ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 3810
Скачиваний: 1
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 07.03.2007 N Ф04-1183/2007(32269-А03-31) отметил, что если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.
Если у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.
Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 181 НК РФ алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5 процентов, за исключением виноматериалов) относится к одной группе подакцизных товаров.
На основании изложенного Суд указал, что при наличии переплаты по акцизу по одному виду алкогольной продукции и недоимки по акцизу по другому ее виду необходимо учитывать итоговое сальдо расчетов с бюджетом по итогам налогового периода.
Внимание!
В пункте 2 статьи 181 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2004) природный газ признавался подакцизным минеральным сырьем.
Объектом налогообложения (статья 182 НК РФ) являлась реализация подакцизных товаров, включая реализацию подакцизного минерального сырья.
В силу пункта 1 статьи 189 НК РФ налогоплательщик обязан был увеличивать налоговую базу на суммы, полученные за реализованные подакцизные товары и (или) подакцизное минеральное сырье в виде финансовой помощи, авансов или иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья, дата реализации которых определялась в соответствии с пунктом 1 статьи 195 НК РФ.
В пункте 1 статьи 195 НК РФ предусматривалось, что дата реализации подакцизного минерального сырья определяется как день оплаты указанного подакцизного минерального сырья.
Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ (далее - Закон N 117-ФЗ) в часть вторую и, в частности, в главу 22 НК РФ были внесены изменения, в соответствии с которыми пункт 2 статьи 181 НК РФ, а также некоторые положения статей 182, 193 и 195 НК РФ, касающиеся подакцизного минерального сырья, с 01.01.2004 утратили силу, из наименования и содержания статьи 189 НК РФ исключены слова "подакцизное минеральное сырье" (статьи 1, 9 Закона N 117-ФЗ).
В статье 8 Закона N 117-ФЗ установлено, что по подакцизному минеральному сырью, добытому до вступления в силу Закона N 117-ФЗ, акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу Закона N 117-ФЗ.
Следовательно, с 01.01.2004 природный газ перестал быть объектом обложения акцизом и, соответственно, суммы авансовых платежей, полученные налогоплательщиком в счет оплаты природного газа, добытого после указанной даты, независимо от момента поступления авансов не подлежат включению в налоговую базу по этому налогу.
Комментарий к статье 182 НК РФ
"Объект налогообложения"
В соответствии с пунктом 6 статьи 3 НК РФ одним из основных начал законодательства о налогах и сборах является положение о том, что при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения.
Исходя из норм пункта 1 статьи 17 НК РФ, одним из таких элементов является объект налогообложения.
Пунктом 3 статьи 11 НК РФ установлено, что понятия "налогоплательщик", "объект налогообложения", "налоговая база", "налоговый период" и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях НК РФ.
Пунктом 1 статьи 38 НК РФ определено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений статьи 38 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 38 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющие стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Статья 182 НК РФ определяет объект обложения акцизами.
В соответствии с пунктом 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:
1) реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации (подпункт 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ).
Перечень подакцизных товаров предусмотрен статьей 181 НК РФ.
В целях главы 22 НК РФ передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате признаются реализацией подакцизных товаров.
Внимание!
У организации - производителя подакцизных товаров при передаче их своему обособленному подразделению, осуществляющему розничную реализацию подакцизных товаров, возникает обязанность по начислению акциза в силу пункта 2 статьи 195 НК РФ только с 01.01.2007 с учетом изменений, внесенных подпунктом "а" пункта 15 статьи 1 Федерального закона от 26.07.2006 N 134-ФЗ (далее - Закон N 134-ФЗ). Следует заметить, что данное изменение действует в отношении всех подакцизных товаров.
Ранее такого требования положения главы 22 НК РФ не содержали. Об этом свидетельствует и судебная практика.
Судебная практика.
ФАС Центрального округа в Постановлении от 02.10.2003 N А14-2582-03/93/28 указал, что указанное в абзаце 3 пункта 1 статьи 182 НК РФ положение соответствует понятию реализации, установленному пунктом 1 статьи 39 НК РФ.
В данном Постановлении Суд заметил, что в статье 182 НК РФ установлены случаи, когда передача подакцизного товара признается объектом налогообложения, однако передача подакцизного товара с акцизного склада в магазин розничной торговли для последующей реализации в структуре одной организации не является в соответствии со статьей 182 НК РФ объектом налогообложения. Суд, кроме того, отметил, что другие статьи главы 22 НК РФ не изменяют и не дополняют объект налогообложения, определенный в статье 182 НК РФ.
Внимание!
ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 02.05.2006 N А56-16998/2005, учитывая положения подпункта 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ, сделал вывод о том, что при приобретении у поставщика алкогольной продукции с сохранением за ним права собственности на продукцию до ее полной оплаты и дальнейшего возврата этой продукции поставщику у налогоплательщика не возникает объекта налогообложения акцизом в связи с отсутствием реализации подакцизного товара.
Внимание!
Также на правоприменительном уровне встречаются споры по вопросу о том, подлежат ли обложению акцизами отдельные виды операций с подакцизными товарами.
Официальная позиция.
По мнению налоговых органов, операции по передаче готовых подакцизных товаров, направляемых на безвозмездной основе в центры стандартизации и санэпиднадзора, в центральную дегустационную комиссию отрасли и другие организации для проведения контроля качества, являются реализацией таких товаров, а значит, объектом обложения акцизом (см., например, письмо ФНС России от 16.11.2004 N 03-4-11/2328/44@).
Судебная практика.
Однако судебная практика по данному вопросу придерживается противоположного подхода. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 09.10.2006 N А05-4477/2006-33 установил, что ни из условий договора на проведение проверки качества алкогольной продукции, ни из фактических отношений по его исполнению не вытекает факта реализации обществом образцов алкогольной продукции, переданных для осуществления контроля. Как установил Суд, данная продукция числилась на балансе налогоплательщика, была им списана как использованная в указанных целях в интересах предпринимательской деятельности заявителя (для подтверждения соответствия качества выпускаемой алкогольной продукции требованиям ГОСТ и другим критериям). Факт проведения лабораторных испытаний подтвержден договорами от 10.04.2003 N 14/31 и от 09.04.2004 N 18/31, удостоверениями качества на продукцию заявителя, сертификациями соответствия. При таких обстоятельствах Суд пришел к выводу об отсутствии объекта обложения акцизом.
Официальная позиция.
Аналогичного вышеуказанному подхода придерживаются налоговые органы и в отношении боя алкогольной продукции (см., например, письмо УМНС России по г. Москве от 16.08.2001 N 05-11/37444). При этом налоговые органы отмечают, что согласно пункту 4 статьи 195 НК РФ в случае боя алкогольной продукции у налогоплательщика возникает объект налогообложения акцизами в момент установления факта боя, за исключением случаев боя в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти. Такое же мнение высказано и ФАС Уральского округа в Постановлении от 17.04.2003 N Ф09-1073/03-АК.
ФАС Московского округа в Постановлении от 18.05.2007, 25.05.2007 N КА-А40/3995-07 указал, что поскольку закон не разграничивает понятия недостачи продукции в целях налогообложения в результате боя либо изменения ее биологических, физико-химических свойств, налогоплательщик был вправе не учитывать недостачу от боя алкогольной продукции при транспортировке, хранении или в процессе производства как объект налогообложения при реализации продукции с учетом применения норм естественной убыли, установленных в Сборнике нормативов для спиртовых и ликероводочных заводов СН 10-12446-99, утвержденном Министерством сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации 24.11.1999.
Судебная практика.
В судебной практике также существует мнение о том, что бой алкогольной продукции не является естественной убылью. Следовательно, производитель алкогольной продукции, утраченной в результате боя, должен исчислить и уплатить акциз со всего объема потерь (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.05.2006 N А13-7823/2005-14).
Тем не менее в судебной практике существует и противоположная точка зрения. В Постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.12.2005 N А78-2952/05-С2-8/187-Ф02-6085/05-С1, ФАС Поволжского округа от 24.06.2003 N А57-810/03-7, ФАС Волго-Вятского округа от 30.09.2004 N А82-3705/2004-14 и ФАС Северо-Западного округа от 08.09.2005 N А13-1881/2005-14 судьи отмечают, что из анализа подпункта 3 пункта 1 статьи 181, подпункта 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ следует, что в рассматриваемой ситуации ни бой продукции, ни передачу алкогольной продукции в центр гигиены на сертификацию нельзя признать реализацией, поскольку нет передачи права собственности на такую продукцию.
В силу положений пункта 2 и подпункта 8 пункта 3.1 статьи 12 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" представление алкогольной продукции для лабораторного исследования в целях контроля качества является нормативно установленной обязанностью.
На основании изложенных положений Суды приходят к выводу об отсутствии обязанности налогоплательщика начислять акцизы в указанных ситуациях.
Официальная позиция.
А в письме от 06.03.2007 N 19-11/20447 Управление ФНС России по г. Москве указывает, что налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с главой 22 НК РФ объектом налогообложения акцизами, за исключением операций по реализации (передаче) прямогонного бензина налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, налогоплательщику, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина (в том числе на основании распорядительных документов собственника прямогонного бензина, произведенного из давальческого сырья (материалов)), обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья (материалов)) соответствующую сумму акциза.
В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой, за исключением случаев реализации подакцизных товаров за пределы территории РФ и за исключением операций по реализации (передаче) прямогонного бензина (в том числе на основании распорядительных документов собственника прямогонного бензина, произведенного из давальческого сырья (материалов)) налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, налогоплательщику, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина. Об этом сказано в пунктах 1 и 2 статьи 198 НК РФ.
В пункте 2 статьи 199 НК РФ установлено, что суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, учитываются в стоимости указанных подакцизных товаров, если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 199 НК РФ.
Сумма акциза, фактически уплаченная при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, в счетах-фактурах, выставленных покупателю, отдельной строкой не выделяется.
На основании изложенного налоговые органы пришли к выводу, что организация, реализующая на территории РФ ввезенную подакцизную спиртосодержащую пищевую продукцию, налогоплательщиком акциза не является. Соответственно, при реализации указанной продукции суммы акциза организация не начисляет и налоговую декларацию по акцизам не представляет.
Внимание!
С 01.01.2007 Федеральным законом от 26.07.2006 N 134-ФЗ (далее - Закон N 134-ФЗ) признаны утратившими силу подпункты 2 - 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ.
Ранее статьей 182 НК РФ устанавливалось, что объектом обложения акцизами являются:
- оприходование на территории Российской Федерации организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов. Для целей главы 22 НК РФ оприходованием признается принятие к учету в качестве готовой продукции подакцизных нефтепродуктов, произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов) (подпункт 2 пункта 1 статьи 182 НК РФ);