ВУЗ: Не указан
Категория: Не указан
Дисциплина: Не указана
Добавлен: 16.10.2020
Просмотров: 2096
Скачиваний: 1
Внимание!
Порядок формирования налоговой базы при выполнении СМР для собственного потребления определен в п. 2 ст. 159 НК РФ.
Налоговая база в этом случае определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.
Приведенная формулировка п. 2 ст. 159 НК РФ порождает массу споров на практике.
При разрешении таких споров судьи, как правило, руководствуются нормативными актами Росстата (Госкомстата России).
Например, ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что при определении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 159 НК РФ в нее не включаются стоимость приобретаемых материалов, передаваемых подрядчику на давальческой основе, стоимость оборудования, требующего монтажа, а также общехозяйственные расходы (Постановление от 21.07.2008 N Ф04-3941/2008(7381-А03-41)).
ФАС Московского округа также подтвердил, что стоимость оборудования, требующего монтажа, в налоговую базу для начисления НДС в соответствии с п. 2 ст. 159 НК РФ не включается (Постановление от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09).
В 2007 г. правомерность позиции Минфина России была оспорена в Высшем Арбитражном Суде РФ, который признал письмо Минфина России от 16.01.2006 N 03-04-15/01 не соответствующим ст. 159 НК РФ (решение ВАС РФ от 06.03.2007 N 15182/06, которое оставлено без изменения Постановлением Президиума ВАС РФ от 09.10.2007 N 7526/07).
Суд указал, что в гл. 21 НК РФ нет норм, устанавливающих специальный порядок определения налоговой базы при смешанном способе строительства, когда одна часть работ осуществляется собственными силами застройщика, а другая часть - силами сторонних организаций. Поэтому при таком способе строительства налогоплательщик-застройщик должен действовать следующим образом: в отношении работ, выполненных подрядным способом, применять нормы, предусмотренные п. 6 ст. 171 НК РФ, а в отношении работ, выполненных хозяйственным способом, - пп. 3 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 159 и п. 6 ст. 171 НК РФ.
Такой порядок исключает увеличение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость на стоимость строительных работ, выполненных подрядчиками. Иное означало бы, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость является возведенный (построенный как силами застройщика, так и силами подрядчиков) объект, а не строительно-монтажные работы, выполненные налогоплательщиком для собственного потребления, что входит в противоречие с определением объекта налогообложения, содержащимся в пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ.
Статья 160. Порядок определения налоговой базы при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией
Комментарий к статье 160
Как разъяснил Минфин России в письме от 04.06.2008 N 03-07-08/141, особенностей вычетов сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных по ввозимым на таможенную территорию Российской Федерации товарам, в зависимости от расчетов с иностранными поставщиками НК РФ не установлено.
Арбитражные суды отклоняют доводы налоговых органов о том, что при исчислении налогооблагаемой базы при дальнейшей реализации налогоплательщиком импортированного товара на территории Российской Федерации, если контрактная стоимость товара, с которой был уплачен НДС при реализации, оказалась ниже таможенной стоимости, с которой был уплачен НДС при ввозе, также следует применять положения статьи 160 НК РФ и при последующей реализации указанного товара налогоплательщик должен исчислять НДС, предъявляемый покупателям в составе цены, также исходя из его таможенной стоимости (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 20.09.2006, 13.09.2006 N Ф03-А51/06-2/3038).
В письме ФНС России от 01.12.2004 N 03-3-06/2423/35 "О налоге на добавленную стоимость" указано, что ст. 160 НК РФ не применяется для определения налоговой базы при реализации импортированных товаров на территории Российской Федерации.
Суды тоже приходят к выводу, что для целей налогообложения при реализации товаров на внутреннем рынке принимается стоимость этих товаров. Таможенная же стоимость товаров используется только для таможенных целей (см., например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.02.2007, 07.02.2007 N Ф03-А51/06-2/5434 по делу N А51-9137/06-31-292).
Статья 161. Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами
Комментарий к статье 161
Статьей 24 НК РФ предусмотрено, что налоговыми агентами являются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налогов.
Из пункта 2 статьи 24 НК РФ следует, что налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено НК РФ.
Пунктом 3 статьи 24 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Согласно пункту 4 статьи 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном для уплаты налога налогоплательщиком.
КС РФ в Определении от 02.10.2003 N 384-О разъяснил, что в силу пункта 3 статьи 171 НК РФ в тех случаях, когда покупатель является налоговым агентом продавца услуги и сам исчисляет, удерживает и уплачивает налог на добавленную стоимость, он, соответственно, имеет право на вычет уплаченных сумм. Документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном НК РФ, в соответствии с его статьей 169 НК РФ является счет-фактура.
В ст. 161 НК РФ указаны случаи, когда налогоплательщик должен исполнить обязанности налогового агента - исчислить и уплатить в бюджет сумму НДС.
Так, согласно п. 1 ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации товаров (работ, услуг) с учетом налога.
В этом случае налоговая база должна определяться налоговыми агентами - организациями и индивидуальными предпринимателями, состоящими на учете в налоговых органах.
Налоговыми агентами могут быть не только организации и индивидуальные предприниматели, на которых возложена обязанность по уплате НДС в бюджет, но и лица, освобожденные от такой обязанности (например, получившие освобождение на основании ст. 145 НК РФ либо применяющие специальные налоговые режимы - УСН, ЕНВД или ЕСХН).
Таким образом, первый случай, при котором организации и индивидуальные предприниматели должны выполнять функции налогового агента, - это приобретение товаров (работ, услуг) на территории РФ у иностранных лиц, не являющихся плательщиками "российского" НДС.
Другие случаи рассмотрены в п. 3 ст. 161 НК РФ, согласно которому налоговая база исчисляется налоговыми агентами в следующих случаях:
- при аренде ими федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества, предоставленного на территории РФ органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления;
- при приобретении (получении) на территории РФ государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну РФ, казну республики в составе РФ, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования;
- при реализации ими на территории РФ конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (в том числе при проведении процедуры банкротства в соответствии с законодательством РФ), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству;
- при приобретении на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров товаров, получении имущественных прав, работ, услуг на территории РФ у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;
- при исключении судна из Российского международного реестра судов и при отсутствии регистрации судна в указанном реестре, кроме ситуаций, указанных в п. 6 ст. 161 НК РФ.
Налоговый агент обязан исчислить по налоговой ставке, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ, соответствующую сумму налога, удержать ее у налогоплательщика и перечислить в бюджет.
Согласно п. 3 ст. 166 НК РФ общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Сумма налога при этом исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ в соответствии с порядком, установленным п. 1 ст. 166 НК РФ.
В силу п. 3 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами.
Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с гл. 21 НК РФ. Налоговые агенты, осуществляющие операции, указанные в п. п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ, не имеют права на включение в налоговые вычеты сумм налога, уплаченных по этим операциям.
Вычеты применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ, и при их приобретении он уплатил НДС.
Пунктом 4 ст. 174 НК РФ установлено, что в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств этим налогоплательщикам.
Таким образом, вычетам подлежат суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиками - налоговыми агентами.
Уплаченная в бюджет сумма НДС является фактической уплатой налога, а не переплатой только в случае, если данная сумма налога определена исходя из налоговой базы, сложившейся за соответствующий истекший налоговый период, и отражена в декларации, представленной за этот налоговый период.
Следовательно, при соблюдении условий, предусмотренных ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ, суммы НДС, уплаченные налоговыми агентами по операциям реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, могут быть включены налоговыми агентами в налоговые вычеты в декларации, представляемой за налоговый период, следующий за налоговым периодом, за который представлена декларация с отраженной в ней суммой НДС, подлежащей уплате в бюджет в отношении указанных товаров (работ, услуг).
Минфин России в письме от 15.07.2009 N 03-07-08/151 разъясняет порядок принятия к вычету сумм НДС, уплаченных российской организацией в бюджет в качестве налогового агента при приобретении у иностранной организации услуг, местом реализации которых является территория РФ.
В частности, финансовое ведомство приходит к выводу, что российская организация, уплатившая в бюджет в качестве налогового агента суммы НДС, имеет право на вычет данных сумм в указанном порядке в том налоговом периоде, в котором произведена фактическая уплата этих сумм в бюджет.
В письме от 04.02.2010 N 03-07-08/32 Минфин России также указывает, что российская организация, уплатившая (в том числе за счет собственных средств) в российский бюджет в качестве налогового агента суммы НДС при приобретении у американской компании, не состоящей на учете в российских налоговых органах, услуг, связанных с монтажом оборудования, находящегося на территории РФ, имеет право на вычет данных сумм налога в порядке, установленном п. 3 ст. 171 НК РФ.
Согласно письму Минфина России от 07.04.2008 N 03-07-08/84 организация, уплатившая в бюджет в качестве налогового агента суммы НДС при приобретении у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговом органе, услуг, местом реализации которых признается территория РФ, имеет право на вычет данной суммы налога в том налоговом периоде, в котором произведено фактическое перечисление этой суммы в бюджет.
ФАС Северо-Кавказского округа (Постановление от 30.10.2008 N Ф08-6549/2008) установил, что основанием для отказа налоговым органом в вычете НДС явилось то, что налоговый период, в котором исчисляется сумма НДС, и налоговый период, в котором у налогового агента возникает право на налоговый вычет этой суммы, различны.
Суд признал позицию налогового органа неправомерной и сослался на Определение КС РФ от 02.10.2003 N 384-О, в котором дается такое разъяснение: в силу п. 3 ст. 171 НК РФ в тех случаях, когда покупатель является налоговым агентом продавца услуги и сам исчисляет, удерживает и уплачивает НДС, он, соответственно, имеет право на вычет уплаченных сумм. Документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном НК РФ, является счет-фактура. Таким образом, право на возмещение из бюджета НДС возникает в том налоговом периоде, когда сумма НДС, удержанная налоговым агентом со своего контрагента согласно выставленному счету-фактуре, фактически перечислена в бюджет.
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 02.09.2008 N 5002/08 указал на то, что согласно п. 3 ст. 171 НК РФ НДС подлежит принятию к вычету покупателем - налоговым агентом при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены им для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, либо для перепродажи и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов иностранного юридического лица. В случае несоблюдения названных условий возможен отказ в предоставлении налоговых вычетов лицам, уплатившим налог в бюджет в качестве налогового агента.
Как установил суд, иностранная компания оказывала организации консультационные услуги по управлению бизнесом, финансовому анализу, вопросам управления персоналом и развития бизнеса, по вопросам страхования, а также юридические и финансовые услуги. Консультации проводились путем ведения телефонных переговоров, электронной переписки, совместных встреч и тренингов персонала. По факту оказания услуг сторонами были составлены и подписаны соответствующие акты выполненных работ. Уплату обществом денежных средств в полном размере во исполнение названного договора инспекция не оспаривает. Таким образом, организацией по договору приобретались услуги для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, и соблюдение указанного условия наряду с подтверждением факта перечисления НДС в бюджет позволяло обществу претендовать на налоговый вычет в сумме, равной уплаченному ранее налогу.