Добавлен: 25.10.2023
Просмотров: 261
Скачиваний: 6
ВНИМАНИЕ! Если данный файл нарушает Ваши авторские права, то обязательно сообщите нам.
СОДЕРЖАНИЕ
1.2 Методы аудита финансовых вложений
1.3 Планирование аудита финансовых вложений
1.4 Итоговая аудиторская документация
2.Проведение аудиторской проверки финансовых вложений (на примере ОАО «Газпром»)
2.1 Характеристика финансово-хозяйственной деятельности ОАО «Газпром»
2.2 Анализ положения на рынке ценных бумаг
Карта предварительной экспертизы предприятия заказчика
достоверность данных о его уставном капитале, формировании и использовании средств резервных фондов за последние три года, размере просроченной задолженности кредиторам, проанализировать отчет о предыдущих выпусках эмиссионных ценных бумаг.
При проверке операций с ценными бумагами, представляющими собой финансовые вложения в сторонний бизнес, необходимо не только убедиться в наличии надлежаще оформленных документов, подтверждающих право на обладание приобретенными ценными бумагами, но и оценить их способность приносить организации экономические выгоды в виде процентов, дивидендов либо прироста стоимости компании.
Доходы по ценным бумагам, подлежащие аудиторской проверке, включают дивиденды, получаемые организацией от участия в уставном капитале других предприятий, проценты и иные доходы по ценным бумагам, проценты за предоставленные займы. По доходам, полученным в виде дивидендов, датой признания в бухгалтерском учете является дата поступления денежных средств на расчетный счет. Проценты за предоставленные займы отражаются в учете ежеквартально, доходы в виде процентов (либо части накопленного купонного дохода) должны быть учтены на более раннюю из двух дат - выплаты процентного дохода или реализации ценной бумаги.
Особого внимания аудитора заслуживают сделки купли-продажи ценных бумаг. Если покупная стоимость приобретенных организацией облигаций и иных аналогичных ценных бумаг ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится начисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью. При этом делаются записи по дебету счетов 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода и 58 на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" на общую сумму, отнесенную на счета 76 и 58.
Источниками информации, используемыми в ходе проверки ценных бумаг, являются договоры, документы, подтверждающие право собственности на ценные бумаги (выписки из реестра акционеров
, выписки со счетов депо, сертификаты ценных бумаг), документы, подтверждающие наличие и движение ценных бумаг (акты приема-передачи, отчеты дилера, инвентаризационные описи), справки и расчеты по изменению первоначальной стоимости ценных бумаг (справки о рыночной стоимости ценных бумаг, расчеты резерва под обесценение, расчеты дисконтированной стоимости финансовых вложений), документы, служащие основанием для начисления доходов и расходов (решения собрания акционеров, проспекты эмиссии, договоры об оказании посреднических и информационных услуг), регистры аналитического и синтетического учета по счетам 58, 59, 91, бухгалтерская отчетность.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности N 33 содержит примерный перечень процедур проверки, где указаны следующие процедуры, связанные с проверкой ценных бумаг:
- получить перечень ценных бумаг на дату составления бухгалтерского баланса и определить, соответствует ли итоговая сумма данным оборотной ведомости;
- запросить информацию об учетной политике в отношении ценных бумаг;
- запросить данные о балансовой стоимости ценных бумаг. Рассмотреть вопрос о риске ликвидности финансовых вложений;
- рассмотреть, существует ли надлежащий учет доходов и расходов по ценным бумагам;
Рассмотрим содержание перечисленных процедур и последовательность их применения. Представляется целесообразным на начальном этапе осуществить запрос информации об учетной политике в отношении финансовых вложений. Формирование учетной политики по учету финансовых вложений должно быть основано на требованиях Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, и Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.
При ознакомлении с учетной политикой необходимо обратить внимание на ее организационный и методологический аспекты, отразив результаты в рабочем документе (приложение 1).
Последующие процедуры проверки финансовых вложений включают: проверку приобретения финансовых вложений, изменения первоначальной стоимости, проверку выбытия финансовых вложений. Кроме традиционной проверки первичных документов и регистров, важно на каждом этапе сопоставить порядок и вариант организации учета, установленные в учетной политике, с информацией из учетных документов, регистров и отчетности.
При проверке перечня финансовых вложений на дату составления бухгалтерского баланса необходимо убедиться в одновременном соблюдении условий для признания актива в бухгалтерском учете в качестве финансового вложения согласно п. 2 ПБУ 19/02. В частности, проверить, не включены ли в состав финансовых вложений беспроцентные векселя, которые не способны приносить предприятию экономические выгоды. (табл. 3).
Таблица 3
Вопросы по проверке ценных бумаг
При проверке правильности формирования первоначальной стоимости финансовых вложений в ценные бумаги следует обратить внимание на порядок отражения сопутствующих затрат. Если величина затрат на приобретение несущественна по сравнению с покупной стоимостью финансовых вложений, то такие затраты могут признаваться расходами организации в том отчетном периоде, когда финансовые вложения приняты к учету. В учетной политике должен указываться необходимый уровень существенности затрат. После выполнения вышеуказанных процедур можно перейти к сопоставлению данных о финансовых вложениях в оборотной ведомости и в бухгалтерском балансе.
Итоги предварительной оценки учета ценных бумаг организации фиксируются в карте предварительной экспертизы. Пример такого отчета приведен в таблице 4.
Таблица 4
Карта предварительной экспертизы предприятия заказчика
На следующем этапе следует проверить последующую оценку ценных бумаг (табл. 4). Для этого ценные бумаги делят на две группы: имеющие рыночную стоимость и по которым рыночная стоимость не определяется. Под рыночной ценой понимается цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг. В бухгалтерской отчетности на конец отчетного года финансовые вложения этой группы должны показываться по рыночной стоимости путем осуществления корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. В учетной политике предприятие должно закрепить периодичность проведения корректировки - ежемесячно, ежеквартально или ежегодно (табл. 5).
Таблица 5
Рабочий документ "Тест проверки последующей оценки
финансовых вложений, по которым можно определить
в установленном порядке текущую рыночную стоимость"
Ценные бумаги, по которым невозможно определить текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости. Перед составлением годовой отчетности по ним необходимо провести проверку на обесценение. Такая проверка, согласно учетной политике, может производиться чаще. В соответствии с п. 37 ПБУ 19/02 под обесценением ценных бумаг понимается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных ценных бумаг в обычных условиях ее деятельности. В случае подтверждения существенного снижения стоимости ценных бумаг организация обязана создать резерв под обесценение на сумму разницы между учетной и расчетной стоимостью. Таким образом, учетная политика по данному участку учета в обязательном порядке должна содержать следующие аспекты:
При проверке операций с ценными бумагами, представляющими собой финансовые вложения в сторонний бизнес, необходимо не только убедиться в наличии надлежаще оформленных документов, подтверждающих право на обладание приобретенными ценными бумагами, но и оценить их способность приносить организации экономические выгоды в виде процентов, дивидендов либо прироста стоимости компании.
Доходы по ценным бумагам, подлежащие аудиторской проверке, включают дивиденды, получаемые организацией от участия в уставном капитале других предприятий, проценты и иные доходы по ценным бумагам, проценты за предоставленные займы. По доходам, полученным в виде дивидендов, датой признания в бухгалтерском учете является дата поступления денежных средств на расчетный счет. Проценты за предоставленные займы отражаются в учете ежеквартально, доходы в виде процентов (либо части накопленного купонного дохода) должны быть учтены на более раннюю из двух дат - выплаты процентного дохода или реализации ценной бумаги.
Особого внимания аудитора заслуживают сделки купли-продажи ценных бумаг. Если покупная стоимость приобретенных организацией облигаций и иных аналогичных ценных бумаг ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится начисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью. При этом делаются записи по дебету счетов 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода и 58 на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" на общую сумму, отнесенную на счета 76 и 58.
Источниками информации, используемыми в ходе проверки ценных бумаг, являются договоры, документы, подтверждающие право собственности на ценные бумаги (выписки из реестра акционеров
, выписки со счетов депо, сертификаты ценных бумаг), документы, подтверждающие наличие и движение ценных бумаг (акты приема-передачи, отчеты дилера, инвентаризационные описи), справки и расчеты по изменению первоначальной стоимости ценных бумаг (справки о рыночной стоимости ценных бумаг, расчеты резерва под обесценение, расчеты дисконтированной стоимости финансовых вложений), документы, служащие основанием для начисления доходов и расходов (решения собрания акционеров, проспекты эмиссии, договоры об оказании посреднических и информационных услуг), регистры аналитического и синтетического учета по счетам 58, 59, 91, бухгалтерская отчетность.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности N 33 содержит примерный перечень процедур проверки, где указаны следующие процедуры, связанные с проверкой ценных бумаг:
- получить перечень ценных бумаг на дату составления бухгалтерского баланса и определить, соответствует ли итоговая сумма данным оборотной ведомости;
- запросить информацию об учетной политике в отношении ценных бумаг;
- запросить данные о балансовой стоимости ценных бумаг. Рассмотреть вопрос о риске ликвидности финансовых вложений;
- рассмотреть, существует ли надлежащий учет доходов и расходов по ценным бумагам;
Рассмотрим содержание перечисленных процедур и последовательность их применения. Представляется целесообразным на начальном этапе осуществить запрос информации об учетной политике в отношении финансовых вложений. Формирование учетной политики по учету финансовых вложений должно быть основано на требованиях Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, и Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.
При ознакомлении с учетной политикой необходимо обратить внимание на ее организационный и методологический аспекты, отразив результаты в рабочем документе (приложение 1).
Последующие процедуры проверки финансовых вложений включают: проверку приобретения финансовых вложений, изменения первоначальной стоимости, проверку выбытия финансовых вложений. Кроме традиционной проверки первичных документов и регистров, важно на каждом этапе сопоставить порядок и вариант организации учета, установленные в учетной политике, с информацией из учетных документов, регистров и отчетности.
При проверке перечня финансовых вложений на дату составления бухгалтерского баланса необходимо убедиться в одновременном соблюдении условий для признания актива в бухгалтерском учете в качестве финансового вложения согласно п. 2 ПБУ 19/02. В частности, проверить, не включены ли в состав финансовых вложений беспроцентные векселя, которые не способны приносить предприятию экономические выгоды. (табл. 3).
Таблица 3
Вопросы по проверке ценных бумаг
| Пункт программы | Суть метода относительно данного пункта программы |
| Анализ активов предприятия | Аналитические аудиторские процедуры – Анализ формирования уставного капитала. Сопоставление различных статей расходов между собой. Сопоставление одинаковых статей расходов с одинаковыми статьями расходов. Подсчет удельного веса. Опрос – общение с сотрудниками «Сангрет» на тему возможных резервов роста предприятия, динамики деятельности |
| Анализ ценных бумаг | Запрос – отправка писем контрагентам, чтобы узнать: были ли заключены договоры, были ли они выполнены в сроки. Заключены ли договора на предстоящий год Опрос – Общение с сотрудниками компании по вопросам законности имеющихся ценных бумаг, Инспектирование – проверка ценных бумаг по существу. Сопоставление реквизитов сторон, проверка сроков, номеров, дат и сумм. |
При проверке правильности формирования первоначальной стоимости финансовых вложений в ценные бумаги следует обратить внимание на порядок отражения сопутствующих затрат. Если величина затрат на приобретение несущественна по сравнению с покупной стоимостью финансовых вложений, то такие затраты могут признаваться расходами организации в том отчетном периоде, когда финансовые вложения приняты к учету. В учетной политике должен указываться необходимый уровень существенности затрат. После выполнения вышеуказанных процедур можно перейти к сопоставлению данных о финансовых вложениях в оборотной ведомости и в бухгалтерском балансе.
Итоги предварительной оценки учета ценных бумаг организации фиксируются в карте предварительной экспертизы. Пример такого отчета приведен в таблице 4.
Таблица 4
Карта предварительной экспертизы предприятия заказчика
| № | Содержание вопроса |
| | Определение лица для ведения переговоров по проведению аудиторской проверки и контактного телефона |
| | Наименование организации |
| | Реквизиты организации (карточка клиента) |
| | Существование дочерних и зависимых организаций, обособленных подразделений |
| | Организационно-управленческая структура экономического субъекта (2-х, 3-х ступенчатая или комбинированная) |
| | Имя фамилия отчество руководителя организации |
| | Имя фамилия отчество Главного бухгалтера организации |
| | Основные виды деятельности. |
| | Технологические особенности производства продукции (работ, услуг) |
| | История организации (краткие сведения полученные в ходе беседы) |
| | Количество работников бухгалтерии и закрепленных за ними участков бухгалтерского учета |
| | Автоматизация бухгалтерского учета (используемая программа) |
| | Форма ведения бухгалтерского учета |
| | Объем документооборота (Согласно разработанной на предприятии методики) |
| | Принципы формирования оплаты труда персонала (повременная, сдельная и др.) |
| | Количество работников организации |
| | Период, за который необходима проверка |
| | Финансовые показатели за аудируемый период в (тыс. руб.), или за последний отчетный период |
| Валюта баланса | |
| Выручка от реализации | |
| Чистая прибыль | |
| Величина ценных бумаг | |
| Величина дебиторской задолженности | |
| Величина кредиторской задолженности |
На следующем этапе следует проверить последующую оценку ценных бумаг (табл. 4). Для этого ценные бумаги делят на две группы: имеющие рыночную стоимость и по которым рыночная стоимость не определяется. Под рыночной ценой понимается цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг. В бухгалтерской отчетности на конец отчетного года финансовые вложения этой группы должны показываться по рыночной стоимости путем осуществления корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. В учетной политике предприятие должно закрепить периодичность проведения корректировки - ежемесячно, ежеквартально или ежегодно (табл. 5).
Таблица 5
Рабочий документ "Тест проверки последующей оценки
финансовых вложений, по которым можно определить
в установленном порядке текущую рыночную стоимость"
| Название и основные реквизиты ценной бумаги | По данным предприятия | По данным проверяющего | Отклонения | ||
| Дата последней переоценки | Рыночная стоимость | Дата переоценки по учетной политике | Рыночная стоимость | ||
| Акция и т.д. | 11.05.11 | 11520 | 20.05.13 | 14500 | 2980 |
Ценные бумаги, по которым невозможно определить текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости. Перед составлением годовой отчетности по ним необходимо провести проверку на обесценение. Такая проверка, согласно учетной политике, может производиться чаще. В соответствии с п. 37 ПБУ 19/02 под обесценением ценных бумаг понимается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных ценных бумаг в обычных условиях ее деятельности. В случае подтверждения существенного снижения стоимости ценных бумаг организация обязана создать резерв под обесценение на сумму разницы между учетной и расчетной стоимостью. Таким образом, учетная политика по данному участку учета в обязательном порядке должна содержать следующие аспекты: