ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 3819
Скачиваний: 1
Внимание!
Из данного письма можно сделать вывод о том, что грузовые автомобили не облагаются акцизом. Таким образом, по аналогии можно данное письмо распространить на автобусы, так как автобусы также не являются легковыми автомобилями. Данный вывод подтверждается и судебной практикой. Так, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 31.05.2007 N А12-19889/06 указывает, что перечень подакцизных товаров, указанный в статье 193 НК РФ, не относит пассажирские автобусы к таковым.
Актуальная проблема.
Определенные вопросы на практике вызывает и необходимость обложения акцизами реализации автомобилей по договору комиссии.
Согласно пункту 1 статьи 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
Из указанной нормы следует, что в силу пункта 5 статьи 38 НК РФ указанная операция является операцией по предоставлению услуг.
В соответствии с пунктом 5 статьи 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Товаром для целей налогообложения в силу пункта 3 статьи 38 НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Из изложенного следует, что услуги по реализации легковых автомобилей по договору комиссии являются реализацией услуг в целях НК РФ.
Вместе с тем согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения признаются операции, в том числе реализация на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров, реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации. В целях главы 22 НК РФ передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате признаются реализацией подакцизных товаров.
Из изложенной нормы следует, что в целях главы 22 НК РФ необходимым условием реализации является переход права собственности на подакцизный товар.
В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2007 N Ф04-1621/2007(32655-А45-31) Суд указал, что в соответствии с частью III Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг N 004-93, утвержденного Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 06.08.1993 N 17, услуги по торговле автомобилями соответствуют коду 5010000 и включают в себя: оформление регистрации автомобилей в органах ГАИ (код 5010800) и оформление документов на право пользования автомобилями (код 5010900). Суд, проанализировав материалы дела, установил, что организация оказывала услуги по торговле автомобилями, что не является реализацией подакцизных товаров. Таким образом, Суд пришел к выводу о том, что реализация организацией по договору комиссии автомобилей не является объектом обложения акцизом, так как указанная операция не является реализацией, вместе с тем организация предоставляет услуги по продаже подакцизных товаров.
Однако Минфин России в письме от 17.01.2005 N 03-06-05-05/02 на вопрос о правомерности перевода на ЕНВД предпринимателя, занимающегося продажей легковых автомобилей по договорам комиссии, указал, что розничная торговля легковыми автомобилями не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход;
7) автомобильный бензин (подпункт 7 пункта 2 статьи 181 НК РФ).
Судебная практика.
ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 16.04.2007 N А43-14231/2006-14-86 указал, что в пункте 3.3 Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденной Приказом Министерства топлива и энергетики Российской Федерации от 17.11.1998 N 371, установлено, что смешение отдельных компонентов с целью получения товарных нефтепродуктов относится к основному производству.
Согласно Изменению N 1 ГОСТ 26098-84 "Нефтепродукты. Термины и определения", утвержденному Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 16.11.2001 N 15-ст, производством нефтепродуктов признается совокупность технологических операций, технологического оборудования, а также систем обеспечения их функционирования, предназначенных для изготовления нефтепродуктов, соответствующих требованиям стандартов или технических условий, любыми способами, в том числе смешением двух или более марок нефтепродуктов.
На основании изложенного Суд сделал о том, что если организацией в результате смешения различных марок бензина или применения различного рода высокооктановых добавок низкооктановых бензинов вырабатывается, а впоследствии реализуется бензин новой марки и нового качества, то данный бензин автомобильный признается подакцизным товаром, а у производителя при его оприходовании возникает объект налогообложения акцизами.
Официальная позиция.
В соответствии с пунктом 1 статьи 193 НК РФ налогообложение акцизами автомобильного бензина осуществляется по следующим налоговым ставкам:
- автомобильный бензин с октановым числом до "80" включительно - 2657 руб. за 1 тонну;
- автомобильный бензин с иными октановыми числами - 3629 руб. за 1 тонну.
Минфин России в письме от 28.04.2007 N 03-07-15/1/12 указал, что на неэтилированный автомобильный бензин марки "Нормаль-80" следует применять ставку налога в размере 3629 руб. за 1 тонну, поскольку в паспорте качества данного бензина фактическое значение октанового числа бензина составляет более "80";
8) дизельное топливо (подпункт 8 пункта 2 статьи 182 НК РФ);
9) моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей (подпункт 9 пункта 2 статьи 182 НК РФ).
Официальная позиция.
По мнению официальных органов, деятельность по розливу (упаковке) моторных масел в потребительскую тару рассматривается как осуществление производства. Соответственно, организация, осуществляющая розлив моторных масел, как приобретенных, так и полученных на давальческих началах, рассматривается как осуществляющая производство. Следовательно, при оприходовании этих моторных масел она должна уплатить акциз (см., например, письма Минфина России от 06.05.2005 N 03-04-06/42 и Управления МНС России по г. Москве от 17.03.2003 N 24-11/14455).
Однако практике известны случаи принятия арбитражными судами судебных актов, содержащих противоположные выводы.
Так, в Постановлении ФАС Центрального округа от 20.05.2004 N А48-4535/03-8 указано следующее. Розлив нефтепродуктов предприятиями, занимающимися оптовой торговлей, в более мелкую тару с целью их реализации следует рассматривать как часть оптовой торговли, т.е. как хозяйственную операцию, необходимую в оптовой торговле для последующей реализации нефтепродуктов мелкими партиями, а не как часть производственного процесса, включающего розлив нефтепродуктов. Иными словами, розлив нефтепродуктов, полученных как товар от предприятия-изготовителя, в потребительскую тару не признается производством нефтепродуктов, и, следовательно, организация, занимающаяся оптовой торговлей данными нефтепродуктами, не должна уплачивать акциз. Аналогичная позиция изложена также в Постановлении ФАС Уральского округа от 15.01.2003 N Ф09-2871/02-АК;
10) прямогонный бензин (подпункт 10 пункта 2 статьи 181 НК РФ).
Для целей главы 22 НК РФ под прямогонным бензином понимаются бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина автомобильного и продукции нефтехимии.
Для целей статьи 181 НК РФ бензиновой фракцией является смесь углеводородов, кипящих в интервале температур от 30 до 215 град. C при атмосферном давлении 760 миллиметров ртутного столба.
Внимание!
Управление ФНС России по г. Москве в письме от 21.03.2007 N 19-08/25271 разъяснило, что по отдельным нефтепродуктам (например, по автомобильным бензинам) значение плотности не нормируется (то есть в ГОСТ, регламентирующих их производство, это значение отсутствует).
Согласно письму ФНС России от 17.05.2005 N ММ-6-03/404@ в Инструкции по контролю и обеспечению сохранения качества нефтепродуктов в организациях нефтепродуктообеспечения, утвержденной Приказом Минэнерго России от 19.06.2003 N 231 и устанавливающей единые требования по контролю качества нефтепродуктов в организациях и у индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность с нефтепродуктами, предусмотрен комплекс мероприятий по контролю качества при приеме, хранении и отпуске нефтепродуктов, включающий в том числе и проведение приемо-сдаточного и контрольного анализа, в ходе которых определяется плотность как полученных от поставщиков, так и отпускаемых покупателям нефтепродуктов.
Требования Инструкции обязательны для применения организациями нефтепродуктообеспечения (независимо от организационно-правовых форм и форм собственности) и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими технологические операции с нефтепродуктами по их приему, хранению, транспортированию и отпуску.
Кроме того, в ГОСТ, регламентирующих производство автомобильных бензинов, указано, что определение данного показателя является обязательным.
Таким образом, лица, осуществляющие деятельность с нефтепродуктами, должны определить показатель плотности нефтепродуктов (в том числе и автомобильных бензинов) по каждой полученной (приобретенной) ими партии и документально зафиксировать его на момент получения (оприходования) этого товара.
Следовательно, определенная в ходе приемо-сдаточного и контрольного анализа плотность нефтепродуктов, полученных имеющим свидетельство лицом, может быть использована для исчисления суммы акциза, подлежащей уплате по этой конкретной партии нефтепродуктов.
При этом в зависимости от температурного режима и пределов испаряемости автомобильного бензина показатель плотности по маркам этого бензина может варьироваться в следующих пределах:
- для А-76 (АИ-80) - от 0,700 до 0,750 г/куб. см;
- для АИ-92 - от 0,715 до 0,760 г/куб. см;
- для АИ-95 - от 0,720 до 0,775 г/куб. см;
- для АИ-98 - от 0,730 до 0,780 г/куб. см.
Если значение плотности не определено и документально не зафиксировано в момент получения (оприходования) нефтепродуктов, то в целях пересчета количества нефтепродуктов из литров в тонны может использоваться среднее значение указанного показателя.
В зависимости от марки автомобильного бензина можно принимать следующие средние значения плотности:
- для А-76 (АИ-80) - 0,715 г/куб. см;
- для АИ-92 - 0,735 г/куб. см;
- для АИ-95 - 0,750 г/куб. см;
- для АИ-98 - 0,765 г/куб. см.
Внимание!
В соответствии с пунктом 4.4 Приказа Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 N 371 "Об утверждении Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях" (далее - Приказ N 371) к процессам основного производства в нефтеперерабатывающей промышленности относится, в частности, перегонка нефти и других углеводородов: бензиновых, керосиновых и дизельных фракций, вакуумного газойля и мазута - атмосферные и атмосферно-вакуумные трубчатки топливного и масляного типа, атмосферно-вакуумные трубчатки со вторичной перегонкой бензиновых фракций, установки вторичной перегонки с четкой ректификацией.
Исходя из Перечня комплексных процессов производства и порядка калькулирования себестоимости нефтепродуктов (далее - Перечень комплексных процессов производства), приведенных в приложении N 9 к Приказу N 371, при перегонке нефти из нефти отгоняются части - фракции, отличающиеся друг от друга пределами выкипания: бутан-пентановая, пентан-изопентановая, узкие бензиновые, бензины, керосины и другие фракции.
Из Перечня комплексных процессов производства видно, что каждая фракция характеризуется температурами начала и конца кипения нефти (или другого углеводородного сырья).
Следовательно, в подпункте 10 пункта 2 статьи 181 НК РФ при характеристике бензиновых фракций, рассматриваемых в целях обложения акцизом как прямогонный бензин, указан температурный режим их выпадения (отделения и т.д.) при кипении нефти (или иного углеводородного сырья), что свидетельствует о получении этих фракций в результате процесса перегонки (нефти или других углеводородов). Таким образом, подакцизным товаром признается прямогонный бензин (бензиновые фракции), являющийся продуктом перегонки нефти (и других углеводородов).
В то же время пунктом 10.6.2 Инструкции по контролю и обеспечению сохранения качества нефтепродуктов в организациях нефтепродуктообеспечения, утвержденной Приказом Минэнерго России от 19.06.2003 N 231, установлено, что при смешении нефтепродуктов сначала подают в резервуар нефтепродукт с большей плотностью, а затем в нижнюю часть резервуара подают нефтепродукт с меньшей плотностью. После заполнения резервуара смесь перекачивают "на кольцо": резервуар - насос - резервуар. Перекачку "на кольцо" проводят до получения однородной смеси по всей высоте резервуара. Однородность смеси определяют после четырехчасового отстаивания. Смесь считают однородной, когда ее плотность в разных слоях будет одинаковой и лабораторный анализ подтвердит соответствие исправляемого показателя требованиям нормативного документа.
Следовательно, прямогонный бензин, выработанный способом смешения, не может квалифицироваться как определенные (для целей обложения акцизами этого нефтепродукта) в подпункте 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ бензиновые фракции, характеризуемые температурным интервалом кипения углеводородного сырья, при котором происходит выпадение (отделение) этих фракций в процессе перегонки этого сырья. Такой бензин не соответствует понятию подакцизного прямогонного бензина, данному в статье 181 НК РФ.
Официальная позиция.
На это указывает и Минфин России в письме от 08.02.2007 N 03-07-06/8. По мнению финансового ведомства, прямогонный бензин вырабатывается в результате технологического процесса переработки нефти и прочего указанного сырья при атмосферном давлении и температурном режиме кипения, установленных для этого процесса.
Учитывая изложенное, если продукция получена в результате процесса переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа и другого сырья и при этом соответствует вышеизложенному понятию прямогонного бензина, ее следует рассматривать как подлежащий налогообложению акцизом товар и облагать по ставке акциза, установленной статьей 193 НК РФ в отношении прямогонного бензина.
Если же продукция нефтехимического производства не является продуктом процесса перегонки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа или их смесей (и т.д.) при указанных в подпункте 10 пункта 2 статьи 181 НК РФ показателях атмосферного давления и температурного режима кипения, по мнению Минфина России, такая продукция в соответствии с пунктом 1 статьи 179.3 НК РФ в целях главы 22 НК РФ рассматривается как продукция нефтехимии.
Внимание!
Затрагивая положения статьи 181 НК РФ, нельзя не упомянуть о ситуации, когда у налогоплательщика имеется переплата по акцизу по одному виду подакцизных товаров и недоимка по другому их виду.
Согласно разъяснениям Пленума ВАС РФ, содержащимся в пункте 42 Постановления от 28.02.2001 N 5, при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).