Файл: Nalogovoe_pravo_Kurs_lektsiy__Tyutin_D_V__Podgotovlen_dlya.pdf

налогообложению   (освобождается   от    налогообложения)    реализация    на    территории    Российской

Федерации услуг по организации и проведению азартных игр. Представляется,  что  одной  из  причин  для

введения указанной нормы является то, что "оценить" данные услуги, в т.ч. и в случае выигрыша  клиента,

зачастую невозможно.

--------------------------------

<1149>    Пепеляев    С.Г.,    Кудряшова    Е.В.,    Никонова    М.В.    Правовые    основы     косвенного

налогообложения. М., 2015. С. 72.

Другой  пример  практического  решения  вопроса  об  исчислении  НДС  при  реализации  товаров  -

Постановление  Президиума  ВАС  РФ  от  7  февраля  2012  г.   N   11637/11.   В   данном   судебном   акте

рассматривалась типичная для сегодняшнего дня ситуация, в которой  крупные  торговые  сети  не  только

приобретают у оптовых поставщиков товары, но и взимают с них премии (бонусы, выплаты) по  различным

(иногда весьма неоднозначным) основаниям, в т.ч. за присутствие  товаров  в  магазине.  Иными  словами,

покупатель получает  определенную  оплату  от  поставщика,  а  не  наоборот,  как  это  обычно  принято  в

договоре поставки (п. 1 ст. 486 ГК РФ). Налоговый орган счел, что тем самым общество,  представляющее

торговую сеть, оказывает поставщикам некоторую услугу, что  порождает  объект  налогообложения  НДС.

По мнению  Суда,  выплачиваемые  поставщиками  обществу  на  основании  договоров  поставки  премии

уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет  необходимость  изменения  налоговой  базы  по

НДС   у   поставщиков   и   сумм   налоговых   вычетов   по   НДС   у   общества,   поэтому   не   могут   быть

квалифицированы в качестве платы за  услуги,  оказываемые  обществом  поставщикам.  Впоследствии  в

Определении КС РФ от 23 октября 2014 г. N 2320-О разъяснено, что порядок исчисления и уплаты НДС не

исключает, а, наоборот, предполагает необходимость установления факта изменения  стоимости  товаров

(работ, услуг) для целей исчисления и уплаты НДС, а  также  определения  действительной  стоимости  их

реализации.

Достаточно  специфический  объект  обложения  НДС  урегулирован   в подп. 3 п. 1  ст.  146 НК РФ:

выполнение строительно-монтажных работ  для  собственного  потребления.  Особенность  его  состоит  в

том, что облагается "внутренняя" деятельность самого налогоплательщика, результаты которой никому не

передаются.   В решении  ВАС  РФ  от  6  марта  2007  г.  N  15182/06  по   этой   проблеме   дано   весьма

дискуссионное разъяснение: при осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным  способом

налогоплательщик является одновременно заказчиком и исполнителем работ.

В п. 2 ст. 146 НК РФ перечисляются операции, не признаваемые объектом налогообложения  НДС,  в

том числе передача имущества государственных и муниципальных предприятий,  выкупаемого  в  порядке

приватизации (подп. 3); операции по реализации земельных участков (долей в  них) (подп. 6); операции по

реализации   имущества   и   (или)   имущественных   прав   должников,   признанных   в    соответствии    с

законодательством Российской Федерации несостоятельными  (банкротами) (подп. 15). Статья 149 НК РФ

предусматривает    перечень    операций,    не    подлежащих     налогообложению     (освобождаемых     от

налогообложения) НДС, в том числе реализация на территории Российской Федерации услуг по перевозке

пассажиров городским  пассажирским  транспортом  общего  пользования  (за  исключением  такси,  в  том

числе   маршрутного) (подп. 7  п.  2);  осуществление  банками   банковских   операций   (за   исключением

инкассации) (подп. 3 п.  3). Кроме того, для "таможенного" НДС  в  ст.  150  НК  РФ  урегулированы  случаи

ввоза  товаров   на   территорию   Российской   Федерации   и   иные   территории,   находящиеся   под   ее

юрисдикцией, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), в  частности  ввоз

необработанных   природных    алмазов (п. 8);  продукции  морского   промысла,   выловленной   и   (или)

переработанной рыбопромышленными предприятиями (организациями) Российской Федерации (п. 11).

Момент    определения    налоговой    базы     (фактически     -     момент     возникновения     объекта

налогообложения) для  случая  реализации  товаров  (работ,  услуг)  в п. 1 ст. 167 НК РФ в  общем  случае

установлен как наиболее ранняя из дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2)  день  оплаты,  частичной  оплаты  в  счет  предстоящих  поставок   товаров   (выполнения   работ,

оказания услуг), передачи имущественных прав.

Соответственно, законодатель устанавливает,  что  при  реализации  товаров  (работ,  услуг)  объект

налогообложения по НДС возникает только из самого факта  отгрузки  (передачи)  товаров  (работ,  услуг);

последующая  оплата  и  момент  ее  получения  правового  значения  не  имеют.  Если  же   имеет   место

предварительная оплата, то ее получение также порождает объект налогообложения по НДС.

То,   что   используемый    законодателем    термин    "момент    определения    налоговой    базы"    в

действительности представляет собой момент определения объекта налогообложения, подтверждается  в

работе Ф.А. Гудкова. По мнению данного автора, практически во  всех  главах НК РФ содержатся нормы о

том,  в  какой  момент  налогоплательщик  обязан  определять  налоговую  базу.   Фактически   эти   нормы

означают   переопределение   обстоятельств,   с   которыми   связывается    признание    объекта    налога.

Экономическая и юридическая логика того или  иного  налога  легко  модифицируется  законодателем  под

фискальные задачи <1150>.

--------------------------------

<1150> Гудков Ф.А. Вексель. Порядок использования и особенности налогообложения.  М.,  2010.  С.

148.

Исходя из Определений КС РФ от 4 марта 2004 г. N 147-О и N 148-О в отношении НДС законодатель

может  установить,  что  налоговая  база   увеличивается   на   суммы   получаемых   налогоплательщиком

авансовых   платежей,   при   этом   предусмотрев    соответствующий    порядок    уплаты    налога:    либо

единовременно   (например,   по    итогам    налогового    периода),    либо    авансом    -    при    получении

налогоплательщиком  авансовых  платежей   за   реализацию   товара   (работ,   услуг)   с   окончательным

перерасчетом по итогам налогового периода. Как разъяснено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 10

марта 2009 г. N 10022/08, в  целях гл. 21 НК РФ не может быть признан  авансовым  платеж,  поступивший

налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров.

В плане исчисления современного  способа  исчисления  НДС  "по  отгрузке"  представляет  интерес

Постановление  Президиума  ВАС  РФ  от  22  сентября  2009  г.  N  5451/09:   ранее   отраженная   в п.  10

информационного письма Президиума  ВАС  РФ  от  10  декабря  1996  г.  N  9  "Обзор  судебной  практики

применения законодательства о налоге на добавленную стоимость" позиция о  начислении  процентов  по

ст. 395 ГК РФ за просрочку оплаты товаров (работ, услуг) на цену товара без учета НДС  основывалась  на

действовавшем в момент принятия письма законодательстве, которое предоставляло налогоплательщику

право использовать учетную политику "по оплате", когда  обязанность  по  уплате  этого  налога  в  бюджет

возникала  у  продавца  как  налогоплательщика  со  дня  поступления   продавцу   денежных   средств   от

покупателя. При этом до момента оплаты товара покупателем соответствующая операция не учитывалась

для целей налогообложения и до получения оплаты от покупателя продавец не был обязан  уплачивать  в

бюджет сумму налога за счет собственных средств. После введения в действие с  1  января  2001  г. гл. 21

НК РФ налогоплательщики за редким исключением (а с 1 января 2006 г. - без исключения)  обязаны  вести

учет выручки для целей обложения  НДС  со  дня  отгрузки  (передачи)  товаров  (работ,  услуг),  то  есть  с

момента отражения в бухгалтерском  учете  дебиторской  задолженности  покупателя.  Поэтому  продавец

обязан уплатить данный налог из собственных средств, не  дожидаясь  получения  оплаты  от  покупателя.

Следовательно, задерживая оплату оказанных услуг, общество фактически неосновательно пользовалось

не суммой, подлежащей  перечислению  в  бюджет  в  виде  НДС,  а  денежными  средствами  водоканала.

Поэтому основания для отказа в начислении процентов за  пользование  чужими  денежными  средствами

на ту часть суммы задолженности, которая приходится на сумму налога, отсутствовали.

Иной  подход  подлежит  применению  в  случае,   если   речь   идет   не   о   денежном,   а   об   ином

обязательстве. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 11 сентября 2012 г.  N  5328/12  рассматривался

вопрос о базе для начисления пени за просрочку доставки порожних вагонов, исчисляемой, как процент от

платы за  перевозку  грузов  в  соответствии  со ст. ст.  25, 33, 97 УЖТ РФ.  По  мнению  Суда,  буквальное

толкование ст. 97 УЖТ РФ  в  качестве  базы  начисления  законной  неустойки  предусматривает  именно

провозную плату без учета сумм НДС. В настоящем деле истец  является  заказчиком,  пени  начислены  в

связи с нарушением исполнения не денежного обязательства, а обязательства по доставке груза.

В  силу  общей  нормы п. 1 ст.  154 НК  РФ  налоговая

база

  при   реализации   налогоплательщиком

товаров (работ, услуг) определяется  как  стоимость  этих  товаров  (работ,  услуг)  с  учетом  акцизов  (для

подакцизных товаров) и без включения в  них  НДС.  Согласно п. 1 ст. 166 НК РФ сумма НДС  исчисляется

как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Соответственно,  НДС  исчисляется  со  стоимости  товара,  уже  включающей  акциз  (если   он   там

присутствует). Таким образом, имеет место нормативно предусмотренный "налог на налог". Впрочем, в ст.

351 НК РФ (утратила силу) применительно к налогу с  продаж  было  предусмотрено,  что  налоговая  база

определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя  из  применяемых

цен (тарифов) с  учетом  НДС  и  акцизов  (для  подакцизных  товаров).  Иными  словами,  налог  с  продаж

начислялся и на акциз, и на НДС.

Поскольку величина НДС зависит от стоимости реализованных  товаров  (работ,  услуг),  со  стороны

некоторых  налогоплательщиков  не  исключена  имитация  отсутствия  реализации  либо  реализации   по

заниженным ценам.  Соответственно,  в п. 2 ст. 153 НК РФ установлено, что  при  определении  налоговой

базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав  определяется

исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных  товаров  (работ,

услуг), имущественных прав, полученных им в  денежной  и  (или)  натуральной  формах,  включая  оплату

ценными бумагами. В подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ установлено, что налоговая база по  НДС  увеличивается

на  суммы  полученных  за  реализованные  товары  (работы,  услуги)  в   виде   финансовой   помощи,   на

пополнение  фондов  специального  назначения,  в  счет  увеличения  доходов  либо  иначе   связанных   с

оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Следует отметить, что сходная норма появилась  еще  в п.

1 ст. 4 Закона РФ "О налоге  на  добавленную  стоимость"  через  год  после  введения  его  в  действие,  и

фактически стала ответом  на  относительно  массовые  злоупотребления  -  налогоплательщики,  условно

говоря,  предпочитали  оформлять  реализацию  товара,  в  действительности   стоившего   100   руб.,   как

продаваемого по цене 1 руб. (что подлежало обложению НДС), и неустойки в 99  руб.  (что  формально  не

подлежало обложению НДС), например, за однодневную просрочку оплаты товара.

С  этой  точки  зрения  вопрос   о   том,   связаны   ли   некоторые   поступления   денежных   средств

налогоплательщику  с  оплатой  реализованных  товаров  (работ,  услуг),  может   являться   оценочным   и

различно разрешаться налогоплательщиком, налоговым органом и судом.

Ставки

 НДС предусмотрены в ст. 164 НК РФ:

- 18% - стандартная;

- 10% - пониженная, при реализации некоторых продовольственных, детских, медицинских товаров и

печатных изданий;

-  0%  -   при   реализации   товаров,   вывезенных   в   таможенной   процедуре   экспорта,   услуг   по

международной перевозке товаров и по некоторым другим операциям.

Соответственно, если к продаже предлагается товар за 118 руб. с НДС по ставке 18%, то это значит,

что цена товара без налога составляет 100 руб., а НДС составляет 18 руб. (18% от 100 руб.).

Рассматривая  пониженные  ставки  НДС  на  ряд  социально  значимых  товаров,  уместно  привести

позицию  К.Т.фон  Эеберга,  который,  рассматривая  проблему  необлагаемого  минимума,  отметил,   что

установить его можно только в отношении прямых налогов (реальных и  подоходных).  При  косвенных  же

налогах можно освободить от них те необходимые предметы потребления, обложение которых влияет, как

поголовный налог <1151>. Уместно сравнение перечня продовольственных товаров,  реализация  которых

облагается НДС по ставке 10%, с перечнем продуктов питания, приведенным  в  Федеральном законе от 3

декабря 2012 г. N 227-ФЗ "О потребительской корзине в целом по Российской  Федерации"  -  и  там  и  там

упомянуты хлебо-, молоко-, мясо- и рыбопродукты, а также овощи (включая картофель).

--------------------------------

<1151> Эеберг К.Т.ф. Курс финансовой науки. СПб., 1913. Репринтное издание. Bibliard.ru. С. 170.

С исторической точки зрения можно отметить, что в России стандартная ставка НДС, первоначально

в 1992 году составлявшая 28%, впоследствии была снижена до 20%,  а  затем  -  до  современного  уровня

18%.

Косвенный  характер  НДС  отражен  в п. 1 ст.  168 НК  РФ:  при  реализации  товаров  (работ,  услуг)

налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить

к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС.

Но, как было отмечено ранее, в действительности включение  суммы  НДС  в  цену  товара  (работы,

услуги) является правом, а не обязанностью налогоплательщика: таким  образом,  он  за  счет  покупателя

"вознаграждает" себя за налог, который подлежит уплате в бюджет.  Если  же  налогоплательщик  НДС  не

получит налог с  покупателя,  то  обязанность  по  его  уплате  будет  исполняться  исключительно  за  счет

собственных средств налогоплательщика.

Таким  образом,  имея  намерение  реализовать  товар  за  100  руб.,  налогоплательщику   в   общем

случае, следует продать его за 118 руб. (100 руб. - цена товара без НДС, 18 руб. - НДС  по  ставке  18%)  и

уплатить НДС в бюджет в  сумме  18  руб.  Если  бы  законодатель  ограничился  только  вышеуказанными

нормами о  включении  налога  в  стоимость  товара  (что  характерно  для  налога  с  продаж),  то  каждый

последующий продавец, даже реализуя товар без собственной  наценки,  был  бы  вынужден  увеличивать

цену  на  размер  НДС,  что  придало  бы  данному   налогу   так   называемый   кумулятивный   эффект   (в

приведенном примере при последующих перепродажах: 100 руб. - 118 руб. - 139,2 руб. - 164,3 руб. -  193,9

руб.   и   т.д.),   и   это,   очевидно,   попросту   разрушило   бы   гражданский   оборот   (либо   потребовало

максимальной концентрации производства  и  розничной  реализации  некоторого  товара  в  руках  одного

лица).

Для того чтобы этого не происходило, в ст. 171 НК РФ предусмотрены налоговые вычеты. Наиболее

часто применяемые  на  практике  налоговые  вычеты  (п. 2 ст.  171 НК РФ) исчисляются  как  суммы  НДС,

предъявленные налогоплательщику при приобретении им  товаров  (работ,  услуг),  в  отношении  товаров

(работ, услуг),  приобретаемых  для  перепродажи,  а  также  товаров  (работ,  услуг),  приобретаемых  для

осуществления   операций,   признаваемых   объектами   налогообложения   НДС.    На    данные    вычеты

налогоплательщик может уменьшить сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет (п. 1 ст. 171 НК РФ).

Например, если налогоплательщик НДС приобретет товар у другого налогоплательщика НДС за  118

руб. (100 руб. - цена товара без НДС, 18 руб. - НДС по ставке 18%) и впоследствии продаст его за 177 руб.

(150 руб. - цена товара без НДС, 27 руб. - НДС по ставке 18%), то он  будет  обязан  уплатить  в  бюджет  с

применением вычета сумму налога 9 руб. = 27 руб. (НДС "с реализации") - 18 руб.  (вычеты  или  "входной"

НДС). Та же сумма НДС получилась бы в том  случае,  если  бы  законодатель  предусмотрел  исчисление

налога с наценки (с "добавленной стоимости", в рассмотренном случае - с 50  руб.).  При  этом  упрощенно

можно утверждать, что тот первоначальный продавец, который продал указанный товар  за  118  руб.  (100

руб. - цена товара без НДС, 18 руб. - НДС по ставке 18%), обязан уплатить в бюджет НДС в сумме 18 руб.,

предъявленный им покупателю в составе цены. Именно этим и объясняется право покупателя на  вычет  в

данной сумме. В итоге по окончании цепочки перепродаж и конечном потреблении товара  в  бюджете  "по

частям"   окажется   вся   сумма   НДС,   заложенная   в   окончательной   цене   товара,   которую   уплатит

потребитель. Разумеется, данный вывод справедлив только  в  том  случае,  если  все  участники  цепочки

перепродаж  являются  налогоплательщиками  НДС  и  все  они  исполняют  обязанность  по  уплате  этого

налога. Как это следует из Постановлений Президиума ВАС РФ  от  28  октября  2008  г. N 6272/08 и от 10

февраля 2009 г. N 8337/08, НДС является косвенным налогом, взимаемым  с  участников  хозяйственного

оборота при реализации ими товаров (работ, услуг).

Очевидно,  что  НДС  без  вычетов  представлял  бы  собой   налог   с   оборота   (с   продаж).   Ранее

действовавший региональный налог с продаж (в последнем варианте - гл. 24 НК РФ, действовала в 2002 -

2004 годах) также не предусматривал вычетов, но кумулятивного эффекта  стремились  избегать,  облагая

данным налогом только конечную  реализацию  товаров  (работ,  услуг)  физическим  лицам  за  наличный

расчет (ст. 349 НК РФ - утратила силу). Несколько упрощенно можно утверждать, что в  другом  косвенном

налоге - акцизе - стремятся избегать  кумулятивного  эффекта,  облагая  только  "первичную"  реализацию

производителем произведенных им подакцизных товаров (подп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ).

Механизм исчисления  НДС  описан  в Определении КС РФ от 3 июля 2008 г.  N  630-О-П:  исходя  из

экономической сущности НДС как косвенного налога (налога на потребление), федеральный законодатель

предусмотрел многоступенчатый механизм его исчисления и уплаты, в рамках  которого ст. 173 НК РФ для

расчета суммы налога, подлежащей уплате  в  бюджет,  предусмотрена  необходимость  определения  как

сумм налога, исчисленных с налоговой базы (со стоимости  реализованных  товаров,  работ,  услуг),  так  и

сумм налога, предъявленных по покупкам, приобретенным для  осуществления  операций  по  реализации

товаров (работ, услуг), подлежащих налоговому вычету.

Следует отметить, что налог на потребление не  обязательно  должен  быть  косвенным.  Например,

налог  на  потребление  можно  взимать  непосредственно  с  потребителей  товаров  (работ,  услуг),  а  не

предлагать продавцам включать данный налог в цену товаров (работ, услуг). В то же время очевидно,  что

такой способ взимания налога намного сложнее организовать с практической точки зрения (в т.ч. и потому,

что конечных потребителей товаров (работ, услуг) существенно больше, чем продавцов).

Законодатель предусматривает достаточно жесткие условия  для  применения  налогоплательщиком

налоговых  вычетов.  В  частности,  приобретенные  товары  (работы,  услуги)  в   силу п. 2 ст.  171 НК РФ

должны  предназначаться  для  использования  в  деятельности,  облагаемой  НДС   (например   -   товары

приобретены   для   последующей   перепродажи   или   используются   в   производстве   других   товаров,

реализация  которых  облагается  НДС).  Как  разъяснено   в Постановлении Президиума  ВАС  РФ  от  20

октября 2009 г. N 9084/09, налогоплательщик имеет право заявить к вычету  суммы  НДС,  предъявленные

продавцами  при  приобретении  товаров  (работ,  услуг),  только  в  случае  использования  таких  товаров

(работ, услуг) для операций, подлежащих обложению данным налогом.

Соответственно, вопрос о том, используются ли некоторые приобретенные товары  (работы,  услуги)

в  облагаемой  НДС  деятельности  налогоплательщика,  может  являться   оценочным.   В   частности,   в

Постановлении Президиума ВАС РФ от 23 ноября 2010 г. N 9202/10 рассматривался вопрос о том,  вправе

ли налогоплательщик, обязанный в силу закона бесплатно передавать  определенное  количество  товара

(пайкового  угля)   физическим   лицам   (в   т.ч.   своим   работникам),   применять   вычеты   по   НДС   при

приобретении   данного   товара.   Суд   отметил,   что    основной    деятельностью    общества    является

неразрывный  процесс  добычи  и  реализации  угля,  то  есть   осуществление   операций,   признаваемых

объектами обложения НДС. В качестве условия ведения  этой  деятельности  обществу  законом  вменена

обязанность обеспечить пайковым углем определенные категории лиц, включая тех, которые не  состояли

и  не  состоят  с  ним  в  трудовых  отношениях  и  непосредственно   не   участвуют   в   производственном

процессе. Поскольку приобретение пайкового угля от усмотрения общества не  зависит,  операции  по  его

приобретению  должны  признаваться   связанными   с   осуществлением   обществом   налогооблагаемых

операций.

Еще пример - Постановление Президиума ВАС РФ от 25 октября 2011 г.  N  3844/11.  Как  установил

Суд,  организация  за  свой  счет  отремонтировала  автомобильную  дорогу  общего  пользования   (путем

оплаты работ, выполненных подрядчиками), по которой ей  было  удобно  вывозить  продукцию.  ВАС  РФ,

несмотря на то что автомобильная дорога  на  каком-либо  праве  у  организации  не  находится,  в  состав

основных средств, подлежащих отражению на ее балансе, не входит, признал право  на  вычеты  по  НДС.

Суд отметил,  что  положения гл. 21 НК РФ не препятствуют включению  в  состав  налоговых  вычетов  по

НДС    сумм    этого    налога    налогоплательщиками,    оплатившими    ремонтно-строительные     работы

автомобильных   дорог   общего   пользования,   находящихся   во    владении    исполнительных    органов

государственной  власти  или  местной  администрации,  при  отсутствии  как  встречных  обязательств  со

стороны заинтересованных лиц по финансированию результатов  выполненных  работ,  так  и  договорных

отношений с лицами, ответственными  за  содержание  автомобильных  дорог  названной  классификации,

при условии если соответствующие затраты произведены в целях достижения экономически оправданного

результата.

Следует  упомянуть  и Постановление Президиума ВАС РФ от  31  января  2012  г.  N  12987/11:  Суд

признал, что общество правомерно заявило  к  вычету  суммы  НДС,  уплаченные  подрядчикам  в  составе

стоимости работ по ликвидации объектов основных средств. По мнению ВАС РФ,  использование  объекта

основных  средств  в  хозяйственной  деятельности  имеет  комплексный   характер   и   включает   в   себя

установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости - ликвидацию  основного

средства.

Интересно то, что в приведенных примерах ВАС РФ, разрешая вопрос  об  обоснованности  вычетов

по  НДС,  исходил  из  тех  же  подходов,  которые   характерны   для   расходов   по   налогу   на   прибыль

организаций,  то  есть  из  производственной  необходимости.  В  связи  с   этим   показательны   сведения,

приведенные   Р.   Буссе:   решениями   немецкого   и   европейского   правосудия   уже   довольно    давно

подтверждено и потому общепризнано, что для освобождения, за исключением случаев  преднамеренного

злоупотребления,  достаточно  лишь  предполагаемого  назначения  приобретенных   товаров   или   услуг

<1152>.

--------------------------------

<1152> Буссе Р. Практика возмещения НДС в ФРГ // Налоговое право в решениях  Конституционного

Суда РФ 2010 г. С. 128.

Другим  обязательным  условием  для  применения  налоговых  вычетов  обычно  является   наличие

особого документа  -  счета-фактуры  (ст. 169 НК РФ).  Налогоплательщик  НДС,  реализуя  товар  (работу,

услугу), обязан выдать покупателю счет-фактуру с выделением суммы  НДС  (п. 3 ст. 168 НК РФ) для того,

чтобы   покупатель   имел    возможность    использовать    вычет. Форма      счета-фактуры    утверждена

Постановлением Правительства РФ от  26  декабря  2011  г.  N  1137  "О  формах  и  правилах  заполнения

(ведения)   документов,   применяемых   при   расчетах   по   налогу   на    добавленную    стоимость".    В

Постановлении   КС   РФ   от   3   июня   2014    г.    N    17-П    разъяснено,    что    счет-фактура    является

публично-правовым  документом,  дающим  налогоплательщику   право   для   правомерного   уменьшения

налога  на  добавленную   стоимость   на   сумму   налоговых   вычетов.   Как   следует   из Постановления

Президиума ВАС РФ от 8 ноября 2011 г. N 6889/11, счет-фактура, представляя собой документ налогового

учета, являющийся для покупателя  основанием  для  принятия  предъявленных  продавцом  сумм  НДС  к

вычету исходя из  положений п. 1 ст. 169 НК РФ, не может содержать сумму налога,  отличную  от  суммы,

уплаченной покупателем в соответствии с условиями договора купли-продажи.

В ряде Определений КС РФ (в т.ч. от 21 апреля 2011 г. N 499-О-О, от 29 сентября 2011 г. N 1292-О-О

) отмечается, что положения ст. ст. 169, 171 и 172 НК РФ в их взаимосвязи указывают, в частности, на  то,

что основанием для вычета  по  НДС  является  совокупность  наступивших  обстоятельств:  приобретение

налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых  операциях,  отражение  их  в

документах  учета  у  налогоплательщика-покупателя  и  наличие   надлежащим   образом   оформленного

счета-фактуры.

Нельзя   не   отметить,   что   счет-фактура,   вообще   говоря,   обычно    содержит    сведения,    уже

присутствующие  в  иных  документах,  опосредующих  отгрузку  товара  (работ,  услуг),  т.е.  в  накладных,

счетах, договорах. Иными словами, счет-фактура введен в  законодательство  только  для  формализации

исчисления НДС, ни для каких иных целей он не предназначен.

В Определении КС РФ от 15 февраля 2005 г. N  93-О  разъяснено,  что  соответствие  счета-фактуры

требованиям, установленным ст. 169 НК РФ, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты),

их  адреса,  объект  сделки  (товары,  работы,  услуги),  количество  (объем)  поставляемых  (отгруженных)

товаров (работ, услуг), цену товара  (работ,  услуг),  а  также  сумму  начисленного  налога,  уплачиваемую

налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.  Как  следует  из Определения КС РФ от 5 марта

2009 г. N 468-О-О, налогоплательщик, не  обеспечивший  документальное  подтверждение  достоверности

сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании  которых  он  претендует

на получение налоговых вычетов, несет риск  неблагоприятных  последствий  своего  бездействия  в  виде

невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога. В  соответствии  с  данными  правовыми

позициями   в   настоящее   время   сформулирован п. 2  ст.  169  НК  РФ:  ошибки  в  счетах-фактурах   и

корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие  налоговым  органам  при  проведении  налоговой

проверки   идентифицировать   продавца,   покупателя   товаров   (работ,   услуг),   имущественных    прав,

наименование товаров (работ, услуг), имущественных  прав,  их  стоимость,  а  также  налоговую  ставку  и