Файл: В. Б. ИвашкевичIПрактический аудитМосква магистринфрам.pdf

1.2. Организация аудиторской проверки ный и инициативный аудит проводятся по договору (трудовому со­
глашению — договору) между аудиторской фирмой (аудитором — физическим лицом) и хозяйствующим субъектом. В договоре пре­
дусматриваются характер аудиторских услуг, время их осуществле­
ния, обязанности и ответственность сторон, условия оплаты, поря­
док приема-сдачи работ, условия конфиденциальности, разреше­
ния споров и т.п.
Аудиторские проверки обязательны для:
1) всех предприятий, обязанных по закону публиковать свою финансовую отчетность (организации, имеющие организационно­
правовую форму открытого акционерного общества);
2) совместных предприятий и организаций с участием ино­
странного капитала;
3) всех коммерческих банков, страховых организаций, бирж, внебюджетных и инвестиционных фондов и учреждений, источни­
ком образования средств которых являются обязательные или доб­
ровольные отчисления физических и юридических лиц;
4) предприятий, независимо от форм собственности (включая находящихся полностью в государственном или муниципальном владении), с годовым объемом выручки от реализации продукции, работ, услуг, превышающим в 500 тысяч раз размер минимальной заработной платы труда в РФ, или с суммой активов баланса, пре­
вышающей на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда;
5) организаций или индивидуальных предпринимателей, обя­
зательный аудит в отношении которых предусмотрен федеральным законодател ьством.
Обязательный аудит проводится только аудиторскими фирма­
ми (организациями). Для предприятий, в уставном капитале кото­
рых доля государственной собственности составляет не менее 25%, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуще­
ствляться по итогам проведения открытого конкурса.
По собственной инициативе могут проводить аудит малые и индивидуальные частные предприятия, фермерские хозяйства, уч­
реждения, состоящие на государственном бюджете в части плат­
ных услуг, и коммерческие организации, для которых аудит не обя­
зателен.
Уклонение экономического субъекта от обязательной аудитор­
ской проверки либо препятствование ее проведению влекут за со­
бой взыскание по решению суда или арбитража по искам прокуро-
Практический аудит
27

ра, федерального казначейства и налоговой службы, уплату штраф­
ных санкций.
Обязательный аудит должен проводиться с полным соблюде­
нием централизованно установленных правил (стандартов) ауди­
торской деятельности и завершаться заключением, содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторов о достовер­
ности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законода­
тельству России. Инициативный аудит в большей степени ориен­
тируется на стандарты и методики самой аудиторской организации или опыт индивидуального аудитора. Заключение по его итогам, как правило, не составляется или составляется в произвольной форме. Письменная информация по результатам инициативного аудита может быть существенно расширена в соответствии с поже­
ланиями клиента. В ней, как правило, содержатся рекомендации по совершенствованию управления бизнесом. В соответствии с этим организуется работа аудитора.
По характеру аудиторской проверки, ее формам и исполнению ау­
дит может быть внутренним и внешним. В н у т р е н н и й а у дит — это в основном ревизия производственно-хозяйственной деятель­
ности, осуществляемая силами и средствами самой проверяемой организации или ее вышестоящей инстанции. Ее цель — выявить как можно больше упущений в деятельности управляющих и дру­
гих должностных лиц компании, ее филиалов или дочерних пред­
приятий, проверить рациональность использования предоставлен­
ных им средств и возможностей, законность и целесообразность тех или иных операций и сделок с позиций общей экономической стратегии данного предпринимательства и соблюдения финансо­
вой дисциплины.
В отличие от практики внутризаводских ревизий, принятой до последнего времени в нашей стране, последующий аудит и кон­
троль производственно-финансовой деятельности фирмы осуще­
ствляет не главный бухгалтер или подчиненная ему бухгалтерия, а специальный отдел или служба внутреннего аудита. Обычно ее воз­
главляет специалист, непосредственно подчиненный управляюще­
му или совету директоров фирмы. По специально разработанному плану служба внутреннего аудита осуществляет сплошные и выбо­
рочные проверки наличия и использования средств (прежде всего денежных), законности и рациональности осуществления крупных сделок, финансовых вложений, операций с ценными бумагами, за-
1. Общая характеристика, цели и задачи практического аудита
28
Практический аудит

1.2. Организация аудиторской проверки нимается выверкой расчетов между подразделениями компании и т.п. Главная задача внутреннего аудита — повышение экономи­
ческой эффективности деятельности предприятия, усиление его конкурентоспособности за счет увеличения объема продаж, улуч­
шения качества продукции и работы всех управляющих звеньев, снижения издержек, ускорения оборачиваемости средств. Незави­
симость внутреннего аудита относительна, и вся его деятельность направлена на служение интересам предприятия и защиту этих ин­
тересов.
Главная особенность в н е шн е г о аудита — его полная не­
зависимость от клиента, государственных, в том числе налоговых, органов и третьих лиц. Результат его деятельности — аудиторское заключение по результатам проверки достоверности учета и отчет­
ности, законности осуществления хозяйственных операций в пер­
вую очередь предназначен для внешнего потребителя: акционе­
ров, пайщиков, для банков и других кредиторов, инвесторов, госу­
дарственных органов и служб. Заключение должно удостоверить
[
реальность отраженных в финансовой отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности, величины имущества и обязательств организации либо констатировать их недостовер­
ность в целом или частично. Насколько успешно или неуспешно
I функционировало предприятие на внутреннем и зарубежных рын-
I ках, для внешней аудиторской проверки не играет существенной роли.
Между внутренним и внешним аудитом есть различия и другого порядка. В организационном отношении внешний аудит всегда осуществляется на основе двустороннего договора между аудито­
рами и клиентом; внутренний аудит производится в порядке ис­
полнения служебных обязанностей.
В отличие от внутренней ревизии для внешнего аудита не суще­
ствует предписаний, что и как проверять. Внешнему аудитору пре-
I доставлено право, руководствуясь действующими правилами
|
(стандартами аудиторской деятельности), исследовать все хозяйст­
венные операции и документы, связанные с финансово-хозяйст­
венной деятельностью проверяемого предприятия, самому уста­
навливать, в каком объеме и какими методами будет осуществлять­
ся проверка, будет ли аудитор участвовать в инвентаризации товарно-материальных ценностей и денежных средств, по каким
К
критериям и с какой степенью репрезентативности производится
Практический аудит
29

выборочное изучение имущественного и финансового состояния клиента и т.д.
В зависимости от юридического статуса аудиторов различают: аудит, проводимый аудиторскими организациями (фирмами), и аудит, осуществляемый аудиторами в порядке индивидуально-тру­
довой предпринимательской деятельности. Вопрос выбора между этими разновидностями аудита также во многом решается исходя из соотношения затрат и риска потерь в компенсации убытков для клиента. При этом надо иметь в виду, что заключение индивиду­
альных аудиторов по результатам проверки финансовой отчетно­
сти организаций, для которых аудит обязателен, юридической силы не имеет. Индивидуальные аудиторы завершают проверку письменной информацией о выявленных недостатках в бухгалтер­
ском учете, ошибках в исчислении налогов, подробной аналитиче­
ской оценкой бизнеса, предложениями по совершенствованию управления им, в том числе по оптимизации налогообложения.
Для обязательного аудита избирается одна из аудиторских органи­
заций, зарегистрированных в аккредитованных аудиторских объ­
единениях.
Крупным предприятиям целесообразно заключать договор о проведении аудита с солидными аудиторскими организациями.
Такие услуги дороже стоят, но в случае убытка, понесенного от не­
квалифицированного аудита, эта организация компенсирует его в полном объеме. У небольших аудиторских фирм сумма гонорара меньше, но существует риск неполной компенсации понесенных убытков, а сама их возможность возрастает. Кроме того, затягива­
ются сроки проверки,.не все разделы ее программы могут быть вы­
полнены достаточно глубоко и всесторонне.
Организация аудиторской проверки включает порядок оформ­
ления договорных и других обязательственных отношений между аудитором (аудиторской фирмой) и клиентом, подготовительную работу до проведения проверки, ознакомление с предприятием и действующей на нем системой бухгалтерского учета, организацию работы по контролю правильности ведения отдельных разделов учета, анализ полученных результатов и оформление выводов по итогам проверки.
В организационную подготовку к аудиту бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта входят предварительные пе­
реговоры с клиентом, экспресс-анализ состояния его дел, опреде­
ление объема проверки, подготовка и заключение договора на вы-
1 . Общая характеристика, цели и задачи практического аудита
30
Практический аудит

полнение аудиторских услуг, составление календарного плана и определение временных границ аудирования, выбор метода про­
верки, анализ информационной базы клиента, ее технической ос­
нащенности, подготовка рабочего места аудитора.
В ходе предварительных переговоров с новым предприятием- клиентом уточняются характер и особенности его деятельности, правовой статус, место нахождения, численность персонала, вид и назначение аудиторской проверки и других услуг. Экспресс- анализ состояния дел осуществляется для определения масшта­
бов проверки и примерной ориентации во времени ее проведе­
ния. В ходе анализа оценивают объем и трудоемкость предстоя­
щей работы, возможность и необходимость привлечения к ней персонала проверяемого предприятия и специалистов со сторо­
ны. По данным экспресс-анализа определяется численность ау­
диторов, участвующих в проверке данного хозяйствующего субъ­
екта. При этом принимаются во внимание объем и срочность вы­
полняемой работы. На заключительной стадии подготовки составляют и согласовывают с заказчиком план проведения про­
верки.
Привлечение заказчиком аудиторов к проверке учета и отчет­
ности, к другим видам деятельности осуществляется по договору
(для аудиторской фирмы), договору или трудовому соглашению
(для аудитора — физического лица). Договору обычно предшеству­
ет официальное письмо-предложение предприятия-клиента или государственного органа о проведении аудита и ответное письмо о согласии на его осуществление. В интересах клиента и аудитора не­
обходимо, чтобы аудитор послал письмо-обязательство до начала работы и избежал тем самым неправильного понимания существа взятых им обязательств.
По своему содержанию и назначению письмо о согласии осу­
ществить аудиторскую проверку на оговоренных с клиентом усло­
виях является формой договорных отношений между аудитором и
I экономическим субъектом. Согласно установленному порядку на­
именование договора не является нормативным, а его отсутствие или замена другой формой не противоречат законности. Важно, однако, чтобы обе стороны были представлены физическими ли­
цами, обладающими соответствующими правами и полномочия­
ми. Для аудитора (аудиторской фирмы) это означает наличие ли­
цензии или иного права на занятие аудиторской деятельностью, для предприятия-клиента — предоставление ответственному лицу
1
.
2
.
Организация аудиторской проверки
Практический аудит
31

полномочий подписывать договора и соглашения от имени данной организации. Для небольших предприятий и организаций наибо­
лее приемлемой и распространенной в зарубежной практике ф ор­
мой договорных отношений является письмо — обязательство ау­
дитора.
Для разовых соглашений между аудитором и клиентом письмо о согласии на проведение аудита в соответствии с Гражданским ко­
дексом Российской Федерации может служить разновидностью до­
говора между сторонами. В этом случае клиент должен письменно подтвердить согласие на условия проверки, предложенные аудито­
ром. Если цель и масштаб аудита определены в долгосрочном до­
говоре между сторонами, письмо о согласии на проведение аудита является основанием для определения предмета последующего до­
говора и его содержания на текущий период. В этих случаях пись­
мо — обязательство аудитора может не составляться либо его со­
держание должно представлять дополнительную для предприятия- клиента информацию.
В отечественной практике предварительно согласованные ус­
ловия аудиторской проверки оформляют специальным договором.
Качественно составленный договор помогает избежать многих не­
доразумений по окончании аудиторской проверки в отношении оценки выполнения обязательств как аудитора, так и его клиента.
В нем должны быть определены:
— объекты аудита бухгалтерского учета и финансовой отчет­
ности;
— ответственность предприятия за достоверность предостав­
ляемых данных;
— границы аудита, включая ссылки на действующие норма­
тивные документы, законодательство или рекомендации профес­
сиональных объединений, правил которых аудитор придержива­
ется;
— формы заключения, отчетов, справок или иного рода обоб­
щений результатов аудиторской деятельности;
— указания на то, что присущие аудиту особенности и ограни­
чения совместно с несовершенством системы внутреннего контро­
ля у клиента порождают неизбежный риск того, что часть возмож­
ных неправильностей или ошибок в учете, отчетных формах и ре­
гистрах может остаться нераскрытой;
— условия обеспечения свободного доступа ко всем записям синтетического и аналитического учета, документации и любой
1. Общая характеристика, цели и задачи практического аудита
32
Практический аудит

1.2. Организация аудиторской проверки
другой информации, запрашиваемой в связи с проводимым аудитом;
— обязательства соблюдать коммерческую тайну, не разглашать информацию, содержащуюся в балансе и приложениях к нему, в отчетности о финансовых результатах и их использовании, а также в регистрах, используемых для составления финансовой отчетно­
сти (в Главной книге, журналах-ордерах, оборотных и группиро- вочных ведомостях и заменяющих их машинограммах).
Форма и содержание договора на проведение аудита могут быть различными в зависимости от запросов клиентов. Вместе с тем они должны включать следующие положения:
— цель аудита состояния учета и качества финансовой инфор­
мации, представленной в отчетности;
— ответственность руководства предприятия и аудитора за фи­
нансовую информацию, отчетность и качество ее проверки;
— инструментарий аудита, включая ссылку на действующее за­
конодательство, стандарты, нормативы, инструкции;
— форму информации о результатах проведенной аудитором работы по выполнению взятого обязательства;
— указание на то, что в связи с ограничениями, свойственными аудиту, есть риск того, что отдельные ошибки и мошенничество в учете, неточности в записях, регистрах и отчетности могут остаться необнаруженными.
Аудитор по своему усмотрению может включить в качестве приложения к тексту договора:
— предполагаемый краткий план проведения аудита;
— пожелания предоставления письменной информации от управляющих по конкретным вопросам;
— основные принципы определения вознаграждения за ауди­
торские услуги и соглашения по этому вопросу.
Дополнительно могут быть изложены:
— предложение об использовании услуг других аудиторов и не­
зависимых экспертов в тех аспектах деятельности, которые аудитор и его клиент сочтут необходимыми;
— соглашение об использовании иностранных аудиторов и не упомянутого ранее персонала клиента;
— описание важнейших ограничений ответственности аудито­
ра, когда такие возможности в принципе существуют.
При абонентном обслуживании клиента аудиторской органи­
зацией в течение года осуществляется комплекс аудиторских услуг
Практический аудит
33

по ведению бухгалтерского учета, составлению отчетности и дру­
гим вопросам финансово-хозяйственной и коммерческой деятель­
ности. Однако в этом случае аудиторская организация не имеет права давать заключение о достоверности баланса и других форм отчетности такого клиента.
На практике встречается и другой вид абонентского обслужива­
ния, когда аудиторы проверяют достоверность отчетности пред­
приятия по истечении каждого месяца или квартала внутри года, и к завершению его имеют возможность дать аудиторское заключе­
ние в течение нескольких дней. Это удобно и аудиторской фирме для обеспечения равномерной загрузки работников, и клиенту, ко­
торый может получить в течение года необходимую консультаци­
онную помощь.
После заключения договора или соглашения подготовительная работа до непосредственной проверки состоит главным образом в изучении особенностей проверяемого предприятия, структуры его организации и управления, основных хозяйственных связей.
В процессе этой работы необходимо ознакомиться с учредитель­
ными документами по созданию предприятия, со всеми их после­
дующими изменениями и дополнениями, составить схемы доку­
ментооборота и движения учетно-финансовой информации в со­
ответствии с местами ее формирования и использования, изучить акты предыдущих проверок, в особенности произведенных налого­
вой службой. Все это позволит произвести аудиторскую проверку с большей целенаправленностью и эффективностью.
В соответствии с заключенными договорами составляют план и разрабатывают программу аудиторской проверки, определяют со­
став бригады, ее осуществляющей. Планирование включает два ос­
новных этапа: предварительный и последующий.
На этапе предварительного планирования до выхода на пред­
приятие аудитору следует изучить влияние внешних и внутренних факторов на производственно-финансовую деятельность, ознако­
миться с организационно-управленческой структурой хозяйствую­
щего субъекта, видами деятельности, номенклатурой выпускаемой
(реализуемой) продукции, структурой капитала и долговых обяза­
тельств, организацией внутреннего контроля.
В общем плане определяются предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки. На его основе разрабатывается программа аудита. В ней фиксируют характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур. В соответствии с
1. Общая характеристика, цели и задачи практического аудита
34
Практический аудит