ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 2101
Скачиваний: 1
Учитывая, что неотражение налогоплательщиком экспортных операций до окончания соответствующего срока, установленного для сбора документов, не является нарушением законодательства о налогах и сборах, представлять в налоговые органы уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость за те налоговые периоды, в которых фактически собраны подтверждающие документы, нет необходимости.
Минфин России в письме от 28.04.2008 N 03-07-08/103 указывает на то, что при реализации товаров на экспорт суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным для таких операций товарам (работам, услугам), принятые к вычету до момента определения налоговой базы, подлежат восстановлению. Восстановление налога должно производиться не позднее того налогового периода, в котором производятся отгрузка товаров на экспорт и оформление таможенными органами таможенных деклараций в режиме экспорта. В случае осуществления отгрузки товаров и таможенного оформления в разных налоговых периодах восстановление соответствующих сумм налога следует производить не позднее того налогового периода, в котором соблюдаются оба данных условия.
Минфин России в письме от 07.07.2008 N 03-07-15/112 рассмотрел вопрос о моменте определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость как до 01.01.2008, так и после этой даты при выполнении работ (оказании услуг) по перевозке или транспортировке товаров, вывозимых за пределы территории РФ, по которым таможенные декларации в налоговые органы не представляются.
Таким образом, учитывая, что п. 4 ст. 165 НК РФ для ряда случаев не предусмотрено представление таможенной декларации (ее копии) при совершении операций, предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 НК РФ, момент определения налоговой базы (в случае непредставления таможенной декларации) определялся в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ, т.е. моментом определения налоговой базы являлась наиболее ранняя из следующих дат: либо день выполнения работ (оказания услуг), либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг).
Поскольку в соответствии с п. 9 ст. 154 НК РФ до момента определения налоговой базы с учетом особенностей, предусмотренных ст. 167 НК РФ, в налоговую базу не включаются суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг), облагаемых по нулевой ставке, в случае отсутствия у налогоплательщика на момент определения налоговой базы документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 164 НК РФ, указанные операции подлежали налогообложению по ставке 18 процентов.
Также Минфин России в письме от 28.04.2008 N 03-07-08/103 рассмотрел вопрос о порядке восстановления организацией-экспортером принятого к вычету налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам).
В частности, финансовым ведомством сделан вывод о том, что при реализации товаров на экспорт суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным для таких операций товарам (работам, услугам), принятые к вычету до момента определения налоговой базы, подлежат восстановлению. Восстановление налога должно производиться не позднее того налогового периода, в котором производятся отгрузка товаров на экспорт и оформление таможенными органами таможенных деклараций в режиме экспорта. В случае осуществления отгрузки товаров и таможенного оформления в разных налоговых периодах восстановление соответствующих сумм налога следует производить не позднее того налогового периода, в котором соблюдаются оба данных условия.
В письме от 01.04.2008 N 03-07-08/81 Минфин России рассмотрел проблему подтверждения правомерности применения ставки налога на добавленную стоимость 0 процентов в случае, если день сбора полного пакета документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, и 181-й день с момента помещения товаров под таможенный режим экспорта приходятся на один налоговый период.
Так, финансовое ведомство делает вывод о том, что момент определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по экспортным операциям и, соответственно, отражение таких операций в налоговой отчетности зависят от срока сбора документов, обосновывающих правомерность применения нулевой ставки. В случае если полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, собран налогоплательщиком в срок, не превышающий 180 календарных дней считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, данные операции подлежат включению в разд. 4 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за тот налоговый период, в котором собран пакет документов.
Внимание!
Согласно письму Минфина России от 28.07.2006 N 03-04-15/140 правомерность применения нулевой ставки налога при осуществлении указанных операций подтверждается документами, предусмотренными п. п. 1 - 5 ст. 165 НК РФ, которые представляются в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией по ставке 0%. При этом в соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ при осуществлении таких операций установлен 180-дневный срок сбора документов, который исчисляется начиная с даты помещения товаров под соответствующие таможенные режимы или со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов, свидетельствующей о помещении перевозимых железнодорожным транспортом товаров (в том числе продуктов переработки) под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита либо процедуру внутреннего таможенного транзита.
На основании п. 9 ст. 167 НК РФ в случае, если полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, не собран в установленный срок, момент определения налоговой базы по таким товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг). В связи с этим налогоплательщик, не подтвердивший документально правомерность применения ставки 0% в течение 180 дней, обязан уплатить налог на добавленную стоимость на основании п. п. 2, 3 ст. 164 НК РФ по ставкам в размере 10% или 18%.
Подобная позиция содержится в письме ФНС России от 22.08.2006 N ШТ-6-03/840@ "О порядке начисления пени на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, в случае неподтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов", в котором разъясняется, что порядок и сроки уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет определены ст. 174 НК РФ. Так, положениями данной статьи предусмотрено, что уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации (включая операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пп. 1 - 3, 8 и 9 п. 1 ст. 164 НК РФ), осуществляется по итогам каждого налогового периода в соответствии с фактической реализацией товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период, но не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Поэтому в случае отсутствия на 181-й день документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога в отношении указанных товаров (работ, услуг), пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость до дня исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога. В случае неуплаты налогоплательщиком налога на добавленную стоимость по таким операциям пени начисляются до дня подачи налогоплательщиком в налоговый орган налоговой декларации с пакетом документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость.
Так, в Постановлении от 06.09.2005 N А33-26909/04-С6-Ф02-4268/05-С1 ФАС Восточно-Сибирского округа пришел к выводу, что при неподтверждении правомерности применения ставки налога на добавленную стоимость в размере 0% в отношении экспортируемых товаров по истечении 180 дней у налогоплательщика возникает обязанность по исчислению и уплате суммы налога по соответствующей ставке в налоговом периоде, в котором осуществлена отгрузка (передача) данных товаров. Таким образом, пени начисляются с 21-го числа месяца, следующего за указанным периодом.
Однако есть и другая позиция. Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 15326/05 из предписаний п. 9 ст. 165 НК РФ следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита. Поэтому с учетом подтверждения решением налогового органа обоснованности применения налогоплательщиком ставки 0% по налогу на добавленную стоимость предусмотренные ст. 75 НК РФ пени начисляются начиная со 181-го дня и до дня подачи налоговой декларации по налоговой ставке 0% вместе с указанными НК РФ документами.
В Постановлении от 12.02.2010 по делу N А27-10903/2009 ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что в силу ст. 75 НК РФ пени подлежат начислению начиная со 181-го дня считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта и до дня подачи обществом налоговых деклараций по налоговой ставке 0% вместе с документами, указанными в ст. 165 НК РФ.
В Постановлении от 13.07.2009 N Ф04-4043/2009(10177-А27-42) ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу о том, что, если при реализации товаров (работ, услуг), указанных в пп. 1 - 3 и 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, по истечении 180 календарных дней считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта налогоплательщик не представил документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, с учетом подтверждения решением налогового органа обоснованности применения налогоплательщиком ставки 0% по налогу на добавленную стоимость предусмотренные ст. 75 НК РФ пени начисляются начиная со 181-го дня и до дня подачи налоговой декларации по налоговой ставке 0% вместе с указанными НК РФ документами.
В Постановлении от 25.12.2008 N Ф09-9817/08-С2 ФАС Уральского округа пришел к выводу о том, что в соответствии с п. 1 ст. 174 НК РФ уплата налога на добавленную стоимость за истекший налоговый период производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено гл. 21 НК РФ.
Внимание!
Из предписаний п. 9 ст. 165 НК РФ следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта.
Поскольку пени начисляются только на неуплаченную сумму подлежащего уплате налога, то судом с учетом подтверждения решением инспекции обоснованности применения организацией ставки 0% сделан правильный вывод, что пени начисляются не с даты помещения товара под таможенный режим экспорта, а начиная со 181-го дня и до дня подачи налоговой декларации по налоговой ставке 0% вместе с документами, отвечающими требованиям, определенным ст. 165 НК РФ.
В Постановлении от 14.01.2009 N Ф03-6132/2008 ФАС Дальневосточного округа пришел к выводу о том, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных п. 9 ст. 165 НК РФ обстоятельствах возникает на 181-й день считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, поэтому со следующего дня в случае неуплаты налога начисляются пени, предусмотренные ст. 75 НК РФ.
В Постановлении от 17.11.2008 по делу N А56-52426/2007 ФАС Северо-Западного округа пришел к выводу о том, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость при непредставлении пакета документов, подтверждающих ставку 0%, возникает на 181-й день считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита. Следовательно, началом периода начисления пеней за неуплату налога на добавленную стоимость в этом случае может являться 181-й день считая с даты выпуска товаров в режиме экспорта.
Из норм ст. 165 НК РФ следует, что там нет прямого запрета на то, чтобы подтвердить право на применение нулевой ставки по НДС при экспорте товаров, представив документы непосредственно в суд.
Однако в п. 1 ст. 165 НК РФ говорится, что для применения нулевой ставки в налоговые органы необходимо представить определенный пакет документов. На то, что эти документы можно представить в суд, данная статья не указывает.
До последнего времени судебная практика по этому вопросу складывалась не в пользу налогоплательщика.
Так, Пленум ВАС РФ в Постановлении от 18.12.2007 N 65 указал, что налогоплательщик, представивший в налоговый орган вместе с декларацией неполный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, нарушает установленную процедуру возмещения НДС. Поэтому подача без уважительных причин документов сразу в суд, минуя налоговую инспекцию, не является надлежащим подтверждением права на применение ставки 0 процентов.
Проверка правомерности применения нулевой ставки проводится с учетом только тех документов, которыми располагал налоговый орган (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.04.2006 N 16470/05).
Данную позицию разделяют также нижестоящие арбитражные суды (см., например, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 15.09.2008 N Ф08-5459/2008, ФАС Уральского округа от 03.03.2009 N Ф09-11069/07-С2, ФАС Дальневосточного округа от 11.04.2008 N Ф03-А04/07-2/5384, ФАС Московского округа от 25.06.2008 N КА-А40/5497-08 и от 14.01.2008 N КА-А40/14079-07-П, ФАС Поволжского округа от 25.12.2008 N А12-8136/2008).
Однако появилось и противоположное мнение Президиума ВАС РФ. Так, в Постановлении от 21.04.2009 N 95/09 суд, приняв документы налогоплательщика и оценив их, исходил из того, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием для применения налоговой ставки 0 процентов, независимо от того, были ли эти документы исследованы налоговым органом в рамках камеральной налоговой проверки, а суд обязан исследовать эти документы.
Таким образом, исходя из более поздней позиции Президиума ВАС РФ приходим к выводу, что можно подтвердить право на применение нулевой ставки по НДС при экспорте товаров, представив документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ, непосредственно в суд.
Статья 166. Порядок исчисления налога
Комментарий к статье 166
В случае если налоговая база по налогу на добавленную стоимость не исчисляется, то принимать к вычету суммы этого налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), оснований не имеется. Необходимо особо отметить, что указанные налоговые вычеты производятся только плательщикам налога на добавленную стоимость.
Налогоплательщик имеет право принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) в том налоговом периоде, в котором производится исчисление налога на добавленную стоимость, в том числе при получении авансовых платежей.