Файл: Формирование доказательственной базы при выявлении нарушений неправомерного возмещения ндс.pdf

38
Может быть обеспечительный платеж. Если арендатор вносит обеспечительный платеж, то прописывается его использование. От этого зависит учет для целей налога на прибыль и НДС.
Если срок действия договора больше года, то он должен быть зарегистрирован в Росреестре.
Если регистрация не произведена, то налоговый орган может не признать расходы по налогу на прибыль и в вычете НДС.
Согласование неотделимых улучшений, если их производит арендатор это должно быть прописано в договоре.
Предмет договора должен содержать понятную формулировку о том, какая именно услуга оказывается в рамках договора.
Рыночный уровень цен с обоснованием стоимости услуги и проявление должной осмотрительности.
Если в договоре прямо указано наличие отчетов, фотоматериалов, подтверждающих документов, то они обязательно должны быть.
По рамочным договорам услуг предусматривается составление технических заданий.
Право привлечения субподрядчика должно быть предусмотрено договором. Если в договоре прописано, что исполнитель оказывает услуги самостоятельно, но субподрядчики были привлечены, то возникает налоговый риск. Следовательно, компании можно предъявить об искажении фактов и об отсутствии должной осмотрительности и т.д.
Оказываемая услуга должна соответствовать ОКВЭДам исполнителя (письмо Минфина РФ от 12 января 2022 г. № 03-04-06/824).
Если ИП осуществляет деятельность вне рамок видов деятельности, указанных им при регистрации, то доходы, не связанные с предпринимательской деятельностью, выплачиваемые ему организацией, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц у источника выплаты в установленном порядке.
В предмете договора должно быть отражено, если, например, агент действует от имени принципала или от собственного имени, но всегда за счет принципала, прописан документооборот: оформление (кем, от чьего имени), передача счетов-фактур, актов и прочих документов.
Суть договора подразумевает, что агент перечисляет принципалу оплату за товары, работу, услуги после получения денежных средств от покупателя. Если в договоре указана оплата от агента до конкретного числа, то это может являться налоговым риском переквалификации в договор купли-продажи.
Агент не может давать указание принципалу, поэтому в договоре не должно быть указано, что агент информирует принципала о количестве товара, которое он готов забрать на реализацию или по какой цене агент будет продавать товар (постановление Арбитражного суда Западно-
Сибирского округа от 04.12.2017 № Ф04-4786/2017 по делу №А27-24540/2016).
В договоре может быть указана налоговая оговорка. Это условие договора о надлежащем исполнении налоговых обязанностей и о компенсации контрагентам потерь или убытков в случае претензий налоговых органов.
В письме ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@, п.18: налогоплательщик, не реализовав <...> право на учет расходов и применение налоговых вычетов <...>, вправе требовать взыскания соответствующих убытков с лиц, виновных в их причинении: с субъекта, от имени которого был подписан договор и который ввел налогоплательщика в заблуждение относительно обстоятельств ведения им деятельности и

39 наличия ресурсов для исполнения с лиц, контролировавших данного субъекта и использовавших его для реализации противоправной цели - уклонения от уплаты налогов.
Оговорка о надлежащем исполнении налоговых обязанностей может быть сформулирована следующим образом, например, поставщик гарантирует что:
- располагает необходимыми трудовыми и материальными ресурсами для выполнения обязательств по договору, а именно, помещением, оборудованием, транспортом и др. ресурсами;
- третьи лица, которые привлекаются для исполнения обязательств по договору, являются непосредственными исполнителями услуг (работ) и обладают достаточными трудовыми и материальными ресурсами;
- полностью отразит операции по договору в первичных документах и в отчетности, которая будет своевременно представлена в налоговый орган;
- по операциям поставщика не будет признаков несформированного источника вычета НДС;
- по требованию покупателя, налоговых органов или суда будут своевременно предоставлены заверенные копии документов об операциях по договору.
При составлении налоговой оговорки налогоплательщиком должно быть предусмотрено, с какого момента заказчик имеет право требовать с подрядчика возмещения сумм налоговых претензий.
Также в качестве основания в договоре должно быть предусмотрено наличие решения суда по оспариванию данной сделки. В противном случае, возникает значительный риск для поставщика, т.к. заказчик, получив требование налогового органа, может предоставить уточненные данные и потребовать с исполнителя возмещение. В таком случае подрядчик должен будет эти суммы компенсировать.
При заключении договора прописывается проявление должной осмотрительности, включающая факт представления документов и отсутствия претензий по ним.
Судебная практика по переквалификации сделок и доначислению налоговых обязательств: постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11.09.2019 № Ф04-3541/2019 по делу № А27-19628/2018, постановление 11ААС суда от 27.08.2019 № 11АП-13238/2019 по делу
№ А65-2655/2019, постановление 11 ААС от 27.10.2021 № 11АП-15981/2021 по делу № А72-
13737/2020, постановление 17 ААС суда от 04.02.2022 по делу № А60-34623/2020, постановление
1ААС от 05.11.2020 № 01АП-6587/2020 по делу № А39-6306/2019, определение ВС РФ от
14.05.2020 № 307-ЭС19-27597.

40
Несмотря на то, что термин «переквалификации сделки» отсутствует в числе официальных терминов Налогового кодекса, на практике это понятие широко используется. Под словосочетанием понимается юридическое изменение гражданско-правовой квалификации сделки, ее смысла или характера деятельности компании налоговыми органами для доначисления налогов и (или) привлечения к ответственности.
Налоговый кодекс прямо предусматривает право налоговых органов на переквалификацию сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика (пп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ).
На право переквалификации сделок указывается и в п. 2 письма ФНС России от 10.03.21 №
БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации».
Агентский договор заключается для выполнения ряда поручений, а не единичных поставок товара (работ, услуг). Данный договор относится к посредническим, но его предмет шире, чем в договорах комиссии или поручения, он может подписываться для выполнения как юридических, правовых заданий, так и любых других: риелторских, по продаже или закупке товаров, исследованию рынка и т.д.
Главные отличительные черты – длящийся характер и формирование посреднических взаимоотношений с собственным документооборотом, системой расчетов и взаимными обязательствами. Кроме того, поручение агентом выполняется всегда за счет принципала, а не за свой счет. поставка оплата
В данной схеме принципал создает компанию (агент) и осуществляет реализацию своего товара не самостоятельно, а через агента. По результатам проведенных мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено и доказано, что принципал и агент - взаимозависимые компании, производственная деятельность осуществлялась по единому адресу, единый соучредитель, согласно показаниям свидетелей генеральный директор принципала принимал решения по обеим компаниям (постановление АС Уральского округа от 07 июня 2022 г. № Ф09-
2991/22).
На примере следующей схемы, часть закупок осуществлялось через техническую компанию, чтобы предъявить НДС к вычету. Компания создала подконтрольную фирму и заключила с ней агентский договор. Принципал закупал продукты у поставщиков и продавал с НДС через своего агента. Чтобы уменьшить НДС и налог на прибыль, принципал оформлял фиктивные сделки с техническими компаниями. Все налоговые риски нес принципал. Агент платил минимальные налоги с суммы вознаграждения и имел чистую деловую репутацию, что было важно при работе с супермаркетами (постановление АС Поволжского округа от 14 июня 2022 г. № Ф06-17431/2022).
ПРИНЦИПАЛ
АГЕНТ
ПОКУПАТЕЛЬ

41 поставка оплата
При выявлении данного вида схем налоговому органу необходимо устанавливать:

Является ли Агент взаимозависимым лицом Принципала?

Имеются ли у Агента другие заказчики?

Когда зарегистрирован Агент?

Осуществляется ли контроль и управление со стороны Принципала за деятельностью
Агента?

Появились ли у Принципала после ввода Агента новые покупатели (поставщики)?

Имеются ли у Агента расходы, свидетельствующие о реальной деятельности?

Дублирует ли Агент функции сотрудников компании?

Исключает ли Агентский договор налоговые риски: перечисление оплаты принципалу до поступления денег от клиента агенту, возмещение расходов агента и др.
Проведем налоговый анализ агентского договора:
1. Предмет договора.
По договору Агент обязуется от имени и за счет Принципала совершить юридические и иные действия, направленные на продажу товаров Принципала.
2. Порядок реализации продукции Принципала.
Агент обязуется заключать договоры купли-продажи, поставки и другие договоры, направленные на реализацию продукции, принадлежащей Принципалу.
По мнению налогового органа и судов условие в договоре «……» о последующей розничной продажи продукции через розничную сеть агента» относится именно к элементам договора купли- продажи (поставки), что приводит к переквалификации Агентского договора в договор поставки.
3. Возмещение расходов Агента.
Принципал обязуется возместить Агенту расходы, понесенные последним, в порядке и на условиях Договора. К Отчету Агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных Агентом по Договору.
Принципал обязан возместить агенту расходы, связанные с исполнением договора. Агенты не должны принимать расходы на себя, так как это противоречит существу агентского договора
(п. 1 ст. 1005 ГК).
4. Согласование условий поставки.
ПОСТАВЩИК
ПРИНЦИПАЛ
ТЕХНИЧЕСКАЯ
КОМПАНИЯ
АГЕНТ
ПОКУПАТЕЛЬ

42
Ассортимент товаров, являющийся предметом Договора, указан в Приложении № … к
Договору, являющемся неотъемлемой частью Договора. Агент должен предварительно согласовывать с Принципалом условия договоров, заключаемых с потенциальными партнерами.
Ассортимент товара, который будет реализовываться через Агента, согласовывается в договоре
(Приложении к договору). Цены и условия сделок диктует Принципал, а не Агент.
5. Момент перечисления оплаты принципалу.
Агент перечисляет сумму по Договору на расчетный счет Принципала в течение 3 (трех) дней с даты получения оплаты от покупателя.
Агент не может быть точно уверен, когда продаст товар. Соответственно, он не может брать на себя риски принципала и перечислять ему свои денежные средства. Такие условия характерны для договора поставки, а не агентского договора (письмо ФНС РФ от 13 июля 2017 г. № ЕД-4-
2/13650@).
Рассмотрим, как проверить правильность отражения операций по агентскому договору у принципала и агента.
Принципал начисляет НДС:

на стоимость реализованных Агентом товаров (работ, услуг) – на дату реализации;

на сумму аванса, полученного Агентом от покупателей – на дату зачисления денежных средств от покупателей на расчетный счет Агента.
(п.1 ст.154, пп.2 п.1 ст.167 НК РФ, п.16 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33, Письмо ФНС России от 28.02.2006 № ММ-6-03/202@).
НДС = Полученный агентом аванс х 20/120 (или 10/110)
Агент начисляет НДС:

на сумму агентского вознаграждения на дату, когда выполнены обязательства по агентскому договору. Как правило, это дата утверждения отчета Принципалом или дата подписания акта обеими сторонами.
С даты оформления одного из таких документов у Агента есть 5 календарных дней для выставления счета-фактуры на сумму вознаграждения.
НДС = Сумма вознаграждения и (или) дополнительной выгоды х 20%
Ставка налога всегда равна 20% и не меняется, даже если товары облагаются налогом по ставке 10%,0% или не облагаются вовсе. Исключения предусмотрены только для следующего:
- сдачи в аренду помещений иностранцам и иностранным организациям;
- медицинских товаров по перечню Правительства РФ;
- ритуальных принадлежностей, работ и услуг;
- изделий художественных промыслов народов.
Какие нарушения бывают по сделкам через агентов (письмо ФНС РФ от 13.07.2017. № ЕД-4-
2/13650@):
1) в отчетах агента указаны нулевые суммы вознаграждения агента.
Комиссионное вознаграждение должно иметь стоимостную оценку. Если услуги оказываются безвозмездно, то это приводит к доначислению НДС (п.1 ст.39 НК РФ).
2) дублирование Агентом функций сотрудников компании.
Заключая агентский договор, принципал знал, что агент будет дублировать функции сотрудников компании. Поэтому необходимо устанавливать, с какой целью заключается агентский договор, и почему аналогичная работа не может быть выполнена силами сотрудников компании.

43 3) отсутствие экономической обоснованности расходов принципала на вознаграждение агента.
Принципал должен обосновать расходы на агентское вознаграждение и предоставить расчет, доказывающий эффективность агентского договора. Также следует обосновать деловую цель самой сделки.
4) перечисление агентом, принявшим товар на реализацию, денежных средств до фактической продажи товара.
Агент действует за счет принципала и не может его финансировать.
5) включение в договор обязанности агента оплатить товар не позднее определенной даты или условия о перечислении оплаты за товар частями независимо от его реализации.
Агент не может быть точно уверен, когда продаст товар. Соответственно, он не может брать на себя риски принципала и перечислять ему свои денежные средства. Такие условия характерны для договора поставки, а не агентского договора (письмо ФНС РФ от 13 июля 2017 г. № ЕД-4-
2/13650@).
6) применение агентских договоров при фактическом отсутствии у агента или принципала трудовых, материальных и иных ресурсов для реального исполнения договора.
Другими словами, отсутствие реальной финансово-хозяйственной деятельности одной из сторон сделки (письмо ФНС РФ от 13 июля 2017 г. № ЕД-4-2/13650@).
7) принципал на УСН учитывает фактически поступившую сумму на расчетный счет за минусом комиссии агента.
8) принципал не платит НДФЛ и страховые взносы при заключении агентского договора с физическим лицом.
Если агент физическое лицо, то с вознаграждения удерживается НДФЛ и начисляются страховые взносы аналогично договорам ГПХ (пп.6 п.1 ст.208, п.п.1, 2 ст.226 НК РФ, ст.1006 ГК
РФ).
4. ПРОБЛЕМЫ ДОПУСТИМОСТИ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ ПРИ ВЫЯВЛЕНИИ НАРУШЕНИЙ
НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА
Процессуальные документы налогового права являются важными доказательствами, входящими в состав материалов налоговой проверки, которым оформляются (фиксируются) действия налогового органа, проводимые в рамках мероприятий налогового контроля.
Доказательства в налоговом праве являются основополагающим фундаментом, на базе которого строятся выводы налогового органа и аргументированные возражения налогоплательщиков на доводы налогового органа.
Таким образом, допустимость, относимость, достаточность и легитимность полученных доказательств является той измерительной системой, с которой необходимо подходить к оценке каждого элемента предмета доказывания или единицы доказательств.
Авторитет налоговых органов, представляющий собой исполнительный орган государственной власти должен действовать строго в пределах властных полномочий, использовать только те доказательства, которые являются допустимыми с соблюдением и обязательным четким разъяснением прав налогоплательщиками в процессе осуществления деятельности налогового контроля. Налогоплательщики как участники правоотношений, в современных условиях должны проявлять грамотность в сфере налогового права и демонстрировать свою открытость и добросовестность.