Файл: Nalogovoe_pravo_Kurs_lektsiy__Tyutin_D_V__Podgotovlen_dlya.pdf

своего права (п. 1 ст. 200 ГК РФ).

Интересно и то, что достаточно давно, в п. 2 письма ВАС РФ от 31 мая 1994 г. N С1-7/ОП-373 "Обзор

практики  разрешения  споров,  возникающих  в  сфере  налоговых  отношений  и   затрагивающих   общие

вопросы применения налогового законодательства" также был сделан вывод о том,  что  к  требованиям  о

возврате  из  бюджета  денежных  средств,  списанных  налоговыми  органами,  применяется  общий   срок

исковой давности, установленный гражданским законодательством.

Разграничение   сроков    на    административный    и    судебный    возврат    излишне    уплаченного

(взысканного) налога произведено  в п. 79 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г.  N  57:  при

проверке  соблюдения  налогоплательщиком  срока  на  обращение  в  суд  с  иском  о  возврате   излишне

уплаченных сумм налога, пеней, штрафа судам необходимо учитывать,  что п. 7 ст. 78 НК РФ определены

продолжительность и порядок исчисления срока  для  подачи  соответствующего  заявления  в  налоговый

орган.  В  то  же  время  применительно  к п. 3 ст.  79  НК  РФ  с  иском  в  суд  налогоплательщик   вправе

обратиться в течение трех лет начиная со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении  своего

права на своевременный зачет или возврат указанных сумм. Ранее в Постановлении Президиума ВАС РФ

от 23 августа 2005 г. N 5735/05 Суд  разъяснил,  что  ссылка  суда  кассационной  инстанции  на  правовую

позицию КС  РФ,  изложенную  в Определении от 21 июня 2001 г.  N  173-О,  является  необоснованной.  В

названном Определении имеется в виду применение общих правил  исчисления  срока  исковой  давности

при  рассмотрении  исков  о  возврате  из  бюджета  переплаченной  суммы  налога,  а   в   данном   случае

предметом  заявленных  требований  является  оспаривание   в   суде   законности   ненормативного   акта

налоговой инспекции и ее бездействие.

Следует отметить, что рассмотрение данного трехлетнего срока на обращение в суд  как  отражения

срока  исковой  давности  позволяет  также  утверждать,  что  момент  появления  новой  практики  высших

судебных органов, в соответствии с которой некоторый налог  в  определенной  ситуации  не  должен  был

уплачиваться (должен был  уплачиваться  в  меньшем  размере),  не  может  рассматриваться  в  качестве

момента времени, от которого подлежит отсчету срок на обращение в  суд.  В Постановлении Президиума

ВАС РФ от 29 сентября 2010 г. N 7090/10 Суд не счел возможным рассмотреть  момент  появления  нового

судебного акта ВАС РФ  как  момент  начала  исчисления  срока  исковой  давности.  Однако  есть  пример

подхода, в рамках которого срок исковой давности в итоге был исчислен с момента вступления в законную

силу решения арбитражного  суда  (Постановление Президиума ВАС РФ от 29 марта  2011  г.  N  2932/09).

При этом ВАС РФ отметил, что судебными актами арбитражного  суда  была,  по  сути,  создана  правовая

неопределенность во взаимоотношениях сторон.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 8 ноября 2006 г. N 6219/06 выражена правовая  позиция,  в

соответствии с которой вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в  суд  заявления

о возврате излишне уплаченного налога должен  решаться  применительно  к  положениям ст. 79 НК РФ с

учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда  налогоплательщик

узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога.

Поскольку   формулировки ст. ст.  78 и 79 НК  РФ  о  трехлетнем  сроке  различны  (ст. 78 НК РФ  -

заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех

лет  со  дня  уплаты  указанной  суммы,  если  иное   не   предусмотрено НК РФ; ст.  79 НК  РФ  -  исковое

заявление в суд может быть подано в течение трех лет считая со дня, когда лицо узнало или должно было

узнать  о  факте  излишнего  взыскания  налога),  необходимо  определить  причину  такого  различия.   В

Постановлении Президиума  ВАС  РФ  от  26  июля  2011  г.  N  18180/10  разъяснено,  что  в ст. 79 НК  РФ

началом течения трехлетнего срока давности  для  обращения  в  суд  с  исковым  заявлением  определен

момент, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишнего взыскания с него  сумм

налога, поскольку действия налогового органа по взысканию сумм налога могли не совпадать с  моментом

ознакомления налогоплательщика с такими действиями.

В Определении ВС РФ от 22 июня 2015  г.  N  310-КГ14-8046  рассматривался  вопрос  относительно

срока на обращение в суд с требованием  о  возврате  излишне  уплаченных  таможенных  платежей.  Суд

счел, что в отсутствие в таможенном законодательстве положений, устанавливающих срок  на  обращение

в суд с требованием о возврате излишне уплаченных или  излишне  взысканных  таможенных  платежей  и

налогов,  такое  требование  подлежит  рассмотрению  с  применением  общих  правил  исчисления   срока

исковой давности (п. 1 ст. 200 ГК РФ) и продолжительности срока исковой давности в три года  (ст. 196 ГК

РФ). На необходимость применения данного срока в публичных правоотношениях неоднократно  указывал

КС РФ  (Определения  от  21  июня  2001  г. N  173-О, от 3  июля  2008  г. N  630-О-П).  Сходным   образом

разрешаются в судебной арбитражной практике вопросы, связанные с исчислением  сроков  на  возврат  в

судебном порядке излишне уплаченных и излишне взысканных налогов и сборов. С учетом того что  право

на возврат уплаченной таможенной пошлины возникло у общества на следующий день после даты  отказа

в выпуске товаров по спорной таможенной декларации, то есть 18 августа  2012  г.,  а  в  арбитражный  суд

оно обратилось 31 января 2014  г.,  заявление  подано  в  пределах  общего  трехгодичного  срока  исковой

давности.

Изложенный  подход,  в  частности,  позволяет  использовать  правовые  позиции  высших  судебных

органов, "в чистом виде" посвященные сроку исковой давности, к некоторым  вопросам  возврата  (зачета)

излишне уплаченного налога.

В частности,  в п. 13 Постановления Пленумов ВС РФ от 12 ноября 2001  г.  N  15  и  ВАС  РФ  от  15

ноября  2001  г.  N  18  "О  некоторых  вопросах,  связанных  с  применением  норм  Гражданского   кодекса

Российской Федерации об исковой  давности"  разъяснено,  что  при  рассмотрении  заявления  стороны  в

споре о применении исковой давности в отношении требований юридического  лица  необходимо  иметь  в

виду, что в силу п. 1 ст. 200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда  юридическое

лицо  узнало  или  должно  было  узнать   о   нарушении   своего   права.   С   учетом   этого   довод   вновь

назначенного (избранного) руководителя о  том,  что  он  узнал  о  нарушенном  праве  возглавляемого  им

юридического лица лишь со времени своего назначения  (избрания),  не  может  служить  основанием  для

изменения начального момента течения срока  исковой  давности,  поскольку  в  данном  случае  заявлено

требование о защите прав юридического лица, а не прав руководителя как  физического  лица.  Указанное

обстоятельство не является основанием и для перерыва течения срока исковой давности.

Соответственно, довод вновь назначенного (избранного) руководителя о том, что он  узнал  о  факте

излишней уплаты (взыскания)  налога  возглавляемого  им  юридического  лица  лишь  со  времени  своего

назначения (избрания), не может служить основанием для изменения начального момента  течения  срока

на возврат  излишне  уплаченного  (взысканного)  налога.  Тот  же  вывод  можно  сделать  и  в  отношении

ликвидационной комиссии, арбитражного управляющего и т.д.

Кроме  того,  в п. 12 Постановления Пленумов  ВС  РФ,  ВАС  РФ  от  28  февраля  1995  г.  N  2/1  "О

некоторых вопросах, связанных с введением в действие части  первой  Гражданского  кодекса  Российской

Федерации"  разъяснено,  что   срок   исковой   давности,   пропущенный   юридическим   лицом,   а   также

гражданином-предпринимателем по требованиям, связанным с осуществлением им предпринимательской

деятельности, не подлежит восстановлению независимо от причин его пропуска.

Таким  образом,  по  большинству  споров,  рассматриваемых  в   арбитражных   судах   (с   участием

юридических лиц, а также граждан-предпринимателей) срок исковой давности, в т.ч. по вопросам возврата

(зачета) излишне уплаченного (взысканного) налога, не подлежит восстановлению  независимо  от  причин

его пропуска.

Если уплата налога производится частями в различные сроки, то в  общем  случае  трехлетний  срок

на подачу заявления необходимо исчислять со дня каждого платежа (Постановление Президиума ВАС РФ

от 24 октября 2006 г. N 5478/06). Данный подход, очевидно, не  может  быть  реализован,  если  в  течение

налогового    периода    налогоплательщиком    уплачивались    оценочные    авансовые    платежи    (п.  14

Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля  2013  г.  N  57, п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ  от  28

февраля 2001 г. N 5 (утратил силу)). Исходя  из п. 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г.  N

25,  можно  заключить,  что  в  таком  случае  следует  исчислять  срок  на  возврат  с  момента   окончания

соответствующего налогового периода, поскольку именно  в  этот  момент  и  становится  очевидно,  какая

именно сумма налога является излишне уплаченной. Однако  исходя  из Постановления Президиума ВАС

РФ  от  28  июня  2011  г.  N  17750/10  данный  срок  предложено  исчислять  от  более  позднего  момента

времени.    По    мнению    Суда,    юридические    основания    для     возврата     переплаты     по     итогам

финансово-хозяйственной  деятельности  наступают  с  даты  представления   налоговой   декларации   за

соответствующий  налоговый  период,  но  не  позднее  срока,  установленного  для  ее   представления   в

налоговый орган. Указанный подход впоследствии был подтвержден  в Определении ВС РФ от 3 сентября

2015 г. по делу N 306-КГ15-6527.

В плане исчисления трехлетнего срока на судебный возврат  излишне  уплаченного  налога  следует

учесть, что в подавляющем большинстве случаев  налогоплательщик,  самостоятельно  исчисляя  (п. 1 ст.

52 НК РФ) и уплачивая налог в излишней сумме, должен знать о факте излишней уплаты непосредственно

в  момент  уплаты  <1125>.  Данный  подход  в  определенной  степени  подтверждается  в Постановлении

Президиума   ВАС   РФ   от   25   февраля   2009   г.   N   12882/08.   Суд   указал,    что    моментом,    когда

налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога,  не  может  считаться  момент  совершения  им

действий  по  корректировке  своего  налогового  обязательства  и  представлению  уточненной  налоговой

декларации. Вопрос определения  времени,  когда  налогоплательщик  узнал  или  должен  был  узнать  об

излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение  для

дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой  налогоплательщик  допустил  переплату

налога; наличие у  него  возможности  для  правильного  исчисления  налога  по  данным  первоначальной

налоговой   декларации,   изменения   действующего   законодательства   в    течение    рассматриваемого

налогового периода, а  также  другие  обстоятельства,  которые  могут  быть  признаны  судом  в  качестве

достаточных  для   признания   непропущенным   срока   на   возврат   налога.   Бремя   доказывания   этих

обстоятельств  в  силу ст. 65  АПК  РФ  возлагается  на  налогоплательщика.  Развитие  данного   подхода

осуществлено  в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26 июля 2011  г.  N  18180/10.  По  мнению  Суда,

довод предприятия о том, что ошибочная уплата налога обусловлена недостаточной компетентностью его

персонала, не может рассматриваться в качестве законного основания для исчисления срока давности  не

с момента уплаты налога, то есть  когда  о  факте  его  переплаты  предприятие  должно  было  знать,  а  с

момента, когда ему об этом стало известно.

--------------------------------

<1125> Рекомендации Научно-консультативного совета при ФАС Волго-Вятского округа  "О  практике

применения налогового законодательства"  (по  итогам  заседания  14  октября  2010  г.)  //  Экономические

споры:  проблемы  теории   и   практики.   2010.   N   4;   СПС   "Гарант";   СПС   "КонсультантПлюс";   URL:

http://www.fasvvo.arbitr.ru.

Есть основания полагать, что указанный подход корреспондирует с нормами подп. 3 п. 1 ст. 23 и п. 1

ст. 52 НК РФ: налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов  (расходов)

и объектов налогообложения; налогоплательщик самостоятельно  исчисляет  сумму  налога,  подлежащую

уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не

предусмотрено НК РФ. Соответственно, на налогоплательщика в общем случае  возлагается  обязанность

по первичному учету своих налоговых обязательств, а следовательно, и по учету возможных переплат.

Необходимо   определить,    имеет    ли    значение    заявление    налогового    органа    о    пропуске

налогоплательщиком срока исковой давности. Исходя из п. 2 ст. 199 ГК РФ, п. 4 Постановления Пленумов

ВС РФ от 12 ноября 2001 г. N 15 и ВАС РФ от 15 ноября 2001 г. N 18 "О некоторых вопросах,  связанных  с

применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности"  исковая  давность

применяется судом только по заявлению стороны в споре. В  то  же  время  нормативные  правовые  акты,

регламентирующие  деятельность  налоговых  органов  (в  частности, ст. ст. 78 и 79 НК РФ), не  содержат

полномочия  заявлять  о  пропуске  налогоплательщиком  срока  давности.  Соответственно,  с  этой  точки

зрения  в  заявлении  налогового  органа  о  пропуске  срока  исковой  давности,  как  представляется,   нет

необходимости - он должен быть применен судом и без такого заявления.  С  другой  стороны,  исходя  из

Постановления  Президиума  ВАС  РФ  от  5  марта  2013  г.  N  13491/12,  суд  обязан   оценить   подобное

заявление   в   рамках    спора    о    взыскании    налогоплательщиком    убытков    с    налогового    органа.

Соответственно, данный вопрос остается дискуссионным.

Кроме  того,  поскольку  законодательство  предусматривает   обязанность   налоговых   органов   по

инициативе налогоплательщика составлять акты сверок  (подп. 5.1 п. 1 ст. 21, подп. 11 п. 1 ст. 32 НК РФ) и

справки о  состоянии  расчетов  (подп. 10 п. 1  ст.  32 НК  РФ),  следует  определить,  свидетельствуют  ли

данные документы, содержащие сведения об излишней уплате налога, о признании  долга,  прерывающем

течение срока исковой давности (ст. 203 ГК РФ, п. п. 19 - 23 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ "О

некоторых вопросах, связанных с  применением  норм  Гражданского  кодекса  Российской  Федерации  об

исковой давности"), либо даже свидетельствуют о том, что течение исковой давности началось  заново  (п.

2 ст. 206 ГК РФ).

Представляется, что  акты  сверки  расчетов  (справки),  выдаваемые  налоговыми  органами  в  силу

требований публичного законодательства, не являются  признанием  долга.  Из  норм НК РФ и иных актов

законодательства  не  следует,  что  налоговый  орган  может  отказаться  от  их  выдачи   по   требованию

налогоплательщика. На основании правовой позиции, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ

от 12 мая 2009  г. N 514/09 и от 11 сентября  2012  г. N 3790/12, подписание таких  документов  не  может

рассматриваться  как  совершение  публично-правовым  образованием  действий,   свидетельствующих   о

признании долга. Налоговый орган не уполномочен  публично-правовым  образованием  на  признание  от

его имени задолженности.

Однако следует признать, что имел место пример, когда момент составления  акта  сверки  расчетов

был рассмотрен судом как момент начала исчисления трехлетнего срока на возврат излишне уплаченного

налога  (Постановление Президиума ВАС РФ  от  13  апреля  2010  г.  N  17372/09).  Суд  счел  возможным

исчислять данный срок от момента составления акта  сверки,  учитывая,  в  частности,  то,  что  налоговый

орган неверно отражал сведения о расчетах в  лицевом  счете.  Имели  место  и  другие  варианты  оценки

судом момента "узнал или должен был узнать",  с  которого  следует  исчислять  трехлетний  срок.  Так,  в

Постановлении  Президиума  ВАС  РФ  от  21  декабря  2010  г.  N   3972/10   в   качестве   момента,   когда

налогоплательщик узнал об излишней уплате налога, был расценен момент вручения  ему  акта  выездной

налоговой   проверки.   Возможность   учета   указанных   моментов   времени   в   данном    качестве,    как

представляется, достаточно спорна.

По  всей  видимости,  различные  позиции  относительно  того,  с  какого  именно   момента   следует

исчислять рассматриваемый трехлетний срок, предопределены тем, что данный срок как отражение срока

исковой давности в случае его пропуска подлежал бы восстановлению только в  исключительных  случаях

и только в отношении физических лиц (ст. 205 ГК РФ, Определение КС РФ от 20 марта 2008 г. N 159-О-О).

Арбитражные  суды,  рассматривая  обстоятельства  конкретного  дела  и   стремясь   защитить   интересы

частных субъектов в налоговых правоотношениях, через формулировку "узнал  или  мог  узнать",  по  сути,

могут "сдвигать" начало исчисления срока от  момента  фактической  уплаты  (взыскания)  на  тот  момент,

чтобы срок не считался пропущенным (на момент  составления  акта  сверки  расчетов,  момент  вручения

акта выездной налоговой проверки). Соответственно, дела такого типа могут являться оценочными.

Анализ рассматриваемого вопроса должен предполагать  и  учет п. 3 ст. 78 НК РФ: налоговый орган

обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным  налоговому  органу  факте  излишней

уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого  факта.

В   случае   обнаружения   фактов,   свидетельствующих   о   возможной   излишней   уплате    налога,    по

предложению  налогового  органа  или  налогоплательщика  может  быть  проведена   совместная   сверка

расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам.

Соответственно,  следует  определить  правовые  последствия   несообщения   налоговым   органом

налогоплательщику  о   факте   излишней   уплаты   налога   и   о   сумме   излишне   уплаченного   налога.

Непосредственно в НК РФ такие правовые последствия не выделены, практики высших судебных органов,

однозначно  определяющей  эти  правовые  последствия,   не   имеется.   С   одной   стороны,   нарушение

налоговым    органом    данной    обязанности    вполне    возможно    рассмотреть    как     обстоятельство,

соответственно,   смещающее   начало   течения   срока   на   обращение   налогоплательщика   в    суд    с

требованием о возврате налога. Но, с другой стороны,  в  том  случае,  если  налог  подлежит  исчислению

самим налогоплательщиком  (п. 1 ст. 52 НК РФ), информация о переплате и о моменте  ее  возникновения

должна быть и у самого налогоплательщика. С этой точки зрения в  таких  ситуациях  правила  исчисления

срока на обращение в суд не изменяются.

В случае если налог уже  не  может  быть  возвращен  налогоплательщику  по  причине  пропуска  им

сроков  на  его  истребование  из   бюджета,   налогоплательщик   не   может   требовать   и   проценты   за

несвоевременный  возврат  налога.   Данный   вывод   можно   обосновать   сходной   правовой   природой

процентов и пени за неуплату налога, а также позицией, следующей  из Определения КС РФ от 8 февраля

2007 г. N 381-О-П: обязанность по  уплате  пеней  производна  от  основного  налогового  обязательства  и

является не самостоятельной,  а  обеспечивающей  (акцессорной)  обязанностью,  способом  обеспечения

исполнения обязанности по уплате налога.

Следует учитывать, что в некоторых  публичных  имущественных  правоотношениях  государство  не

считает необходимым устанавливать для себя сроки на реализацию прав. Так,  в Определении КС РФ от 5

марта 2009 г. N 253-О-О рассматривался  вопрос  конституционности п. 4 ст. 93.4 БК РФ, в соответствии с

которым исковая давность,  установленная  гражданским  законодательством  Российской  Федерации,  не

распространялась   на   требования   Российской   Федерации,   возникшие   в    том    числе    в    связи    с

предоставлением   бюджетных   денежных   средств.   Суд   отметил,    что    исходя    из    предназначения

федерального  бюджета  как  материальной  основы  реализации   конституционных   функций   публичной

власти, в том числе  функций  социального  правового  государства  (статьи 1, 2, 7 и 18 Конституции  РФ),

федеральный   законодатель   вправе   определить   не   только   порядок   правомерного    использования

бюджетных средств, но и меры их повышенной охраны и защиты.

Изложенное  позволяет  утверждать,  что  институт

возврата

  излишне  уплаченного   (взысканного)

налога урегулирован гл. 12 НК РФ, но к налогообложению имеет опосредованное  отношение.  Указанный

институт близок к гражданскому праву,  что  подтверждается  вышеуказанным Определением КС РФ от 21

июня 2001 г. N 173-О, в котором предписано применять срок исковой давности  (п. 1 ст. 200 ГК РФ). Другой

пример:  в Определении  от  2  октября  2003  г.  N  317-О  по  отношению  к  излишне  уплаченной   сумме

косвенного налога -  акциза,  применительно  к  ее  возврату  налогоплательщику  в  рассмотренной  судом

ситуации КС  РФ  применил  термин  "неосновательное  обогащение",  который,  вообще  говоря,  является

гражданско-правовым  (гл. 60 ГК РФ). Позиция о том, что в случае излишней уплаты  налога  имеет  место

неосновательное обогащение публичного субъекта, поддерживается, например, Н.А.  Шевелевой  <1126>.

Кроме  того, ст. 2   НК   РФ   содержит   закрытый   перечень   общественных   отношений,   регулируемых

законодательством о налогах и сборах,  но  отношения  по  возврату  излишне  уплаченного  (взысканного)

налога  в  него  не  входят.  Примечательно  то,  что,  например,  А.  Бланкенагель,   приводя   сведения   о

немецкой правовой доктрине, сообщает, что независимо от регулирования  законодателя  на  базе  общих

принципов административного права, подтвержденных судебной практикой,  действует  право  на  возврат

необоснованно уплаченных государству денег. Оно служит публично-правовым эквивалентом  требования

неосновательного обогащения в гражданском праве <1127>.

--------------------------------

<1126> Интервью с Шевелевой Н.А., деканом юридического факультета СПбГУ // Закон. 2011. N 5. С.

13.

<1127> Бланкенагель А. О двух постановлениях Конституционного Суда РФ // Налоговед. 2015.  N  2.

С. 17.

Также следует отметить, что в Постановлении ЕСПЧ от 16 апреля 2002 г. по делу "Данжвиль" против

Франции" <1128>  сделан  вывод  о  том,  что  сумма  налога,  подлежащая  возврату  со  стороны  властей

заявителю   в   связи   с   неправомерно   уплаченными   суммами   НДС,   по   сути,   представляет    собой

имущественное право и, таким образом, может считаться имуществом в  значении статьи 1 Протокола N 1

к  Конвенции.  Право  на  возмещение  из  бюджета  косвенного   налога   расценивается   ЕСПЧ   сходным

образом:  в Постановлении ЕСПЧ от 22 января  2009  г.  по  делу  "Булвес"  АД  против  Болгарии"  сделан

вывод, что  заявитель  может  ссылаться  на  нарушение статьи 1 Протокола N 1 только  в  случаях,  когда

оспариваемые решения затрагивают его собственность в смысле  указанной статьи. Собственность может

включать как существующую  собственность,  так  и  активы,  включая  требования,  в  отношении  которых

заявитель может утверждать, что у него имеются по крайней мере правомерные ожидания осуществления

своего имущественного права.

--------------------------------

<1128> URL: http://echr.ru/documents/doc/2462777/2462777-006.htm#11021.

Данный вывод определенным образом подтверждается и в  отечественном  законодательстве.  Если

бы   излишне   уплаченный   (взысканный)   налог   (или   косвенный   налог   к   возмещению)   не   являлся

имуществом налогоплательщика, принадлежащим ему на праве собственности  (хозяйственного  ведения,

оперативного  управления),  то  соответствующую  сумму  невозможно  было  бы  направить  в  погашение

недоимки (задолженности). При этом в силу ст. 8 НК РФ налог должен уплачиваться из денежных средств,

принадлежащих  налогоплательщику  (а  не  государству),   а ст. ст.  78, 79, 176, 176.1, 203 и 203.1 НК РФ

предусматривают  возможность  погашения  недоимки   (задолженности)   за   счет   излишне   уплаченных

(взысканных) сумм или косвенного налога  к  возмещению.  В Определении КС РФ от 8 февраля 2007 г.  N

381-О-П отмечается, что в случае  допущения  налогоплательщиком  переплаты  некоей  суммы  налога  в

текущем налоговом периоде на  данную  сумму  распространяются  все  конституционные  гарантии  права

собственности,  поскольку  ее  уплата  в  таком  случае   произведена   при   отсутствии   законного   на   то

основания.

Особенности  защиты  права  применительно  к  "таможенному"  НДС  разъяснены,  например,  в п. 6

Постановления  Пленума  ВАС  РФ  от  8  ноября  2013   г.   N   79   "О   некоторых   вопросах   применения

таможенного законодательства": возврат (зачет) НДС, излишне уплаченного  или  излишне  взысканного  в

рамках таможенных процедур, осуществляется по правилам ст. 147 Закона о таможенном регулировании.

При этом необходимо исходить из того,  что  таможенный  орган  не  вправе  отказать  в  рассмотрении  по

существу  заявления  о  возврате   соответствующих   сумм   со   ссылкой   на   то,   что   возврат   излишне

уплаченных  сумм  НДС  или  возмещение  названного  налога   производятся   налоговыми   органами   на

основании положений ст. 78 или гл. 21 НК РФ, а также на то, что уплаченный (взысканный) при ввозе  НДС

в полном объеме был предъявлен к вычету  согласно ст. 171 НК РФ. В целях предоставления  налоговому

органу  возможности  скорректировать  сумму  предоставленного  ранее  налогового  вычета   таможенный

орган уведомляет его об уменьшении суммы НДС, подлежавшей уплате в рамках таможенных процедур.

Е.А.   Гринемаер   еще   до   принятия НК   РФ   отмечал,   что   является   обоснованным   вопрос   о

квалификации излишне уплаченного налога  как  неосновательного  обогащения  государства  (ст. 1102 ГК

РФ), а также о предъявлении налогоплательщиком требования об уплате  процентов  по статье 395 ГК РФ

<1129>. Но, как  было  отмечено  этим  же  автором,  судебная  практика  пошла  по  другому  пути  -  в п. 2

Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 1 июля 1996 г. N 6/8  "О  некоторых  вопросах,  связанных  с

применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено,  что,  поскольку  ни

гражданским,   ни   налоговым,   ни   иным   административным    законодательством    не    предусмотрено

начисление  процентов  за   пользование   чужими   денежными   средствами   на   суммы,   необоснованно

взысканные с юридических и физических лиц в  виде  экономических  (финансовых)  санкций  налоговыми,

таможенными   органами,   органами   ценообразования   и   другими   государственными   органами,    при

удовлетворении  требований  названных  лиц  о  возврате  из  соответствующего  бюджета  этих  сумм   не

подлежат применению нормы, регулирующие ответственность за неисполнение денежного  обязательства

(ст.  395 ГК РФ).  Фактически  тот  же  подход  имел  место  и  в п. 2 письма ВАС РФ  от  31  мая  1994  г.  N

С1-7/ОП-373  "Обзор  практики  разрешения  споров,   возникающих   в   сфере   налоговых   отношений   и

затрагивающих  общие  вопросы  применения   налогового   законодательства":   отношения   по   возврату

излишне уплаченного налога Суд специально отграничил от гражданско-правовых отношений.

--------------------------------

<1129> Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. М., 1997. С. 346.

Можно также отметить, что во впоследствии принятых Определениях КС РФ от 19  апреля  2001  г. N

99-О и от 7 февраля 2002  г. N 30-О указано, что  применение  положений статьи 395 ГК РФ в  конкретных