ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 2085
Скачиваний: 1
Внимание!
В соответствии со статьей 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Согласно пункту 2 статьи 615 ГК РФ арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем), если иное не установлено ГК РФ, другим законом или иными правовыми актами. Кроме того, указанной статьей ГК РФ предусмотрено, что к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.
Так, например, в пункте 19 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой" суд разъяснил, что требования гражданского законодательства о регистрации договора аренды распространяются также и на договоры субаренды.
Сформировавшаяся к настоящему времени арбитражная практика также указывает на то, что к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 10.02.2004 N Ф03-А59/03-1/3359, ФАС Поволжского округа от 19.02.2002 N А06-1567-8/2001).
Исходя из формулировки статьи 615 ГК РФ и в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 148 НК РФ к работам (услугам), непосредственно связанным с недвижимым имуществом, находящимся на территории России, относятся услуги по сдаче недвижимости в субаренду.
Официальная позиция.
Правомерность подобных выводов также подтверждает то, что, по мнению Минфина России, изложенному в письме от 12.07.2005 N 03-04-08/185, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 148 НК РФ перечень работ (услуг), непосредственно связанных с недвижимым имуществом, не является исчерпывающим.
Правомерность подобных выводов подтвердил и ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 01.12.2005 N А56-52630/04, указав, что из формулировки нормы подпункта 1 пункта 1 статьи 148 НК РФ следует, что список перечисленных в ней работ (услуг) не является исчерпывающим. В данном Постановлении суд рассматривал ситуацию, в которой организация сдавала в субаренду недвижимое имущество, находящееся за пределами территории Российской Федерации, то есть, по мнению суда, реализовало услуги, непосредственно связанные с недвижимым имуществом, находящимся за пределами территории Российской Федерации. Исходя из изложенного суд пришел к выводу, что в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 148 НК РФ реализуемые организацией услуги по сдаче в субаренду недвижимого имущества, находящегося в Республике Мадагаскар, не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость, в связи с чем налогоплательщик правомерно не исчислял и не уплачивал суммы налога на добавленную стоимость с полученных арендных платежей.
Актуальная проблема.
В правоприменительной практике встречаются споры по вопросу о месте реализации услуг по сдаче в аренду газопровода, расположенного на территории иностранного государства.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), находящимся на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению. С 01.01.2006 данная норма также распространена и на услуги по аренде.
Статьей 130 ГК РФ предусмотрено, что к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения.
В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, газопровод (код 12 4521191), газопровод магистральный (код 12 4521352) относятся к сооружениям.
Официальная позиция.
Согласно письму Минфина России от 03.11.2005 N 07-05-06/290 местом реализации работ по монтажу трубопровода, находящегося на территории иностранного государства, территория Российской Федерации не признается, и, соответственно, такие работы НДС не облагаются. При этом данный порядок налогообложения применяется как подрядными, так и субподрядными организациями.
Судебная практика.
В Постановлениях ФАС Московского округа от 13.03.2007, 20.03.2007 N КА-А40/693-07, от 06.12.2006 N КА-А40/11905-06 арбитражный суд пришел к выводу о том, что сдача в аренду газопровода и имущества, предназначенного для его эксплуатации, расположенного за пределами Российской Федерации, исключает обложение такой операции НДС в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, поскольку при сдаче в аренду указанного имущества передача прав владения и пользования имуществом непосредственно связана с этим имуществом. Предоставление возможности транспортировать газ через газопровод, расположенный за пределами РФ, непосредственно связано как с недвижимым имуществом - газопроводом, по которому осуществляется такая транспортировка, так и с движимым имуществом - транспортируемым газом, находящимся за пределами Российской Федерации, что также позволяет квалифицировать такие услуги как реализованные за пределами России для целей исчисления НДС в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Поскольку передача прав на пропускную способность газопровода является способом обеспечения доступа контрагентов к услугам по транспортировке газа, поскольку такая транспортировка осуществляется между пунктами, расположенными за пределами РФ, обложение соответствующих услуг НДС противоречит пункту 2 статьи 148 НК РФ.
Внимание!
Согласно пункту 2 статьи 130 ГК РФ вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом. Регистрация прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законе.
Минфин России в письме от 11.02.2003 N 04-03-08/05 указал, что если организация оказывает услуги, связанные с перемещением грузов, то есть с движимым имуществом, находящимся за пределами территории Российской Федерации, местом реализации услуг, оказываемых организацией, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги на территории Российской Федерации налогом на добавленную стоимость не облагаются.
Схожей логики финансовое ведомство придерживалось и в письме от 09.03.2005 N 03-04-08/38, в котором Минфин России разъяснил, что услуги по перевозке товаров автомобильным транспортом и услуги по переработке сырья на территории Республики Беларусь, оказываемые белорусскими хозяйствующими субъектами, на территории Российской Федерации налогом на добавленную стоимость не облагаются.
В письме от 10.10.2005 N 03-04-08/281 Минфин России подтверждает вышеуказанную позицию и разъясняет, что такие услуги налогообложению налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации не подлежат независимо от размера ставки налога, применяемой в отношении этих услуг на территории Республики Беларусь. При этом Минфин России разъясняет, что возмещение сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных хозяйствующим субъектам Республики Беларусь за услуги по переработке давальческого сырья, законодательством Российской Федерации о налогах и сборах не предусмотрено.
Актуальная проблема.
В подпункте 3 пункта 1 статьи 148 НК РФ указаны услуги в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта, однако расшифровка данных услуг не приведена.
В связи с этим у налогоплательщиков возникают споры с налоговыми органами относительно того, подпадают ли конкретные услуги под упомянутые в подпункте 3 пункта 1 статьи 148 НК РФ услуги.
Например, данные вопросы характерны для сферы образования.
Управление ФНС России по г. Москве в письме от 21.07.2005 N 19-11/51893 пришло к выводу, что услуги по повышению квалификации персонала российского предприятия, предоставляемые инофирмой, не относятся к услугам, перечисленным в подпунктах 1 - 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
Представляется, что для того, чтобы квалифицировать услуги в качестве указанных в подпункте 3 пункта 1 статьи 148 НК РФ, в договоре необходимо конкретно и детально приводить описание сущности услуг, обращая внимание на их характер (например, образовательный).
Внимание!
Наибольшее количество вопросов вызывает на практике применение подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
В данной норме перечислены консультационные, юридические, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по предоставлению персонала и другие услуги, для которых место их реализации определяется по месту осуществления деятельности покупателя. Из этого можно сделать вывод, что при определении места реализации данных услуг нужно применять только один критерий: признается ли территория РФ местом осуществления деятельности покупателя. Соответственно, иные критерии: является покупатель российским или иностранным юридическим лицом, оказываются ли услуги на территории другого государства - учитывать не нужно.
В силу абзаца 2 подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ территория РФ признается местом осуществления деятельности покупателя на основании:
- фактического присутствия покупателя на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя;
- при отсутствии такой регистрации - места, указанного в учредительных документах организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.
Как следует из письма Минфина России от 20.01.2009 N 03-07-08/05, если покупателем услуг является иностранная организация, то нужно учитывать, кому именно были оказаны услуги - самой организации или ее постоянному представительству, находящемуся на территории России. Если услуги предоставляются непосредственно организации, а не ее постоянному представительству (а также в случае отсутствия такого представительства на территории РФ), территория России не будет признаваться местом реализации услуг независимо от того, является ли исполнитель услуг российской или иностранной организацией. Если услуги были оказаны через постоянное представительство иностранной организации, расположенное на территории РФ, то местом реализации услуг будет признаваться последняя.
Как отмечено в пункте 2 статьи 306 НК РФ, под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее в настоящей главе - отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную:
с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
с продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
с осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 данной статьи.
Актуальная проблема.
В правоприменительной практике встречаются споры по вопросу об определении места реализации услуг по предоставлению имущества в лизинг.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации услуг по аренде движимого имущества (за исключением наземных автотранспортных средств) считается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Согласно статье 665 ГК РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.
В соответствии с Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" лизингодатель приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование. При этом по договору лизинга лизингополучатель обязуется по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи.
В соответствии со статьей 625 ГК РФ положения, регулирующие договор аренды, подлежат применению к договору лизинга.
Официальная позиция.
Как следует из писем Минфина России от 04.10.2005 N 03-04-08/278, от 27.04.2004 N 04-03-08/25, в целях применения НДС местом реализации услуг по предоставлению воздушного судна по договору лизинга, оказываемых иностранной организацией, территория Российской Федерации не признается.
Финансовое ведомство при этом исходит из того, что на основании подпункта 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации услуг по сдаче в аренду воздушных судов, по которым уплачиваются лизинговые платежи, признается территория Российской Федерации, если деятельность организации, которая оказывает данные услуги, осуществляется на территории Российской Федерации. В случае если такие услуги оказываются иностранной организацией, деятельность которой не осуществляется на территории Российской Федерации, местом реализации услуг территория Российской Федерации не признается. Таким образом, по лизинговым платежам, перечисляемым иностранному лицу за ввезенные на территорию Российской Федерации воздушные суда в рамках лизингового контракта, НДС на территории Российской Федерации лизингополучателем не уплачивается.
В то же время согласно письмам Управления ФНС России по г. Москве от 01.11.2005 N 19-11/80023, от 26.10.2004 N 24-11/68740 услуги по предоставлению оборудования в лизинг лизингодателем - иностранной компанией лизингополучателю - российской организации облагаются НДС. В обоснование своей позиции налоговые органы ссылаются на положения подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
Судебная практика.
В арбитражной практике отсутствует единый подход по данному вопросу.
Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2007 N А42-2308/2006 арбитражный суд пришел к выводу, что услуги по сдаче морского судна в аренду (лизинг), оказанные российской организации (лизингополучателю), не подлежат обложению НДС, поскольку иностранная организация (лизингодатель) фактически на территории Российской Федерации не присутствует.