Файл: «Налоговый контроль и налоговые проверки».pdf

Позиции, отраженные в указанных судебных актах, не являются обязательными для участников налоговых споров. Об окончательно сформированной позиции арбитражных судов Российской Федерации можно говорить только в случае, если по какому-либо вопросу имеется решение, постановление Президиума либо Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ. В то же время анализ писем ФНС России позволяет сделать вывод, что при даче разъяснений налогоплательщику делаются ссылки на определения ВАС РФ и постановления Федеральных арбитражных судов. Так, в письме ФНС РФ от 06.02.2012 N ЕД-4-3/1813@ данное ведомство указало, что разъясненная позиция "нашла отражение также и в Определении ВАС Российской Федерации от 30.06.2010 N ВАС-8302/10". В письме ФНС РФ от 01.02.2012 N ЕД-4-3/1471@ указано, что "по данному вопросу существует положительная судебная практика (Определение ВАС от 30.06.2010 N ВАС-8342/10 по делу N А74-3706/2009 от 12.05.2010 ФАС Восточно-Сибирского округа)".

Относительно применения разъяснений Федеральная налоговая служба письмом от 23.09.2011 г. N ЕД-4-3/15678@ проинформировала нижестоящие органы, что обязательные для применения налоговыми органами разъяснения это те, которые:

- согласованы с Минфином России либо содержат правовую позицию, аналогичную изложенной в изданных Минфином России актах;

- размещены на сайте ФНС России.

Таким образом, налоговые органы следуют только тем разъяснениям, которые одновременно удовлетворяют двум указанным выше условиям. В свою очередь, налогоплательщик вправе, в случае если такие разъяснения были не в его пользу, в судебном порядке поставить вопрос об их проверке на предмет законности и соответствия НК РФ.

Правовое поле проведения налоговых проверок формируют и многочисленные письма ФНС, как разъяснительного, так и методологического характера (Письмо ФНС России от 17 июля 2013 года N АС-4-2/12722 "О работе комиссий налоговых органов по легализации налоговой базы», Письмо ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837 "О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками", Письмо ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705 "О рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок", Письмо ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837 "О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками" и т.д.), приказы ФНС (Приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок") и иные документы, положения которых исследовались в данной работе.

Подводя итог рассмотрению правовых основ налоговых проверок, отметим, что вся деятельность налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля регламентирована. Порядок и правила проведения налоговых проверок определены НК РФ и Законом Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации". Ряд вопросов, касающихся проведения налоговых проверок, регулируется письмами, приказами Минфина России, ФНС России и МВД России, которые не могут изменять правила, установленные НК РФ. Отступление налоговыми органами (их должностными лицами) от правил проведения проверки является в ряде случаев основанием для признания ее результатов незаконными, независимо от наличия у налогоплательщика фактов налоговых правонарушений. Немаловажное влияние на правоприменение положений о налоговых проверках оказывает судебная практика Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, а также Верховного Суда РФ. Отступление налоговых органов (их должностных лиц) от правовых позиций, определенных Конституционным Судом РФ, Высшим Арбитражным Судом РФ или Верховным Судом РФ, является основанием для обжалования результатов камеральной налоговой проверки.

В последние годы, как уже было отмечено выше, нормативная база поведения проверок совершенствовалась, изменился административный регламент деятельности ФНС, были внедрены новшества в систему налогового контроля. К настоящему времени налоговые органы отказались от всеохватывающего контроля и сделали акцент на комплексный анализ финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, на контроль, основанный на критериях риска. Долгое время одним из основных показателей, характеризующих результативность и эффективность выездных (ранее документальных) налоговых проверок, был показатель «охвата» выездными налоговыми проверками. Данный показатель отражал долю проведенных выездных налоговых проверок в общем количестве налогоплательщиков, стоящих на учете в налоговой инспекции. Чтобы обеспечить рост данного показателя, требовалось постоянное увеличение количества проведенных выездных проверок, однако это снижало их качество. Но, не смотря на применение налоговыми органами Концепции планирования выездных налоговых проверок за период с 2013 по 2015 гг. существенно увеличилось количество выездных налоговых проверок. Динамика выездных налоговых проверок в РФ за рассматриваемый период следующая: в 2015 году было проведено выездных налоговых проверок в количестве 922992 единиц, что превысило уровень проверок 2013 и 2014 гг. соответственно на 35,% и на 31,4%. Справедливо, что рост выездных налоговых проверок обусловлен не только ростом активности налоговых служб, но и ростом предпринимательской деятельности населения.

Результаты проверок соблюдения налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах в целом по стране, проведенных налоговыми органами самостоятельно и с участием органов внутренних дел представлены в таблице 3.

Таблица 3 – Показатели, характеризующие результаты проведения выездных налоговых проверок в РФ за 2015 год.

Данные, представленные в табл.2 свидетельствуют о том, что начисление налогов, выставление штрафов и начисление пени характерно для проверок как организаций, так и физических лиц (индивидуальных предпринимателей).

Дополнительное начисление налогов по выездным проверкам организаций и физических лиц составило 334611686 тыс. руб. в том числе доначисления по результатам проверок организаций составили 312 677 396 тыс. руб. или 91,8%.

Дополнительные начисления налогов организациям и физическим лицам по результатам выездных проверок составили 307 325 719 тыс. руб. или 73,5% от суммы доначислений по всем видам нарушений.

Дополнительное начисление сумм налогов как по результатам проверок организаций и физических лиц, так и по результатам выездных проверок занимают лидирующее положение, что означает, что основные нарушения, выявленные при проверках в основном касаются неуплаты или недоплаты налогов. Таким образом, исходя из представленных данных по выездным налоговым проверкам организаций и физических лиц, нельзя сделать вывод, все проверки результативны, так как официальная статистика не приводит данных о предприятиях и физических лицах, по которым не выявлены нарушения по уплате налогов. В то же время в налоговых органах существует негласная установка, что по результатам проверки в обязательном порядке должны быть установлены нарушения налогового законодательства, что приводит к дисбалансу в отношениях между налогоплательщиками и налоговыми органами, к коррупции, а следовательно не позволяет сделать вывод об общей эффективности налогового контроля.

За 9 месяцев 2016 года по результатам контрольной работы дополнительно начислено 347,2 млрд. рублей, что на 72,6 млрд. рублей, или на 26,5% больше, чем за 9 месяцев 2015 года. В том числе, по выездным налоговым проверкам за 9 месяцев 2016 года доначислено 260,0 млрд. руб., или на 18,4% больше, чем за 9 месяцев 2015 года (рисунок 3).

Рисунок 4 – Суммы доначислений налогов по результатам выездных и камеральных налоговых поверок за 9 месяцев 2015-2016 гг.

По данным ФНС России, из общей суммы доначисленных платежей по результатам налоговых проверок основные доначисления произведены по налогу на добавленную стоимость – 162,1 млрд. рублей, налогу на прибыль организаций – 91,2 млрд. рублей (рис. 5).

Рисунок 5 – Структура сумм доначисленных по результатам налоговых проверок платежей

Применение риск - ориентированного подхода при выборе объектов для проведения выездных налоговых проверок позволило сократить их количество за 9 месяцев 2016 года на 13,4% (с 23,2 тыс. до 20,1 тыс.), но сумма начислений по проверкам выросла (рисунок 6).

млн. рублей

9,5

13,0

9 месяцев 2015 г.

9 месяцев 2016 г.

Рисунок 6 – Размер начислений на одну выездную проверку, млн. руб.

Сумма начислений на 1 выездную проверку, выявившую нарушение, увеличилась на 36,6% по сравнению с 9 месяцеами 2015 года (с 9,5 млн. руб. до 13,0 млн. руб.).

По результатам выездных и камеральных налоговых проверок в бюджет поступило 170,5 млрд. рублей, что на 20,5%, или на 29 млрд. рублей больше, чем за 9 месяцев 2015 года (рисунок 7).

Рисунок 7 – Поступление платежей в бюджет по результатам проверок за 9 месяце 2015-2016 гг., млрд. руб.

При этом по выездным налоговым проверкам поступило 136,3 млрд. руб., что на 23,7% больше, чем в аналогичном периоде 2015 года.

Так, за 9 месяцев 2016 года по сравнению с аналогичным периодом 2015 года суммы дополнительно начисленных платежей по результатам камеральных налоговых проверок увеличились в 1,6 раза и составили 87,2 млрд. рублей (рисунок 8)

Рисунок 8 – Суммы начислений по результатам камеральных налоговых проверок за 9 месяцев 2015-2016 гг.

Внедрение ФНС России риск - ориентированного подхода к проведению проверок, усиление аналитической составляющей в контрольной работе, а также применение новейших автоматизированных аналитических инструментов позволили увеличить размер доначислений и на 1 камеральную поверку (рисунок 9).

тыс. рублей

40

58

9 месяцев 2015 г.

9 месяцев 2016 г.

Рисунок 9 – Размер начислений в расчете на одну камеральную проверку за 9 месяцев 2015-2016 гг., тыс. руб.

За последние годы повышена эффективность проверок возмещения НДС за счет внедрения с 01.10.2013 в эксплуатацию системы АСК «НДС». За время использования АСК «НДС» в работе по контролю за возмещением НДС в 12 раз снизилось количество случаев заявления возмещения высокорисковыми организацииями (с 791 в III квартале 2013 года до 65 во III квартале 2016 года).

В рамках реализации второго этапа стратегии риск-ориентированного подхода при контроле за НДС введен в опытно-промышленную эксплуатацию программный комплекс «АСК НДС-2», позволяющий в автоматизированном режиме (без участия инспектора) отслеживать товарные потоки налогоплательщиков, осуществляя контроль за каждой операцией, облагаемой НДС, сопоставлять сведения о покупках и продажах налогоплательщиков, выявлять расхождения в представленных налоговых декларациях по НДС и направлять налогоплательщикам требования о представлении пояснений в отношении выявленных расхождений.

Ежеквартально в АСК «НДС-2» обрабатывается 1,5 млн. налоговых деклараций. В целях контроля движения товара и формирования «цепочки» контрагентов в АСК «НДС-2» реализован инструментарий для выявления и пресечения схем уклонения от налогообложения.

В рамках опытно-промышленной эксплуатации АСК «НДС-2» проведен расчет контрольных соотношений и выявлены 19,3 тыс. деклараций с нарушениями, что составляет 1,3% от общего количества актуальных деклараций по НДС за II квартал 2016 года (1484,6 тыс. деклараций). Направлены 19,3 тысячи требований о представлении пояснений по контрольным соотношениям в адрес налогоплательщиков, в результате 16,8 тыс. налогоплательщиков представили уточенные декларации.

Результаты реализации вышеназванных мероприятий представлены на рисунке 10.

Рисунок 10 – Суммы дополнительно начисленных платежей по результатам камеральных налоговых проверок деклараций по НДС за 9 месяцев 2015-2016 гг., млрд. руб.

Из рисунка 10 видно, что за 9 месяцев 2016 года на 41,4 % возросли доначисления по итогам камеральных проверок деклараций по налогу на добавленную стоимость. Но при этом суммы взысканных платежей возросли лишь на 9,6 %. (рисунок 11)

Рисунок 11 – Суммы взысканных платежей из сумм дополнительно начисленных платежей по результатам камеральных проверок деклараций по НДС за 9 месяцев 2015-2016 годов

Таким образом, действительно, наблюдаются положительные тенденции в контрольной работе налоговых органов, связанной с администрированием НДС, но сопоставление суммы начисленных по итогам проведения камеральных проверок платежей и суммы взысканных в бюджет, равно как и сопоставление аналогичных показателей в отношении выездных проверок показывает, что, не смотря, на рост результативности налоговых проверок, все же остаются и ряд нерешенных проблем в данной области.

Так, в настоящее время на государственном уровне в РФ реализуется политика снижения количества проверок, в том числе налоговых. Однако это не распространяется на их качество. Обоснованность и качество налоговых проверок, особенно выездных, должно оцениваться соответствующими показателями понятными не только налоговым органам, но и налогоплательщикам.

Налогоплательщик должен знать и понимать критерии, по которым он выбран в качестве объекта проверки. Поэтому налоговые органы должны представить налогоплательщику расчет критериев, по которым назначена выездная налоговая проверка. Критерии установлены, но существуют проблемы в их применении, описанные выше. При этом часто проверки используются необоснованно часто и имеют направленность на сбор налогов, что на практике порождает многочисленные судебные тяжбы, споры и и т.д.