Файл: Nalogovoe_pravo_Kurs_lektsiy__Tyutin_D_V__Podgotovlen_dlya.pdf

налогоплательщика   не   могут   оцениваться   с   принципиально   различных   позиций    цивилистами    и

налоговиками.    Иногда    существенные    для    налогообложения    вопросы    разрешаются    в     рамках

гражданско-правовых споров (разъяснений). Так,  в п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 11 июля  2011

г. N 54 "О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из  договоров  по  поводу  недвижимости,

которая  будет  создана  или   приобретена   в   будущем"   разъяснено,   что   при   рассмотрении   споров,

вытекающих  из  договоров,  связанных   с   инвестиционной   деятельностью   в   сфере   финансирования

строительства  или  реконструкции  объектов  недвижимости,   судам   следует   устанавливать   правовую

природу  соответствующих  договоров  и  разрешать  спор   по   правилам глав  30  ("Купля-продажа"), 37

("Подряд"), 55  ("Простое  товарищество")  ГК  РФ  и  т.д.  Если  не  установлено  иное,   судам   надлежит

оценивать    договоры,    связанные    с    инвестиционной    деятельностью    в    сфере    финансирования

строительства   или   реконструкции   объектов   недвижимости,   как   договоры   купли-продажи   будущей

недвижимой вещи. Данное разъяснение существенно при  оценке  того,  что  именно  является  передачей

имущества,   если   такая   передача   носит   инвестиционный   характер   (подп. 4 п.  3  ст.  39 НК  РФ),  и,

соответственно, не признается реализацией товаров, работ или услуг.  В Постановлении Президиума ВАС

РФ от 2 июля 2013 г. N 1039/13 разъяснено, что  из п. п. 4 - 7, 11 указанного Постановления Пленума  ВАС

РФ следует, что экономическим понятием  "инвестиционные  сделки"  обозначаются,  например,  договоры

купли-продажи,  договоры  участия  в  долевом  строительстве,   договоры   подряда,   договоры   простого

товарищества.  Однако  суды   при   разрешении   споров,   возникающих   из   договоров,   поименованных

сторонами как "инвестиционные", должны устанавливать их правовую природу и применять  положения ГК

РФ о соответствующих договорах. Необходимость  выявления  гражданско-правовой  природы  договоров,

именуемых  сторонами  как  "инвестиционные",  выражена  в  Постановлениях  Президиума  ВАС  РФ  от  6

сентября 2011 г. N ВАС-4784/11 и от 24 января 2012 г. N ВАС-11450/11.

В связи с изложенным  уместно  поставить  вопрос:  почему  же  законодатель  не  облагает  налогом

только  действия  налогоплательщика  в  "чистом"  виде,  вне  связи  с  тем,  во  исполнение  каких  именно

гражданско-правовых  сделок  они  совершаются?  Дело,  как  представляется,  в  том,  что  определенные

действия,  значимые  для  налогообложения,  внешне  могут  выглядеть   совершенно   одинаково,   но   их

экономическая сущность (в т.ч.  следующая  из  сделок)  и  налоговые  последствия  будут  принципиально

отличаться. Так, если рассмотреть ситуацию, в  которой  некоторое  интересующее  нас  физическое  лицо

получило от другого лица  1000  руб.,  то,  с  точки  зрения НК РФ: 1) при  получении  денежных  средств  в

качестве  займа  налоговых  последствий  в  общем  случае  не  возникает;  2)   если   денежные   средства

являются  оплатой  за  проданный  товар,  ранее  приобретенный  за   800   руб.,   то,   упрощенно   говоря,

рассматриваемое физическое лицо будет обязано уплатить НДФЛ исходя  из  чистого  дохода  200  руб.  =

1000 руб. - 800 руб.; 3) в том  же  случае,  когда  денежные  средства  получены  безвозмездно,  в  порядке

дарения, НДФЛ, вообще говоря, придется уплачивать со всей суммы 1000 руб.

Впрочем, на практике данный подход может породить ряд неоднозначных вопросов.  Например,  при

проверке налогоплательщик может представить  налоговому  органу  договор,  в  соответствии  с  которым

полученные им от некоторого контрагента деньги представляют собой предварительную  оплату  за  товар

(работы,   услуги);   а   впоследствии   (на   рассмотрении   материалов   проверки,   при    обжаловании    в

вышестоящий  налоговый  орган,  в  суд...),  со  вполне  благовидным  объяснением  -  другой  договор,  на

основании которого данные деньги были получены в  заем.  Существенных  санкций  подобное  поведение

налогоплательщика исходя из современного правового регулирования и практики не влечет. Если никакой

иной информации у налогового  органа  (суда)  не  будет,  то  разрешение  вопроса  о  том,  облагается  ли

данное  поступление  денежных  средств  конкретным   налогом   (например   -   НДС),   может   составлять

определенную   проблему.   В   приведенном   примере   налоговый   орган   (суд),   скорее    всего,    будет

анализировать реальное поведение  налогоплательщика  и  его  контрагента,  для  того  чтобы  понять,  по

какой именно модели они строились, а также исходить  из  того,  что  гражданско-правовые  отношения  по

общему правилу презюмируются  возмездными  (п. 3 ст. 423 ГК РФ). Например, "поверить" в то,  что  одна

коммерческая  организация  без  разумных  оснований  предоставила  другой  независимой  коммерческой

организации беспроцентный заем на 5 лет, достаточно сложно.

Кроме того, вышеизложенный подход (о налогообложении не самих сделок, а фактических действий,

совершаемых во  исполнение  сделок  и  (или)  их  результатов  (действительных,  либо  презюмируемых))

порождает некоторый круг неоднозначно разрешаемых теоретических проблем. Так, в  силу п. 6 ст. 271 НК

РФ,   по   договорам   займа   или   иным   аналогичным   договорам   (включая   долговые   обязательства,

оформленные  ценными  бумагами),  срок  действия  которых  приходится  более  чем  на  один   отчетный

(налоговый) период, в целях обложения налогом на прибыль доход признается полученным и  включается

в состав соответствующих доходов на  конец  каждого  месяца  соответствующего  отчетного  (налогового)

периода независимо от даты  (сроков)  его  выплаты,  предусмотренной(-ых)  договором.  Соответственно,

упрощенно  говоря,  вне   зависимости   от   фактического   получения   процентов   по   договорам   займа,

заключенным более чем на один год, они должны быть  обложены  налогом  на  прибыль  у  заимодавца  в

конце  года.   Таким   образом,   складывается   впечатление,   что   законодатель   намеренно   игнорирует

фактическое  исполнение  сделки  (уплату  процентов),  а  по   существу   облагает   право   на   получение

процентов, указывая на момент его обложения вне зависимости от содержания договора.  В  то  же  время

заимодавец,  предоставляя  заем  на  условиях,  подпадающих  под п. 6 ст.  271 НК РФ,  информирован  о

налоговых  последствиях  своих  действий,  вследствие  чего  требование   правовой   определенности   не

нарушается, и можно говорить о налогообложении самих действий по предоставлению такого займа,  а  не

процентов по нему.

Сложность определения экономической  сущности  и  налоговых  последствий  гражданско-правовых

отношений иллюстрируется в  следующем  примере.  В Постановлении Президиума ВАС РФ от  8  октября

2013 г. N 3589/13 рассматривался вопрос, когда общество осуществляло строительство торговых  центров

и сдачу их в аренду в формате, подразумевающем предоставление арендаторам  пустых  помещений  без

какой-либо   отделки.   До   завершения   строительства   торгового   центра   обществом   заключались    с

арендаторами  соглашения  об  использовании   коммерческой   недвижимости.   Одновременно   с   этими

соглашениями между обществом и арендаторами подписывались договоры аренды  на  срок  свыше  года,

вступающие в силу с момента их государственной регистрации,  производимой  после  регистрации  права

собственности общества на  построенный  объект  недвижимости.  По  условиям  соглашений  арендаторы

получали право доступа для проведения работ по отделке и  дополнительному  обустройству  помещений,

предоставляемых в пользование, к которым относились отделка пола, стен, монтаж перегородок, дверных

блоков, витрин, противопожарных выходов, электромонтажные и  инженерные  работы  (установка  систем

электроснабжения,  освещения,  водоснабжения,  кондиционирования,  вентиляции,  охранной  системы  и

системы противопожарной  сигнализации),  работы  по  внутренней  отделке,  обусловленные  спецификой

деятельности арендатора, его фирменным стилем и дизайнерскими решениями. Результаты проведенных

арендаторами  работ  по  оборудованию  арендованных  ими  помещений  обществу  не   передавались   и

затраты,   понесенные   арендаторами    на    эти    работы,    обществом    не    возмещались.    Указанные

обстоятельства, с точки зрения налогового органа, свидетельствовали о том, что спорные работы,  будучи

направленными на доведение строящихся торговых центров до состояния, пригодного  для  эксплуатации,

должны быть оценены в качестве выполненных с выгодой для  общества  как  лица,  заинтересованного  в

получении дохода от аренды; вследствие чего спорные работы как  выполненные  безвозмездно  в  пользу

общества должны учитываться  на  основании п. 8 ст. 250 НК РФ в составе  внереализационных  доходов

при исчислении налога на прибыль, а также при  определении  среднегодовой  стоимости  имущества  при

расчете налога на имущество. Суд пришел к выводу, что выполнение  указанных  работ  арендаторами  до

ввода  торговых  центров  в  эксплуатацию  обусловлено  не   стремлением   осуществить   безвозмездное

предоставление в пользу общества,  а  их  заинтересованностью  в  открытии  магазинов  одновременно  с

официальным  открытием  нового  торгового  центра  для  посетителей.   Само   по   себе   осуществление

спорных работ до ввода торговых центров в эксплуатацию и регистрации  права  собственности  общества

на эти объекты не может свидетельствовать о выполнении названных работ  исключительно  в  интересах

общества,   о   безвозмездном   получении   обществом   результата   этих   работ   и,   как    следствие,    -

внереализационного  дохода  по   правилам,   предусмотренным п. 8 ст.  250 НК РФ.  При  ином  подходе,

основанном  на  определении   различных   налоговых   последствий   выполнения   отделочных   работ   в

предоставленных в возмездное пользование помещениях  в  зависимости  от  того,  выполняются  данные

работы   до   или   после   регистрации   права   собственности   арендодателя    на    возводимый    объект

недвижимости, будет нарушен принцип экономической обоснованности  налогообложения,  закрепленный

п. 3 ст. 3 НК РФ. К однородным с экономической точки  зрения  отношениям  при  отсутствии  специальных

указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия.

Уточненное разъяснение по данной проблеме  дано  в п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ  от  30

мая 2014 г. N 33: при рассмотрении споров, связанных с применением налоговых вычетов  арендатором  и

арендодателем, судам необходимо иметь в виду следующее. Если арендатор осуществляет  капитальные

вложения  в  арендованное  имущество  в  качестве  согласованной  сторонами  формы  арендной   платы,

суммы  налога,  предъявленные  ему  по   приобретенным   в   этой   связи   товарам   (работам,   услугам),

имущественным правам, принимаются  арендатором  к  вычету  в  том  же  порядке,  что  и  суммы  налога,

предъявляемые арендодателями в составе арендной платы. В тех случаях, когда  капитальные  вложения

в объект аренды осуществляются арендатором помимо уплаты арендодателю арендной платы, арендатор

вправе  принять  к  вычету  предъявленные  ему  суммы  налога  в  общем   порядке,   поскольку   в   целях

применения ст. 171 НК РФ он должен рассматриваться в качестве лица, приобретающего товары (работы,

услуги)  для   нужд   своей   хозяйственной   деятельности.   В   случае   же   компенсации   арендодателем

произведенных  капитальных  вложений   соответствующие   неотделимые   улучшения   в   арендованном

имуществе должны считаться переданными оплатившему  их  арендодателю.  При  этом  принятые  ранее

арендатором к вычету суммы налога предъявляются им арендодателю применительно  к  положениям п. 1

ст. 168 НК РФ. В свою очередь, арендодатель как собственник объекта аренды, принявший на себя  бремя

капитальных вложений, предъявленные арендатором в таком порядке суммы налога может  либо  принять

к вычету согласно ст. 171 НК РФ, либо включить в расходы при исчислении налога на прибыль (налога  на

доходы физических лиц) на основании ст. 170 НК РФ.

Другой   пример:   в Постановлении  Президиума   ВАС   РФ   от   22   октября   2013   г.   N   3710/13

рассматривалась   ситуация,   в   которой   общество   по   договорам   займа   заключило    с    оппонентом

(министерством) мировые соглашения в рамках арбитражного судопроизводства. Заключение упомянутых

мировых соглашений было расценено налоговой  инспекцией  как  признание  обществом  обязанности  по

уплате  процентов  за  пользование  займом  и  неустойки,  начисленной  за  просрочку  возврата  займа  и

уплаты процентов, и прощение кредитором долга в части этих требований, что послужило основанием для

вывода о получении обществом внереализационного дохода, который в  нарушение п. 18 ст. 250 НК РФ не

был  учтен  при  исчислении  налога   на   прибыль.   Суд   отметил,   что   мировое   соглашение   является

процессуальным    способом    урегулирования    спора,    направленным    на    примирение     сторон     на

взаимоприемлемых условиях, и достигается на основе взаимных уступок. При этом  отказ  истца  от  части

заявленных  требований   может   быть   обусловлен   не   столько   прощением   долга,   сколько   оценкой

возражений ответчика относительно обоснованности предъявленных требований  и  судебных  перспектив

рассмотрения дела в этой части, в том числе таких  последствий,  как  возложение  на  истца  расходов  по

государственной пошлине и отказ во взыскании судебных расходов в соответствующей части. Суд  первой

инстанции  сделал  обоснованный  вывод  о  том,  что  отказ  министерства  от  требований  по  взысканию

процентов за пользование займом и неустойки, включенный в мировое соглашение в качестве условия, не

может  быть  квалифицирован  как  прощение  долга  кредитором  при  отсутствии  признания  этого  долга

обществом либо подтверждения соответствующей обязанности  вступившим  в  законную  силу  решением

суда. Из содержания мировых соглашений не следует,  что,  признавая  требование  по  основному  долгу,

общество признало и обоснованность требований в части неустойки  и  платы  за  пользование  займом,  а

отказ кредитора от  взыскания  данных  сумм  был  согласован  сторонами  на  условиях  прощения  долга.

Учитывая изложенное, в рассматриваемом случае заявление кредитором  имущественного  требования  и

отказ от него в соответствующей части не являются достаточным доказательством для вывода о  наличии

у общества внереализационного дохода в  виде  сумм  обязательств  перед  министерством,  списанных  в

связи с заключением мировых соглашений.

Изложенное позволяет отметить в налоговом праве роль цивилистической теории о каузе  договора.

А.В. Кашанин предлагает следующее определение: кауза гражданско-правового договора  -  это  правовая

цель договора, то есть его направленность  на  последствия,  достигаемые  при  надлежащем  исполнении

договора <573>. Соответственно, если стороны, заключая договор, в действительности  имеют  в  виду  не

ту каузу, которая следует из договора, а иную, то данный договор следует рассматривать  как  притворную

сделку (п. 2 ст. 170 ГК РФ). Если же при  заключении  договора  стороны  в  действительности  вообще  не

предполагают никакой каузы, то имеет место мнимая сделка  (п. 1 ст. 170 ГК РФ). По мнению А.А. Рябова,

кауза  договора  предстает  перед  нами  как  межотраслевое  явление,  чье  значение  выходит  за   рамки

гражданского  права  и  приобретает  концептуальное  значение  для  права   налогового.   Кауза   по   сути

выступает особым смысловым элементом, скрепляющим воедино логику взаимодействия  гражданского  и

налогового  правоотношений.  Выражая  истинные  экономические  интересы  субъектов,  кауза  позволяет

привести модель налогового правоотношения в соответствие  с  моделью  правоотношения  гражданского,

гармонизируя системное единство этих правовых отраслей <574>.

--------------------------------

<573> Кашанин  А.В. Кауза  гражданско-правового  договора как выражение его сущности  //  Журнал

российского права. 2001. N 4.

<574> Рябов А.А. Гражданско-правовые основы изменения квалификации сделок в налоговом праве

// Цивилист. 2012. N 2.

С этой точки зрения во многих налогах  с  результатов  деятельности  объект  налога,  а  именно  тот

юридический факт, который указан в  законе,  как  основание  для  возникновения  обязанности  по  уплате

соответствующего налога  может  быть  охарактеризован  как  кауза  гражданско-правовой  сделки  при  ее

реальном исполнении. Так, основной объект НДС - реализация товаров (работ, услуг) (ст. 146 НК РФ) - это

зачастую кауза реально исполненных договоров купли-продажи товаров  (гл. 30 ГК РФ), подряда (гл. 37 ГК

РФ) и возмездного оказания  услуг  (гл. 39 ГК РФ), несмотря на то что  дефиниции  реализации  (ст. 39 НК

РФ), а также, соответственно, товаров, работ  и  услуг  (ст. 38 НК РФ) специально определены  для  целей

законодательства  о  налогах.  Сходным  образом   рассуждает   и   Р.   Польссон:   юридическим   фактом,

приводящим в  действие  механизм  налогообложения  по  НДС,  признается  факт  реализации.  В  общем

плане  считается,  что  реализация  имеет  место  тогда,  когда  передача   имущества   в   соответствии   с

гражданско-правовыми нормами расценивается как поставка товара или услуги <575>.

--------------------------------

<575> Польссон Р. Шведское налоговое право. Екатеринбург, 2006. С. 42.

Как  полагает  И.В.  Шиков,  в  практике  Конституционного  суда  ФРГ  имеет  место   общий   подход:

налоговое  и  гражданское   право   являются   самостоятельными,   находящимися   в   равном   ранге   по

отношению  друг  к  другу  отраслями  права,  которые  оценивают  одни  и  те  же   юридически   значимые

обстоятельства из разных перспектив и с разных оценочных позиций <576>.

--------------------------------

<576> Переквалификация сделок в налоговом праве. Научный круглый стол 13 декабря 2013 г.  URL:

http://m-logos.ru/img/Prezentaciya_Shikov_121213.pdf.

Следует   также   отметить,    что    возможность    налогообложения    исключительно    правомерной

деятельности (действий) следует  из  отечественного  налогового  законодательства  и  правовых  позиций

высших судебных органов, но не является повсеместно принятой практикой. Так, А.В.  Елинский  приводит

сведения об особенностях налоговой системы США: лица, получающие доход  от  незаконных  источников

(азартные игры, кражи, торговля наркотиками и т.д.) обязаны указывать  в  налоговой  декларации  суммы,

полученные из таких источников <577>. Более того, как отмечает  Д.  Ларо,  в  США  при  налогообложении

доходов от незаконной деятельности по общему правилу должны быть учтены не только сами  доходы,  но

и соответствующие им расходы <578>. И.В. Шиков приводит сведения  о  применении  норм  Положения  о

налогах и обязательных платежах ФРГ от 16  марта  1976  г.  (Abgabenordnung):  для  налогообложения  не

имеет  значения,  противоречат  ли   действия   (бездействие),   которые   образуют   юридический   состав

налогового  закона,  законодательному  положению,  установленному   запрету   или   добрым   нравам.   В

результате  действия  этой   нормы   доходы,   фактически   полученные   в   результате   противозаконных

действий,  также  являются  объектом  налогообложения.  Однако  имеется   особенность   в   части   НДС:

запрещенные к обороту объекты не образуют вообще реализации в смысле НДС <579>.

--------------------------------

<577> Елинский А.В. Зарубежный опыт разграничения законных  и  незаконных  деяний  в  налоговой

сфере // Налоговые споры: опыт России и других стран: По материалам II Междунар.  научно-практ.  конф.

21 - 22 ноября 2008 г. / Сост. М.В. Завязочникова, под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2009. С. 202.

<578> Интервью с Д. Ларо, судьей Налогового суда  США,  профессором  //  Налоговые  споры:  опыт

России и других стран: По материалам II Междунар. научно-практ. конф. 21 - 22 ноября 2008 г. С. 304.

<579> Переквалификация сделок в налоговом праве. Научный круглый стол 13 декабря 2013 г.  URL:

http://m-logos.ru/img/Prezentaciya_Shikov_121213.pdf.

Безвозмездность.

 Исполнение налогоплательщиком обязанности по  уплате  налога  не  порождает

каких-либо встречных обязательств со стороны государства. Тот объем социальных услуг, которые  может

получить  от  публично-правового  образования  конкретное  лицо,  никак  не  связан   с   суммой   налогов,

которые оно уплатило  (должно  уплатить).  В  частности,  для  получения  гарантированных  государством

минимальных  услуг  (образования,  пособий,  медицинской  помощи,  перемещения  по   дорогам   общего

пользования и т.п.) объем налогов, уплаченных некоторым лицом, значения  не  имеет.  Кроме  того,  если

определенные     социальные     услуги     незаконно     не     были     предоставлены     налогоплательщику

публично-правовым образованием либо  были  получены  им  в  ненадлежащем  объеме  (ненадлежащего

качества), то это не означает, что налогоплательщик может отказаться платить  налоги  либо  потребовать

возврата уже уплаченных  налогов.  С  той  же  точки  зрения  налогоплательщик,  не  исполняющий  своих

обязанностей  по  уплате  налогов,   не   лишается   права   требовать   от   государства   соответствующих

социальных услуг.  Налог  лично  безвозмезден,  но  общественно  возмезден.  Общество  в  целом  имеет

право получить от  учрежденного  им  государства  тот  объем  социальных  услуг,  который  соответствует

сумме налогов, уплаченных членами данного общества (за  вычетом  разумных  расходов  на  содержание

самого государства). Во времена  СССР  данная  особенность  использовалась  как  одно  из  обоснований

наличия налогов в социалистическом обществе. Советский исследователь С.Д.  Цыпкин,  учитывая  труды

К.  Маркса,  полагал,  что  платежи  трудящихся  в  государственный   бюджет   СССР   имеют   возвратный

характер:  собранные  средства  возвращаются   населению   в   форме   затрат   на   развитие   народного

хозяйства и социально-культурные цели <580>.

--------------------------------

<580> Цыпкин С.Д. Правовое регулирование налоговых правоотношений в СССР. М., 1955. С. 21.

Можно отметить, что высказываются мнения относительно того, какой именно процент полученных в

бюджет средств современное государство может затратить на свое содержание.  Например,  как  полагает

С.Ю. Глазьев, общемировой стандарт - не более 20% государство должно тратить на силовые структуры и

на бюрократию <581>. Но по информации, содержащейся в современных российских нормативных актах о

бюджетах,  определить  данный   процент   затруднительно.   Справедлива   позиция   о   том,   что   любое

государство стремиться сделать свой бюджет  как  можно  более  закрытым  от  общества  <582>.  Пример

того, как именно это может делаться, применительно к  Англии  привел  С.Н.  Паркинсон:  предотвращение

бесхозяйственности было бы весьма  упрощено,  если  бы  бюджет  ассигнований  на  гражданские  нужды

начинался   бы   со   статьи   "Зарплата    государственным    служащим".    Но    Министерство    финансов

предпочитает прятать свою армию чиновников под покровом бюрократических техницизмов,  лишь  иногда

указывая в сноске: "Включая стоимость управления" <583>.

--------------------------------

<581> URL: http://www.vesti.ru/doc.html?id=116444.

<582> Худяков А.И., Бродский М.Н., Бродский Г.М. Основы налогообложения. СПб., 2002. С. 169.

<583> Паркинсон С. Закон и доход. М., 1992.

Индивидуальность.

 Возникшая обязанность по  уплате  налога  по  общему  правилу  должна  быть

исполнена налогоплательщиком лично, из его денежных средств.

Servitia personalia sequuntur personam

- личные повинности следуют за лицом <584>. Невозможно перевести  обязанность  по  уплате  налога  на

другое лицо путем заключения гражданско-правового договора, а  также  прекратить  данную  обязанность

иначе,   чем   это   предусмотрено   в   законодательстве   о   налогах   (в   том    числе    путем    зачета    с

гражданско-правовым требованием, путем уплаты другим  лицом  и  др.).

Jus publicum privatorum  pactis

mutari non potest

 - публичное право не может быть изменено соглашением отдельных  лиц  <585>.  Даже

если налогоплательщик участвует в налоговых правоотношениях  через  своего  представителя  (ст. 26 НК

РФ), налоги должны уплачиваться из имущества налогоплательщика. КС  РФ  в Определении от 22 января

2004 г. N 41-О разъяснил,  что  представительство  в  налоговых  правоотношениях  означает  совершение

представителем действий от имени и за счет собственных средств налогоплательщика -  представляемого

лица. Исходя из Постановления Президиума ВАС РФ от 4 октября 2011 г. N  5934/11  фактическая  уплата

налога некоторым лицом за налогоплательщика не прекращает  обязанности  по  уплате  налога  у  самого

налогоплательщика.

--------------------------------

<584> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 349.

<585> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 226.

Следует  отметить,   что   имеют   место   прямо   следующие   из   закона   исключения   из   правила

индивидуальности  налога.  Может  иметь  место  как  вариант  добровольной   уплаты,   так   и   косвенное

принуждение, в ряде случаев не исключается и возможность принудительного взыскания:

-  уплата  транспортного  и  земельного  налогов,  а  также  налога  на   имущество   физических   лиц

(поимущественных  налогов)  наследниками  умершего  наследодателя  (сингулярное  правопреемство)  -

подп. 3 п. 3 ст. 44 НК РФ;

-  уплата  налогов  зависимой  (основной)  организацией  за  соответственно  основную   (зависимую)

организацию  - подп. 2 п. 2  ст.  45 НК  РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от  25  октября  2011  г.  N

4872/11;

-  уплата  налогов   учредителем   (участником)   ликвидируемой   организации,   если   субсидиарная

ответственность  допускается  гражданским  законодательством  - п. 2 ст. 49 НК РФ, п. 15  Постановления

Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11 июня 1999 г.  N  41/9, п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от  30  июля

2013 г. N 57;

- уплата налогов правопреемником реорганизованной организации  - п. 1 ст. 50 НК РФ, Определения

КС РФ от 23 декабря 2014 г. N 2885-О и от 29 января 2015 г. N 200-О;

- уплата налога поручителем за налогоплательщика - п. 2 ст. 74 НК РФ;

- уплата налога банком, предоставившим банковскую гарантию - п. 2 ст. 74.1 НК РФ;

-  уплата  НДС,  излишне   возмещенного   налогоплательщику   в   заявительном   порядке,   банком,

предоставившим  банковскую  гарантию  - подп. 2 п. 2  ст.  176.1 НК  РФ,  либо  управляющей  компанией,

предоставившей поручительство налогоплательщику - резиденту ТОР - подп. 3 п. 2 ст. 176.1 НК РФ;

-   уплата   акциза,   от   которого   был   необоснованно   освобожден    налогоплательщик,    банком,

предоставившим банковскую гарантию - п. 2 ст. 184 НК РФ;

- уплата налога руководителем (главным бухгалтером и  т.д.)  за  организацию  в  рамках  уголовного

дела по ст. 199 УК РФ - п. 2 примечания к ст. 199 УК РФ, ст. 28.1 УПК РФ, п. 7 Постановления Пленума ВС

РФ от 28 декабря  2006  г.  N  64, п. п. 13, 14 Постановления Пленума ВС  РФ  от  27  июня  2013  г.  N  19,

Определение ВС РФ от 27 января  2015  г.  N  81-КГ14-19, Постановление Президиума ВАС РФ  от  20  мая

2008 г. N 15555/07;

-  субсидиарная   уплата   налогов   руководителем   организации,   своевременно   не   исполнившим

обязанность по подаче заявления должника о банкротстве в арбитражный  суд  - Обзор судебной практики