское и жилищное законодательство не допускает сдачу в аренду жилого помещения для иных целей, кроме как для проживания. Следовательно, расходы предприятия по аренде жилого помещения, используемого в качестве офиса, не уменьшают его налоговую базу по налогу на прибыль.
С другой стороны, для целей исчисления налога на прибыль не имеет значения, правомерно ли фирма использует под офис жилое помещение. Такого условия просто нет в Налоговом кодексе. Следовательно, арендные платежи можно включить в состав прочих расходов на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
Косвенно такой подход подтверждает и судебная практика. Например, как сказано в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21 сентября 2005 г. N А56-50544/04, возможность отнесения затрат на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, Налоговый кодекс РФ не ставит в зависимость от того, правомерно ли фирма использует квартиру под офис.
Как же поступить в том случае, если письма одного ведомства противоречат друг другу? В самом Минфине России считают, что нужно следовать более позднему разъяснению. Или послать официальный запрос. Однако ничто не мешает использовать в работе и старые разъяснения чиновников, особенно если они выгодны налогоплательщику. Если, конечно, их не отменили или не изменилось налоговое законодательство. В случае судебного разбирательства и такие письма помогут избежать штрафа.