ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 2635
Скачиваний: 2
Статья 264 Налогового кодекса РФ содержит перечень прочих производственных расходов организации. Причем этот перечень является открытым. В нашем комментарии мы остановимся на тех видах расходов, которые претерпели изменения в результате вступления в действие Федерального закона N 58-ФЗ.
1. Расходы на вневедомственную охрану.
Стоимость услуг вневедомственных охранников списывается на прочие расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход (подп. 6 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Очень долго налоговики считали, что такие расходы налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Однако благодаря поправкам это стало возможным. Как уже было сказано выше, эту норму можно применять задним числом с начала 2005 года.
2. Рекламные расходы.
В пункте 4 статьи 264 Налогового кодекса РФ приведен закрытый перечень рекламных расходов, которые можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли без каких-либо ограничений. С 1 января 2006 года в данный перечень включены брошюры и каталоги с рекламой реализуемых товаров.
Затраты на рекламу, не упомянутые в этом перечне, списывают в уменьшение налогооблагаемого дохода в пределах норматива, который равен 1 проценту от выручки фирмы. Причем выручку надо считать по правилам статьи 249 Налогового кодекса РФ. То есть в расчет надо брать доходы от реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав. Обычно в выручку входят НДС и акцизы. Само собой, рассчитывая норматив по рекламе, фирме выгоднее брать выручку с учетом этих налогов. Тогда предельный размер рекламных расходов, которые можно учесть при расчете налогооблагаемой прибыли, будет больше. Так вот, чиновники настаивают, что при расчете лимита налоги из выручки надо исключить (письмо от 7 июня 2005 г. N 03-03-01-04/1/310). В письме сказано, что при определении норматива НДС и акцизы из выручки надо исключить. Аргументы такие. В главе 25 Налогового кодекса РФ понятие "выручка" используется только для того, чтобы определить размер налогооблагаемого дохода. А именно такой доход равен выручке. А в статье 248 Налогового кодекса РФ сказано, что при определении доходов из них надо исключить суммы налогов, которые продавец предъявляет покупателю. Как раз к таким налогам и относятся НДС и акцизы.
Конечно, аргументация чиновников убедительна. Однако такое заявление более чем спорно. Ведь, предписывая исключать НДС и акцизы из налогооблагаемого дохода, законодатель тем самым признал, что в выручку, определение которой дано в статье 249 Налогового кодекса РФ, эти налоги входят. А порядок расчета норматива по рекламным расходам увязан не с доходами, а именно с выручкой. И значит, в расчет ее надо брать полностью - с учетом НДС и акцизов. Правда, доказывать это скорее всего придется в арбитражном суде. А кого поддержат судьи, предсказать сложно: подобной судебной практики пока нет. Поэтому, если суммы НДС и акцизов не повлияют на размер норматива значительно, лучше их из расчета исключить.
Пример. Нормируемые рекламные расходы ООО "Север" за 2005 год составили 70000 руб. А выручка от реализации товаров, полученная в этом году, - 5900000 руб. (в том числе НДС - 900000 руб.).
Рассмотрим два варианта.
Первый вариант. Бухгалтер ООО "Север" решил не учитывать НДС при расчете норматива рекламных расходов. Поэтому в уменьшение налогооблагаемого дохода ООО "Север" в 2005 году удалось списать только 50000 руб. ((5900000 руб. - 900000 руб.) x 1%). Оставшаяся часть нормируемых рекламных расходов - 20000 руб. (70000 - 50000) - при налогообложении прибыли в расчет не берется.
Второй вариант. При расчете норматива выручка берется с учетом НДС. В этом случае сумма рекламных расходов, укладывающихся в норматив, составляет 59000 руб. (5900000 руб. x 1%). Расходы же на рекламу, которые нельзя учесть при налогообложении, равны 11000 руб. (70000 - 59000).
Таким образом, если бухгалтер ООО "Север" последует разъяснениям чиновников и рассчитает норматив без учета НДС, фирма завысит свою налогооблагаемую прибыль на 9000 руб. (59000 - 50000).
3. Расходы на сувениры.
Будучи довольно распространенной рекламной акцией, раздача сувениров создает проблемы при расчете налога на прибыль и НДС.
3.1. Сувениры только для неопределенного круга лиц.
При проверках налоговики часто пытаются выдать ту или иную рекламную акцию за безвозмездную передачу товаров. Цель инспекторов понятна: рекламные расходы полностью или частично уменьшают налогооблагаемую прибыль. Стоимость же безвозмездно переданных ценностей из налогооблагаемого дохода не исключается (п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ).
Как же доказать налоговикам, а в случае судебного разбирательства - и судьям, что фирма, раздавая сувениры или, скажем, проводя дегустацию своей продукции, занималась именно рекламой? Основной критерий кроется в определении рекламы, которое дано в статье 3 Федерального закона от 13 марта 2006 г. N 38-ФЗ "О рекламе". Там сказано, что рекламой считается информация, распространяемая среди неопределенного круга лиц. А значит, раздача сувениров ограниченному списку участников презентации или закрытой для свободного посещения выставки - это не реклама. Также и дегустация, проведенная для определенной группы, рекламой не считается. Об этом Минфин России сообщил в письме от 16 августа 2005 г. N 03-04-11/205.
Оспорить данный вывод невозможно, поскольку другого определения рекламы в российском законодательстве нет. Но предпринять определенные шаги, позволяющие избежать проблемы с безвозмездной раздачей, можно.
Здесь все опять же упирается в оформление документов. Готовясь к проведению рекламной акции, позаботьтесь о том, чтобы ни в распоряжениях руководства, ни в пригласительных билетах не фигурировало упоминание, что мероприятие будет закрытым. В конце концов приглашенным участникам можно сообщить об этом устно.
Зато в результате налоговики ничего не смогут возразить на то, что ваша фирма списала затраты на покупку сувениров в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Другое дело, что сувениры, розданные в рамках рекламных кампаний, учитывают при налогообложении прибыли в пределах 1 процента от полученной выручки.
3.2. НДС по сувенирам.
Итак, при расчете налогооблагаемой прибыли проблему с безвозмездной раздачей сувениров и проведением дегустации решить можно. Гораздо хуже обстоят дела с НДС. Налоговики считают, что, раздавая подарки в рамках рекламной акции, фирма осуществляет безвозмездную передачу товаров. А такая операция по статье 146 Налогового кодекса РФ облагается НДС (например, уже упомянутое письмо Минфина России от 16 августа 2005 г. N 03-04-11/205).
Оспорить позицию чиновников можно в арбитражном суде. По большей части, такие споры оканчиваются победой налогоплательщиков. Характерный пример - Постановление ФАС Дальневосточного округа от 17 декабря 2004 г. N Ф03-А04/04-2/3492.
С 1 января 2006 года при раздаче сувениров НДС платить обязательно. Но только при условии, что покупная стоимость или расходы на производство единицы сувениров превышают 100 руб. Такое изменение было внесено в статью 149 Налогового кодекса РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ.
Обратите внимание: в новой редакции статьи 149 Налогового кодекса РФ не уточнено, откуда нужно брать себестоимость сувениров: из бухгалтерского или налогового учета. Конечно, в большинстве случаев это значения не имеет, поскольку обычно бухгалтерская стоимость сувениров совпадает с налоговой оценкой. Но если это не так, все же стоит ориентироваться на налоговый учет. Ведь в статьях 319 и 320 Налогового кодекса РФ сказано, как оценить произведенную продукцию и покупные товары. Поэтому у бухгалтера при расчете НДС нет оснований заимствовать правила оценки из бухгалтерского учета.
На первый взгляд, ничего хорошего в этом нововведении нет. Однако на практике большинство сувениров, которые раздают в рамках рекламных акций (шариковые ручки, брелоки, блокноты и т.п.), действительно стоят меньше 100 руб. То же можно сказать и о продуктах, которые используют при дегустации. Вряд ли небольшой бокал вина или ломтик сыра будет стоить больше 100 руб.
А если сувенир все же оказался немного дороже, его себестоимость можно понизить. Например, договорившись с поставщиком, что цена сувениров будет включена в стоимость доставки. Как известно, в налоговом учете транспортные расходы в стоимость покупных товаров можно не включать (ст. 320 Налогового кодекса РФ). Таким образом, коммерсанту удастся ограничить себестоимость закупленных сувениров 100 руб., и проблем с НДС не возникнет.
И еще один нюанс. Раздача сувениров, себестоимость которых не превышает 100 руб., с 2006 года классифицируется как реализация товаров, не подлежащая налогообложению. В подобных случаях пункт 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ предписывает организовать раздельный учет "входного" НДС. При этом налог, приходящийся на сувениры, не принимается к вычету, а включается в их стоимость. Поэтому, решая, начислять при раздаче сувениров НДС или нет, в расчет надо брать и "входной" налог. И если стоимость сувенира с учетом этого налога превысит 100 руб. при его передаче в рамках рекламной акции, придется начислить НДС.
Исключение составляют только те случаи, когда себестоимость сувениров без учета НДС не превышает 5 процентов от величины совокупных расходов на производство. Тогда к вычету можно принять весь НДС по сувенирам. А вот "входной" налог по подаркам, затраты на которые превысили норматив, при любых обстоятельствах не принимается к вычету и не уменьшает налогооблагаемый доход. Это следует из пункта 2 статьи 171 и пункта 19 статьи 270 Налогового кодекса РФ.
3.3. Рекламный стенд - не основное средство.
Еще один распространенный повод для спора с налоговиками - это учет дорогостоящих рекламных стендов или образцов продукции, которые служат более одного года. Формально такие стенды отвечают всем признакам основных средств. И, по мнению инспекторов, затраты на их покупку надо включать в состав рекламных расходов через амортизационные отчисления. Например, об этом заявлено в письме УМНС России по г. Москве от 17 мая 2004 г. N 26-12/33216, а также в письме Минфина России от 25 апреля 2003 г. N 04-02-05/3/35.
Для организации это невыгодно, поскольку рекламные расходы, будучи косвенными, полностью уменьшают прибыль текущего периода. Срок же полезного использования основного средства составляет несколько лет. Поэтому, если цена вопроса велика, с чиновниками стоит поспорить в суде. Тем более что в данном случае арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщиков. Вот два примера: Постановление ФАС Поволжского округа от 9 июня 2005 г. N А55-9804/04-43 и Постановление ФАС Уральского округа от 14 января 2005 г. N Ф09-5757/04-АК. В обоих случаях судьи указали, что имущество, используемое для рекламы, не может считаться основным средством. И его стоимость подлежит единовременному списанию на рекламные расходы.
4. Расходы лизингодателя на покупку оборудования.
Благодаря поправкам с 2006 года лизинговые компании вправе равномерно включать в расходы стоимость имущества, которое учитывается на балансе у лизингополучателя, не дожидаясь окончания договора лизинга. Такое изменение внесено в главу 25 Налогового кодекса РФ.
4.1. Проблема 2005 года.
Закон позволяет учитывать предмет лизинга на балансе как лизингодателю, так и лизингополучателю. Выбор здесь предоставлен договаривающимся сторонам. Если имущество числится на балансе у лизингодателя, он и в бухгалтерском, и в налоговом учете начисляет по предмету лизинга амортизацию. В результате в каждом из отчетных периодов налогооблагаемый доход лизингодателя (он равен сумме лизинговых платежей) уменьшается на сумму начисленной амортизации.
Сложнее обстояло дело, когда имущество, переданное в лизинг, учитывал на своем балансе лизингополучатель. Ведь тогда именно он это имущество и амортизировал. Лизингодатель же учесть в расходах средства, истраченные на покупку лизингового оборудования, не мог. По крайней мере, именно так считали чиновники. На их взгляд, стоимость предмета лизинга в такой ситуации можно было отнести на расходы только в том периоде, когда право собственности на него перейдет к лизингополучателю. Такая точка зрения была изложена, в частности, в письмах МНС России от 5 августа 2004 г. N 02-5-10/49 и Минфина России от 10 июня 2004 г. N 03-02-05/2/35.
В результате такого подхода лизингодатель в течение договора лизинга получал бы значительные доходы (они равны сумме лизинговых платежей), а по окончании договора - большой убыток. В начале 2005 года Минфин России признал это несправедливым и сделал для лизинговых компаний поблажку. Конечно, списывать затраты на покупку предмета лизинга равномерно чиновники не разрешили. Однако они позволили лизингодателям не включать в доходы, пока длится договор, ту часть лизинговых платежей, которая приходится на выкупную цену. В состав доходов выкупная цена попадет в том периоде, когда лизингополучатель станет собственником имущества, которое учитывает на своем балансе. Об этом чиновники заявили в письме от 7 февраля 2005 г. N 03-03-01-04/2/20. Таким образом, по окончании договора лизингодатель должен был показать в расходах все затраты на покупку предмета лизинга, а в доходах - его выкупную цену.
Как правило, эти величины равны. Однако, как известно, в некоторых случаях лизингодатели по просьбе лизингополучателей занижают выкупную цену. В этом случае лизингодатель по окончании договора лизинга получал убыток, равный разнице между расходами на покупку предмета лизинга и его выкупной ценой. Отрадно, что Минфин России не возражал против того, чтобы сразу же исключать этот убыток из налогооблагаемой прибыли. Поясним.
По общему правилу убыток от продажи основных средств, по которым еще не истек срок полезного использования, единовременно включать в расходы нельзя. Этот убыток следует равномерно списывать, пока не закончится срок полезного использования оборудования (п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ). Но, как совершенно справедливо замечали чиновники, на лизингодателя, передавшего оборудование на баланс лизингополучателя, данное правило не может распространяться. Ведь для лизингодателя это имущество амортизируемым не считается и в составе основных средств не учитывается: его, как мы уже сказали, амортизирует лизингополучатель. А значит, лизингодатель вправе списать затраты на покупку лизингового оборудования в уменьшение налогооблагаемого дохода еще до того, как лизингополучатель его полностью самортизирует.
Пример. ЗАО "Мотолизинг" в январе 2005 года передало в лизинг ООО "Ромашка" легковой автомобиль. По условиям договора машина учитывается на балансе у ООО "Ромашка". А в январе 2006 года право собственности на машину перешло к лизингополучателю.
Сумма лизинговых платежей, которая была получена ЗАО "Мотолизинг" в течение 2005 года, составила без учета НДС 1000000 руб. (в том числе выкупная цена - 700000 руб.). Затраты же на покупку автомобиля равны 800000 руб.
Лизинговые платежи за вычетом выкупной цены - 300000 руб. (1000000 - 700000) - включены в налогооблагаемый доход 2005 года. Выкупная же цена отнесена на доходы в январе 2006 года. Тогда же ЗАО "Мотолизинг" списало в уменьшение налогооблагаемого дохода сумму, истраченную при покупке автомобиля, - 800000 руб.