Файл: В. Б. ИвашкевичIПрактический аудитМосква магистринфрам.pdf

4.
Аудит организации бухгалтерского учета и учетной политики предприятия предприятия, вызванные значительным ростом или снижением объемов производства и (или) сбыта и другими объективными при­
чинами в отдельные периоды времени как внутри отчетного года, так и в течение ряда лет.
При разработке и реализации учетной политики принимаются во внимание и другие обстоятельства, связанные прежде всего с минимизацией налогообложения, снижением трудоемкости учета, экономией затрат на его ведение. Но главным, по нашему мнению, остается необходимость определенного, заранее объявленного ре­
гулирования затрат и результатов производственно-хозяйственной и финансовой деятельности для обеспечения долговременного функционирования предприятия. Речь идет не о вуалировании от­
четных показателей, а об умелом, в рамках действующего законо­
дательства применении учетных правил (стандартов) и положений учредительных документов, допускающих перенесение тех или иных затрат и доходов из одного отчетного периода в другой путем создания резервов, использования дифференцированных методов оценки и временнбй определенности фактов хозяйственной дея­
тельности.
Такой подход вполне устраивает собственников (владельцев), которые стремятся получать более или менее устойчивый доход
(дивиденды), по возможности не зависящий от рыночной ситуа­
ции, а не по принципу «то мало, то много, то нет ничего». Это важ­
но для наемных менеджеров и персонала, поскольку у них в удач­
ные по финансовым результатам периоды остаются в распоряже­
нии и обороте значительные средства для закупки материалов, оплаты труда и других расходов, реанимации и активизации дея­
тельности в плохие времена, для предотвращения банкротства предприятия, сохранения и увеличения числа рабочих мест, уровня заработной платы и социальных выплат. Для налоговой системы государства, платежей в пенсионные фонды также предпочтитель­
нее сравнительно равномерное поступление денежных средств от организации, а не существенное изменяющееся при росте или па­
дении объемов продаж, доходов и расходов.
Для аудитора такой подход связан с определенными проблема­
ми, требующими творческого решения. С одной стороны, он дол­
жен проверить и оценить чисто счетную достоверность учета, при­
званного отразить действительную величину отчетных показате­
лей, которая в точности соответствует реальности в данном периоде времени, а с другой — принять во внимание необходи-
9 0
Практический аудит

4.2. Аудит и оценка эффективности учетной политики
f ■
I мость выравнивания данных отчетности по учетным периодам в пределах года или ряда лет, осуществляемого с помощью средств и методов учетной политики.
Для этого аудитор должен оценить, насколько принятая пред­
приятием-клиентом учетная политика соответствует целям его бизнеса в проверяемом периоде, использует ли оно только обще-
I принятые методы усреднения и резервирования, насколько они обоснованны и постоянны в применении.
Информационной базой для оценки правильности избранного
I варианта учетной политики являются действующее законодатель­
ство и другие нормативные документы, регламентирующие веде­
ние бухгалтерского учета; учредительные документы в части поло­
жений по бухгалтерскому учету и составлению финансовой отчет­
ности; приказ об учетной политике и приложения к нему; рабочий план счетов бухгалтерского учета в проверяемой организации.
Составные части и слагаемые учетной политики предполагают широкий спектр ее объектов. Они включают организационно-тех­
нические, методологические и методические аспекты ведения бух­
галтерского учета и положения учетной политики для целей нало­
гообложения. Организационно-технические аспекты определяют:
• организацию ведения учета на предприятии и его форму;
• рабочий план счетов и инструкцию по его применению;
• правила документирования и документооборота;
• оценку активов, пассивов и договорных обязательств;
• порядок и сроки проведения инвентаризации имущества, долговых требований и обязательств.
Перечисленные компоненты характеризуют главным образом организационные принципы ведения учета и непосредственного отношения к учетной политике, которая может оказать воздейст­
вие на результаты хозяйствования, не имеют. Вместе с тем, по­
скольку экономическая политика предприятия, реализуемая с по­
мощью средств бухгалтерского учета, более мобильна, чем его ор­
ганизация, организационно-технические аспекты учета должны реагировать на изменение учетной политики всякий раз, когда это представляется возможным и необходимым.
Рассматривая этот предусмотренный существующим стандар­
том раздел учетной политики, аудитор высказывает профессио­
нальное мнение о рациональности избранного варианта организа­
ции бухгалтерского учета и его формы, содержании и особенностях рабочего плана счетов, обращая особое внимание на дополнитель-
Практический аудит
91

ные счета и субсчета, вводимые по инициативе самого предпри­
ятия. При необходимости он может высказать рекомендации по совершенствованию правил документирования и документооборо­
та, порядка и сроков проведения инвентаризации, использованию тех или иных счетов и субсчетов.
Методологические и методические аспекты учетной полити­
ки составляют ее суть. Они включают основные инструменты воздействия на результаты хозяйствования, отражаемые в бухгал­
терской отчетности, и фиксируют принятые предприятием спо­
собы ведения учета, алгоритмы формирования его показателей.
Сюда входят:
• методы оценки активов, долговых требований и обяза­
тельств;
• способы начисления и порядок отражения в бухгалтерском учете амортизации основных средств и нематериальных активов;
• варианты группировки и списания затрат на производство и сбыт продукции;
• способы отражения в учете приобретения материальных ре­
сурсов и их оценки при списании;
• порядок учета ремонта основных средств и отражения затрат на его осуществление;
• методология создания и использования резервов предстоя­
щих расходов, оценочных резервов и платежей;
• порядок учета, распределения и списания расходов будущих периодов, коммерческих расходов и затрат на управление предпри­
ятием.
Отдельно в составе учетной политики могут быть предусмотре­
ны вариант учета продажи продукции, услуг и покупных товаров, порядок учета кредитов и займов, необходимость проведения пере­
оценки основных средств и материальных запасов, порядок учета событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности. Аудитор должен проверить правильность и полноту применения утвержденной в приказе предприятия методологии учета, оценить ее соответствие особенностям бизнеса аудируемой организации, убедиться в том, что в течение проверяемого года учетная политика не изменялась.
Осуществляя проверку состояния бухгалтерского учета, ауди­
тору необходимо проанализировать, приемлем ли для предприятия избранный им вариант учетной политики, применяется ли он по-

4.2. Аудит и оценка эффективности учетной политики стоянно, достаточно ли адекватно реализована учетная политика, полностью ли она соблюдается.
Избранный вариант учетной политики должен быть регламен­
тирован приказом директора предприятия. В нем в обязательном порядке указывают: какой метод учета реализации будет применен в течение предстоящего года, как будут оцениваться активы пред­
приятия, какими методами начисляться износ основных средств и нематериальных активов, как будет осуществляться резервирова­
ние затрат и долгосрочных обязательств, предстоящих доходов, расходов и платежей.
В настоящее время отдельным предприятиям предоставлено право избирать вариант учета реализации продукции по отгрузке или реализации, включать в стоимость незавершенного производ­
ства расходы на управление или относить их на готовую или даже только реализованную продукцию.
Предприятие может в оговоренных случаях применять уско­
ренные методы начисления амортизации основных средств и раз­
ные варианты расчета износа нематериальных активов. Ему разре­
шается использовать в бухгалтерском учете затрат и результатов деятельности счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», но оно может и отказаться от его применения. Предприятие само решает вопрос о создании резервов покрытия затрат на ремонт, на оплату отпускных и вознаграждений по итогам года, о необходимости от­
числений в резервы по сомнительным долгам, под обесценение финансовых вложений, под списание стоимости материальных ценностей. Оно самостоятельно определяет, по каким изделиям и работам составить отчетную калькуляцию, какие производства и хозяйства выделять на самостоятельный баланс, с какой периодич­
ностью и в какие сроки проводить инвентаризацию средств и рас­
четов.
В зависимости от принятой учетной политики предприятие мо­
жет использовать систему учета полных затрат на производство и реализацию продукции или исчисления ее сокращенной себестои­
мости.
Регулирование прибыли по годам ее формирования осуществ­
ляется главным образом путем создания оценочных резервов.
К ним относятся отчисления для компенсации обесценения фи­
нансовых вложений, значительной уценки материальных запасов, для минимизации потерь от невозврата сомнительных долгов. Не-
Практический аудит
93

обходимость образования таких резервов оговаривается в уставе
организации.
Включение в учетную политику необходимости отчислений в
оценочные резервы целесообразно при значительных суммах обес­
ценения ценных бумаг и других объектов финансовых вложений,
существенной уценке товарно-материальных ценностей и росте
величины сомнительной задолженности.
Как уже отмечалось, на практике наибольшее распространение
получило создание резерва по сомнительным долгам. Суммы соот­
ветствующих отчислений включаются в состав внереализационных
расходов равномерно в течение отчетного периода и определяются
по результатам проведенной в конце предыдущего периода инвен­
таризации дебиторской задолженности. Величина суммы создавае­
мого резерва дифференцируется в зависимости от срока возникно­
вения задолженности и в настоящее время не может превышать
10% выручки отчетного или налогового периода.
Проверяя соблюдение учетной политики, аудитор должен об­
ратить особое внимание на ее постоянство в течение сравнительно
длительного периода времени, по крайней мере, в течение не­
скольких отчетных периодов. Если предприятие по тем или иным
причинам решило изменить учетную политику, оно обязано из­
вестить об этом налоговые и статистические органы, провести ин­
вентаризацию активов, по которым изменяется оценка или вари­
ант списания (погашения) их стоимости, определить разницу и
порядок ее отражения в учете. Все это также должно быть зафик­
сировано приказом директора. Аудитор проверяет наличие такого
приказа, высказывает свое мнение о его обоснованности и соблю­
дении.
Положения учетной политики для целей налогообложения
включают:
• по налогу на добавленную стоимость:
— определение даты продажи товаров (работ, услуг) по факту
отпуска и предъявления покупателю расчетных документов (по от­
грузке) или по мере поступления денежных средств (по оплате);
— методику раздельного учета НДС по товарам (работам, услу­
гам), облагаемым и не облагаемым НДС. Она включает раздельный
учет продаж и себестоимости реализованных товаров, работ, услуг
и необходимость раздельного учета входного НДС;
• по налогу на прибыль:
4.
Аудит организации бухгалтерского учета и учетной политики предприятия
9 4
П р акти чески й ауди т