ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 3790
Скачиваний: 1
Судебная практика.
ФАС Московского округа в Постановлении от 26.06.2007, 02.07.2007 N КА-А40/4804-07 на основании пункта 3 статьи 194 НК РФ, подпункта 2 пункта 1 статьи 191 НК РФ и подпункта 2 пункта 2 статьи 187 НК РФ пришел к выводу, что при расчете суммы акциза в части адвалорной ставки принимается во внимание сумма таможенной стоимости подакцизных товаров и таможенной пошлины. В отношении реализованных (переданных) товаров при расчете суммы акциза (в части адвалорной ставки) принимается во внимание стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, без учета акциза, налога на добавленную стоимость. В связи с этим налогоплательщик при расчете суммы акциза по вывезенным товарам исходил из стоимости реализации, а не таможенной стоимости.
В соответствии с пунктом 4 статьи 194 НК РФ общая сумма акциза при совершении операций с подакцизными товарами, признаваемыми в соответствии с главой 22 НК РФ объектом налогообложения, представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных в соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 194 НК РФ для каждого вида подакцизного товара, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам. Общая сумма акциза при совершении операций с подакцизными нефтепродуктами, признаваемыми в соответствии с главой 22 НК РФ объектом налогообложения, определяется отдельно от суммы акциза по другим подакцизным товарам.
В соответствии с пунктом 2 статьи 190 НК РФ нефтепродуктами, признаваемыми в соответствии с главой 22 НК РФ объектом налогообложения, являются автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей и прямогонный бензин. При этом под прямогонным бензином понимаются бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина автомобильного и продукции нефтехимии. Бензиновой фракцией является смесь углеводородов, кипящих в интервале температур от 30 до 215 град. C при атмосферном давлении 760 миллиметров ртутного столба.
Пунктом 5 статьи 194 НК РФ установлено, что сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Статьей 192 НК РФ налоговым периодом, под которым согласно п. 1 ст. 55 НК РФ понимается период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется подлежащая уплате сумма налога, признан календарный месяц.
Внимание!
Следует отметить, что применение налогового вычета по акцизам будет правомерно при соблюдении налогоплательщиком не только положений статей 200 и 201 НК РФ, но и при соблюдении пункта 5 статьи 194 НК РФ. На это указывает судебная практика (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 21.06.2007, 14.06.2007 N Ф03-А37/07-2/2037).
ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 07.06.2007 N Ф03-А37/07-2/1951 сделал аналогичный вывод о том, что согласно положениям пункта 5 статьи 194, пункта 1 статьи 200 НК РФ налоговый вычет может быть применен только в том налоговом периоде, в котором имело место фактическая его уплата.
Вот в случае, когда в соответствии с положениями статей 182 - 184, 198 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, начисленного по операциям с подакцизными товарами, в дальнейшем помещенными под таможенный режим экспорта, при представлении в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии, а также документов, указанных в пункте 7 статьи 198 НК РФ, - в течение 180 дней с даты реализации нефтепродуктов на экспорт, норма права, предусмотренная пунктом 5 статьи 194 НК РФ, не применяется. На это указывает ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 13.02.2006 N Ф04-274/2006(19566-А70-6).
На основании пункта 6 статьи 194 НК РФ сумма акциза при ввозе на территорию Российской Федерации нескольких видов подакцизных товаров, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам, представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого вида этих товаров в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 194 НК РФ.
Правила пункта 6 статьи 194 НК РФ применимы лишь при определении суммы акциза при ввозе на территорию Российской Федерации (а не только на таможенную территорию Российской Федерации) подакцизных товаров, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам (твердым, адвалорным или комбинированным).
Следует отметить, что Законом N 134-ФЗ с 01.01.2007 на нефтепродукты распространено положение, в соответствии с которым сумма акциза при ввозе на территорию РФ нескольких видов подакцизных товаров, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам, представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого вида этих товаров в соответствии с подпунктами 1 - 3 статьи 194 НК РФ.
В соответствии с пунктом 7 статьи 194 НК РФ если налогоплательщик не ведет раздельного учета, предусмотренного пунктом 1 статьи 190 НК РФ, сумма акциза по подакцизным товарам определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определенной по всем облагаемым акцизом операциям.
Здесь следует учитывать, что согласно пункту 1 статьи 190 НК РФ в отношении подакцизных товаров, для которых установлены различные налоговые ставки, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.
Комментарий к статье 195 НК РФ
"Определение даты реализации (передачи)
или получения подакцизных товаров"
В соответствии с пунктом 2 статьи 195 НК РФ в целях главы 22 НК РФ дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров, в том числе структурному подразделению организации, осуществляющему их розничную реализацию.
Внимание!
У организации - производителя подакцизных товаров при передаче их своему обособленному подразделению, осуществляющему розничную реализацию подакцизных товаров, возникает обязанность по начислению акциза в силу пункта 2 статьи 195 НК РФ только с 01.01.2007 с учетом изменений, внесенных подпунктом "а" пункта 15 статьи 1 Федерального закона от 26.07.2006 N 134-ФЗ (далее - Закон N 134-ФЗ). Следует заметить, что данное изменение действует в отношении всех подакцизных товаров.
Ранее такого требования положения главы 22 НК РФ не содержали. Об этом свидетельствует и судебная практика.
Судебная практика.
ФАС Центрального округа в Постановлении от 02.10.2003 N А14-2582-03/93/28 указал, что приведенное в абзаце 3 пункта 1 статьи 182 НК РФ положение соответствует понятию реализации, установленному пунктом 1 статьи 39 НК РФ.
В данном Постановлении Суд заметил, что в статье 182 НК РФ установлены случаи, когда передача подакцизного товара признается объектом налогообложения, однако передача подакцизного товара с акцизного склада в магазин розничной торговли для последующей реализации в структуре одной организации не является в соответствии со статьей 182 НК РФ объектом налогообложения. Суд, кроме того, отметил, что другие статьи главы 22 НК РФ не изменяют и не дополняют объект налогообложения, определенный в статье 182 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 195 НК РФ также установлено, что по операциям, указанным в подпункте 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ, датой передачи признается дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 182 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения акцизами является передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов).
Пример.
МНС России в письме от 19.04.2002 N 03-4-11/1066/42-П327 разъяснило, что организация - производитель пива является налогоплательщиком акцизов по тем объемам указанного подакцизного товара, которые передаются на розлив, а организация, осуществляющая розлив на давальческих началах, является налогоплательщиком акцизов по пиву, которое она разлила в бутылки. Датой передачи таких подакцизных товаров является дата подписания акта их приема-передачи.
Внимание!
С 01.01.2007 Законом N 134-ФЗ признаны утратившими силу положения абзацев 2 - 3 пункта 2 статьи 195 НК РФ, согласно которым устанавливалось, что в целях главы 22 НК РФ по операциям, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 182 НК РФ, датой совершения операции признавалась дата оприходования произведенных нефтепродуктов, по операциям, указанным в подпункте 3 пункта 1 статьи 182 НК РФ, датой получения нефтепродуктов признавался день совершения соответствующей операции, а по операциям, указанным в подпункте 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ, датой передачи признавалась дата подписания акта приема-передачи нефтепродуктов.
Данные изменения связаны с тем, что с 01.01.2007 Законом N 134-ФЗ признаны утратившими силу подпункты 2 - 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ.
Ранее статьей 182 НК РФ устанавливалось, что объектом обложения акцизами являются:
- оприходование на территории Российской Федерации организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов. Для целей главы 22 НК РФ оприходованием признается принятие к учету в качестве готовой продукции подакцизных нефтепродуктов, произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов) (подпункт 2 пункта 1 статьи 182 НК РФ);
- получение на территории Российской Федерации нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство (подпункт 3 пункта 1 статьи 182 НК РФ).
При этом для целей главы 22 НК РФ получением нефтепродуктов признавались:
- приобретение нефтепродуктов в собственность;
- оприходование нефтепродуктов, полученных в счет оплаты услуг по их производству из давальческого сырья и материалов (в том числе из подакцизных нефтепродуктов);
- оприходование подакцизных нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов);
- получение собственником сырья и материалов нефтепродуктов в качестве готовой продукции, произведенных из этого сырья и материалов на основе договора переработки;
- передача на территории Российской Федерации организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства (подпункт 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ).
При этом передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника приравнивалась к передаче нефтепродуктов собственнику.
Одновременно с 01.01.2007 утратила силу статья 179.1 НК РФ "Свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами".
Внимание!
Законом N 134-ФЗ с 01.01.2007 в пункт 2 статьи 195 НК РФ введен новый абзац, согласно которому по операции, указанной в подпункте 21 пункта 1 статьи 182 НК РФ, датой получения прямогонного бензина признается день его получения организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина.
Подпунктом 21 пункта 1 статьи 182 НК РФ предусмотрен такой объект налогообложения акцизами, как получение прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина.
При этом получением прямогонного бензина признается приобретение прямогонного бензина в собственность.
Понятие прямогонного бензина закреплено в подпункте 10 пункта 2 статьи 181 НК РФ.
Положения подпункта 21 пункта 1 статьи 182 НК РФ также введены в действие Законом N 134-ФЗ и действуют с 01.01.2007.
Одновременно стала действовать и статья 179.3 НК РФ, предусматривающая выдачу свидетельств при совершении операций с прямогонным бензином.
Следует отметить, что при передаче прямогонного бензина на основании распорядительных документов собственника налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, лицу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина, расчетные документы, первичные учетные документы и счета-фактуры в силу пункта 9 статьи 198 НК РФ должны выписываться без выделения соответствующих сумм акциза, с проставлением надписи или штампа "Без акциза".
В соответствии с пунктом 4 статьи 195 НК РФ при обнаружении недостачи подакцизных товаров дата их реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи (за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти).
Официальная позиция.
Налоговые органы в письме Управления МНС России по г. Москве от 16.08.2001 N 05-11/37444 отметили, что согласно пункту 4 статьи 195 НК РФ в случае боя алкогольной продукции у налогоплательщика возникает объект налогообложения акцизами в момент установления факта боя, за исключением случаев боя в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти. Такое же мнение высказано и ФАС Уральского округа в Постановлении от 17.04.2003 N Ф09-1073/03-АК.
ФАС Московского округа в Постановлении от 18.05.2007, 25.05.2007 N КА-А40/3995-07 указал, что поскольку закон не разграничивает понятия недостачи продукции в целях налогообложения в результате боя либо изменения ее биологических, физико-химических свойств, налогоплательщик был вправе не учитывать недостачу от боя алкогольной продукции при транспортировке, хранении или в процессе производства как объект налогообложения при реализации продукции с учетом применения норм естественной убыли, установленных в Сборнике нормативов для спиртовых и ликероводочных заводов СН 10-12446-99, утвержденном Министерством сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации 24.11.1999.