ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 1345
Скачиваний: 2
В то же время в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 03.04.2006 N Ф08-522/2006-227А Арбитражный суд сделал вывод, что выплаты премий, предусмотренные трудовым договором, не подлежат обложению ЕСН, если налогоплательщиком данные выплаты произведены за счет чистой прибыли.
Анализ положений статьи 236 НК РФ позволяет, по мнению Суда, сделать вывод о том, что налогоплательщик либо относит произведенные им выплаты работникам на уменьшение базы, облагаемой налогом на прибыль, и соответственно уплачивает налог на прибыль в меньшем размере, либо производит эти выплаты за счет чистой прибыли и уплачивает ЕСН в меньшем размере.
В Постановлении ФАС Московского округа от 13.04.2006, 11.04.2006 N КА-А40/2643-06 Арбитражным судом сделан вывод, что расходы организации на выплату премий своим сотрудникам к юбилейным датам не подлежат обложению ЕСН, поскольку непосредственно не связаны с выполнением работниками их трудовых обязанностей и не связаны с деятельностью организации, следовательно, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Налоговая база по ЕСН
(комментарий к статье 237 НК РФ)
Пунктом 1 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база для организации и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).
Налоговая база для физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, определяется как сумма выплат и вознаграждений, предусмотренных пунктом 2 статьи 236 НК РФ, за налоговый период в пользу физических лиц.
Пунктом 2 статьи 237 НК РФ установлено, что организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, производящие выплаты физическим лицам, определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.
Пунктом 3 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база для индивидуальных предпринимателей и адвокатов определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.
В соответствии с пунктом 4 статьи 237 НК РФ при расчете налоговой базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) - исходя из государственных регулируемых розничных цен.
При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов.
Пример.
ООО "Лилия" в июне 2006 г. премировало туристической путевкой начальника коммерческого отдела Петрова В.Н. Стоимость путевки - 16520 рублей, в том числе НДС - 2520 рублей. Кроме этого, в июне 2006 г. зарплата Сидорова составила 10000 рублей.
Таким образом, налоговая база по ЕСН за июнь 2006 г. у Сидорова составит 26520 рублей (16520 + 10000).
Пунктом 5 статьи 237 НК РФ установлено, что сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы в части, касающейся авторского договора, определяется в соответствии со статьей 210 НК РФ с учетом расходов, предусмотренных пунктом 3 части первой статьи 221 НК РФ.
Пример.
Васильеву С.П. за публикацию в периодическом издании начислен гонорар в сумме 10000 рублей. Автор подал в бухгалтерию издательства заявление о предоставлении ему профессионального налогового вычета, предусмотренного пунктом 3 статьи 221 НК РФ. Документы, подтверждающие произведенные расходы, представлены не были.
Таким образом, Васильеву С.П. предоставляется профессиональный вычет в пределах норматива, установленного пунктом 3 статьи 221 НК РФ. Он составляет 20 процентов от суммы авторского вознаграждения.
Таким образом, налоговая база по ЕСН будет равна налоговой базе по НДФЛ и составит 8000 рублей (10000 рублей - (10000 рублей x 20%)).
Суммы, не подлежащие налогообложению ЕСН
(комментарий к статье 238 НК РФ)
В соответствии с пунктом 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению.
Государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам (подпункт 1 пункта 1 статьи 238 НК РФ).
Пособия в Российской Федерации являются одной из форм социальной помощи и определяются как регулярные или единовременные выплаты из средств социального страхования или средств бюджетов всех уровней.
Налогоплательщику в целях применения подпункта 1 пункта 1 статьи 238 НК РФ необходимо учитывать, что не подлежат налогообложению ЕСН только государственные пособия, которые выплачиваются на основании и в соответствии с:
- законодательством Российской Федерации;
- законодательными актами субъектов Российской Федерации;
- решениями представительных органов местного самоуправления.
Таким образом, нельзя, например, применять положения подпункта 1 пункта 1 статьи 238 НК РФ к денежным выплатам, установленным локальными актами налогоплательщика, даже если такие выплаты являются дополнительными по отношению к установленным в соответствии с законодательством.
Пример.
Управление ФНС России по г. Москве в письме от 12.08.2005 N 21-17/316 указало, что выходное пособие в размере среднего месячного заработка, предусмотренное трудовым законодательством при расторжении трудового договора в связи с сокращением штата работников, не должно облагаться ЕСН на основании статьи 238 НК РФ.
Положения статьи 178 ТК РФ в отношении других случаев выплат выходных пособий или установления повышенных размеров выходных пособий носят разрешительный характер. Суммы таких пособий не могут освобождаться от налогообложения ЕСН на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 238 НК РФ, так как эти выплаты нельзя отнести к пособиям, указанным в данной статье НК РФ.
К пособиям, на которые распространяются положения подпункта 1 пункта 1 статьи 238 НК РФ, например, относятся суммы страхового обеспечения, установленные пунктом 2 статьи 8 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", а именно:
1) оплата медицинскому учреждению расходов, связанных с предоставлением застрахованному лицу необходимой медицинской помощи;
2) пенсия по старости;
3) пенсия по инвалидности;
4) пенсия по случаю потери кормильца;
5) пособие по временной нетрудоспособности;
6) пособие в связи с трудовым увечьем и профессиональным заболеванием;
7) пособие по беременности и родам;
8) ежемесячное пособие по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;
9) пособие по безработице;
10) единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;
11) единовременное пособие при рождении ребенка;
12) пособие на санаторно-курортное лечение;
13) социальное пособие на погребение;
14) оплата путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей.
Актуальная проблема.
В соответствии со статьей 183 Трудового кодекса размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральными законами.
Федеральным законом о бюджете ФСС РФ на текущий год устанавливается максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности.
Таким образом, пособие по временной нетрудоспособности, выплачиваемое за счет средств ФСС РФ, не подлежит налогообложению ЕСН.
В арбитражной практике встречаются споры по вопросу о том, облагается ли ЕСН выплаченное работодателем пособие по временной нетрудоспособности в части, превышающей максимальный размер выплачиваемого из ФСС РФ.
Официальная позиция.
Согласно письмам Минфина России от 17.11.2005 N 03-03-04/3/17 и от 27.04.2005 N 03-05-02-04/82 размер выплаты работнику за период временной нетрудоспособности, исчисленной согласно законодательству Российской Федерации и выплачиваемой согласно трудовому договору, может превышать установленный максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности.
Сумма выплаты работнику за весь период временной нетрудоспособности, превышающая максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, подлежит налогообложению ЕСН в общеустановленном порядке с учетом положений пункта 3 статьи 236 НК РФ.
Согласно письму Минфина России от 16.02.2005 N 03-05-02-04/26 сумма доплаты работнику разницы между суммой пособия по беременности и родам, установленного законом, которая возмещается ему из ФСС РФ, и выплаченной в размере фактического заработка, подлежит обложению ЕСН в случае, если она отнесена к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
При этом, по мнению Минфина России, изложенному в пункте 1 письма от 17.11.2005 N 03-03-04/3/17, расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности налогоплательщик имеет право отнести к расходам на основании пункта 15 статьи 255 НК РФ только при условии, что это отражено в трудовых (коллективных) договорах.
Согласно письму Управления ФНС России по г. Москве от 20.04.2005 N 21-11/28566 доплата до фактического заработка во время больничного облагается ЕСН. Налоговые органы ссылаются на то, что данные выплаты не упомянуты в статье 238 НК РФ. Кроме того, по мнению налоговых органов, такие компенсации относятся к расходам на оплату труда, уменьшающим налогооблагаемую прибыль по статье 255 НК РФ.
Арбитражная практика.
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.05.2006 N А58-1558/05-Ф02-2286/06-С1 Арбитражный суд пришел к выводу, что разница между фактически выплаченным пособием по временной нетрудоспособности и максимальным размером пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого за счет средств ФСС РФ, облагается ЕСН в общеустановленном порядке.
Все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с:
возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;
бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения;
оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия;
оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях;
увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск;
возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников;
трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации;
выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
(Подпункт 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.)
Внимание!
В арбитражной практике встречаются споры с налоговыми органами по вопросу о том, подлежит ли обложению ЕСН оплата ежегодного дополнительного отпуска, предоставляемого работникам по Закону РФ от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС" (далее - Закон N 1244-1).
В соответствии с пунктом 9 статьи 14 Закона N 1244-1 граждане, получившие или перенесшие лучевую болезнь, другие заболевания, и инвалиды вследствие чернобыльской катастрофы имеют право на использование ежегодного очередного оплачиваемого отпуска в удобное для них время, а также получение дополнительного оплачиваемого отпуска продолжительностью 14 календарных дней.
В соответствии со статьей 5 Закона N 1244-1 финансирование расходов, связанных с реализацией данного Закона, осуществляется из федерального бюджета и является целевым. Финансирование производится с учетом расходов, связанных с доставкой всех видов денежных выплат. Порядок финансирования расходов, в том числе порядок компенсации организациям независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, местным органам власти и управления расходов, связанных с реализацией данного Закона в части норм, отнесенных к их компетенции, устанавливается Правительством РФ, если не оговорено иное.
Согласно пункту 2 Порядка финансирования расходов, связанных с реализацией Закона N 1244-1, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24.04.1996 N 506, Главное управление федерального казначейства Минфина России производит ежемесячные авансовые перечисления средств, выделяемых из федерального бюджета на финансирование расходов, связанных с предоставлением предусмотренных Законом N 1244-1 льгот и компенсаций в распоряжение органов федерального казначейства в субъектах Российской Федерации.
Официальная позиция.
По мнению Минфина России, изложенному в письмах от 24.01.2005 N 03-05-02-04/8, от 13.01.2005 N 03-05-02-03/1, от 03.11.2004 N 03-05-02-04/46, от 27.09.2004 N 03-05-02-04/23, от 23.09.2004 N 03-05-02-04/21, от 30.09.2003 N 04-04-04/109, суммы оплаты дополнительных отпусков, предоставляемых гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, осуществляемые за счет средств федерального бюджета, не могут рассматриваться как выплаты, осуществляемые работодателем по трудовым договорам, и, следовательно, не являются объектом налогообложения ЕСН.