Файл: В. Б. ИвашкевичIПрактический аудитМосква магистринфрам.pdf

Особое внимание необходимо уделить проверке правильности и полноты выплаты депонентской задолженности. Она осуществ­
ляется путем сверки сумм денежных средств, выданных на основе депонентских карточек или машинограмм, с суммами соответст­
вующих платежных ведомостей.
При проверке документов на выплату или перевод наличных денег сторонним получателям следует выяснить правильность про­
изведенных ранее по субсчету разных кредиторов записей и реаль­
ность погашения задолженности. При необходимости делается встречная проверка соответствующих операций у кредиторов и иных получателей денежных средств.
Проверяя состояние расчетов с дебиторами и кредиторами, ау­
дитор должен установить причины задолженности перед ними и реальность долгов к уплате и получению. Вначале проверяют, пра­
вильно ли отражены в балансе соответствующие остатки задолжен­
ности. Для этого по данным регистров аналитического учета (из карточек, накопительных ведомостей, машинограмм), расчетов с дебиторами и кредиторами сличают остатки по каждому виду рас­
четов на начало проверяемого периода с остатками по соответст­
вующим статьям баланса, а затем проверяют каждый вид расчетов.
Аудитор должен установить причины и виновников возникнове­
ния задолженности, ее давность, реальность получения, выяснить, была ли сверка таких расчетов, есть ли письма, признающие долги, не пропущены ли сроки исковой давности, какие принимались меры по взысканию долгов или их погашению.
Особое внимание необходимо обращать на невостребован­
ную кредиторскую задолженность. При анализе дебиторских долгов следует проверить задолженность работников организа­
ции за пользование инвентарем, отпущенные без предваритель­
ной оплаты товарно-материальные ценности, несданную спец­
одежду и т.п.
Иногда несвоевременный возврат долгов возможен из-за запу­
щенности бухгалтерского учета расчетов. Состояние расчетов с де­
биторами за товары, работы и услуги отражается в балансе в зави­
симости от принятого варианта учетной политики по-разному.
В основном используются два варианта:
1.
При учете факта продажи по отгрузке или отпуску продук­
ции, т.е. по мере предъявления расчетных документов покупателям
(заказчикам) за отгруженную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги. В этом случае расчеты с покупателями и заказ-
5.1. Проверка кассовых операций и оборотов на счетах в банках
Практический аудит
1 0 3

5 . Аудит операций с денежными средствами и ценными бумагами чиками учитывают на одноименном активном счете 62 исходя из цен фактической реализации.
2.
При учете реализации продукции по мере оплаты счетов ис­
пользуется активный счет 45 «Товары отгруженные», на котором движение этих товаров отражается в оценке по полной фактиче­
ской или нормативной (плановой) себестоимости, включающей возмещение покупателям транспортных издержек и других расхо­
дов по сбыту.
В применяемой в настоящее время форме бухгалтерского ба­
ланса стоимость отгруженных товаров выделена из состава расче­
тов с дебиторами самостоятельной статьей. В балансовой статье
«Дебиторская задолженность» (платежи по которой ожидаются в течение 12 мес. после отчетной даты) объединены остатки средств по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в оценке по ценам фактической реализации и счета 76 «Расчеты с разными де­
биторами и кредиторами» по операциям некоммерческого характе­
ра (учебными заведениями, научными, транспортными, общест­
венными организациями и т.п.) в суммах их фактической задол­
женности.
Как известно, долги сомнительные или нереальные к получе­
нию предприятие может отнести на счет 91 «Прочие доходы и рас­
ходы» непосредственно или через резерв сомнительной задолжен­
ности.
Аудитор должен выяснить обоснованность списания долгов де­
биторов на убытки, проверить реальность депонентских сумм и других задолженностей предприятия и предприятию. Особое вни­
мание обращается на расчеты по возмещению материального ущерба, своевременность их взыскания, полноту и т.п.
В составе расчетов с дебиторами, отражаемых в балансе, могут быть показаны остатки средств в расчетах по полученным вексе­
лям. Проверка реальности этой суммы осуществляется по данным субсчета «Векселя полученные» к счету «Расчеты с покупателями и заказчиками». В аналитическом учете задолженность покупателей должна быть отражена по видам векселей: векселя, срок оплаты ко­
торых еще не наступил; векселя, дисконтированные банком; век­
селя, не оплаченные в установленный срок. Если такого учета на предприятии нет, аудитор должен сам произвести соответствую­
щую группировку. По ее данным он может сделать вывод о степени эффективности использования вексельной формы расчетов на данном предприятии, высказать замечания по недостаткам и упу-
1 0 4
Практический аудит

щениям, допущенным клиентом, предложения по улучшению ра­
боты с векселями.
Состояние расчетов по задолженности с дочерними и зависи­
мыми предприятиями, платежам государственному бюджету ана­
лизируется по данным аналитического учета к одноименным счетам и субсчетам. При этом должна быть выявлена динамика
I этой задолженности по каждому дочернему предприятию и виду платежа в бюджет, причины ее образования, перспективы пога­
шения.
По некоторым сделкам и хозяйственным операциям предпри­
ятия могут выдавать поставщикам и подрядчикам авансы на произ­
водство работ, осуществлять оплату частичной готовности продук­
ции, предварительную оплату и т.п. Состояние этих расчетов кон­
тролируется на основе учетных записей на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», сальдо которого отражается в ба­
лансе. Проверка достоверности данных о выданных авансах, пред­
ставляющих собой отвлечение средств из оборота предприятия, осуществляется по первичным банковским документам, гарантий­
ным письмам, обязательствам и т.д.
При проверке расходов, произведенных из подотчетных сумм, необходимо убедиться в наличии приложенных к авансовым отче­
там документов, установить общую сумму расходов и сверить ее с отчетом, проверить правильность бухгалтерских записей по учету подотчетных сумм. Оправдательные документы на приобретение материальных ценностей должны иметь письменное подтвержде­
ние кладовщика или другого материально ответственного лица об их оприходовании.
С особой тщательностью изучаются документы, оформляющие сделки с оплатой наличностью частным лицам. На всех этих доку­
ментах должны быть указаны вид, наименование, количество и цена материальных ценностей, характер и объем выполненных ра­
бот, фамилии, имена и отчества лиц, которым уплачены деньги, их паспортные данные.
Все приложенные к авансовым отчетам первичные документы должны быть погашены, чтобы исключить их повторное использо­
вание.
Обычно аудитор проводит сплошную проверку авансовых отче­
тов подотчетных лиц и приложенных к ним документов, сличает записи на счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами» в накопи­
тельных ведомостях с итоговыми суммами из приложенных к ним
I
5.1. Проверка кассовых операций и оборотов на счетах в банках
Практический аудит
105

документов. Бывают случаи, когда подотчетные суммы выдаются лицам, не являющимся работниками данной организации или ее служащими, на временные нужды, в долг, в порядке компенсации каких-то расходов, что действующими положениями не разреша­
ется. Следить нужно и затем , чтобы командируемый по возможно­
сти укладывался в нормативы оплаты командировочных расходов, поскольку все, что возмещается сверх этих нормативов, по прави­
лам налогового учета должно относиться за счет налогооблагаемой ! прибыли.
В конечном счете при проверке операций по подотчетным сум­
мам выясняется:
а) определен ли директором предприятия круг лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет;
б) не выдаются ли подотчетным лицам авансы сверх установ­
ленных размеров;
в) не получают ли под отчет деньги лица, ранее не отчитавшие­
ся за подотчетные суммы;
г) не допускается ли оплата через подотчетных лиц расходов, которые могли бы быть оплачены из кассы предприятия;
д) имеется ли на авансовых отчетах отметка управляющих ком­
панией о целесообразности произведенных расходов;
е) своевременно и полно ли отражаются в учете расходы из под­
отчетных сумм.
Основной оборот по приходу и расходу денежных средств предприятия осуществляется через их расчетные счета. Соответ­
ствие между остатками средств по выпискам банка и балансовым остаткам по дебету счетов «Расчетные счета» и «Валютные счета» еще не гарантирует тождественности оборотов по выпискам банка и балансовому счету. При обработке выписок в бухгалтерии предприятия могут быть допущены злоупотребления путем умень­
шения оборотов по дебету и кредиту расчетных и валютных счетов на одинаковую сумму. Аудитор должен проверить соответствие выписок банка записям по дебету и кредиту расчетного и валютно­
го счетов и в отношении оборотов. Для этого обычно суммируют обороты по выпискам за каждый месяц проверяемого периода и сверяют полученные результаты с данными учетных регистров.
Результаты проверки можно представить в виде следующей таб­
лицы.
5 . Аудит операций с денежными средствами и ценными бумагами
1 0 6
Практический аудит

5.1. Проверка кассовых операций и оборотов на счетах в банках
Сальдо и обороты по счету 51 «Расчетные счета», тыс. руб.
Показатели
Январь
Ф евраль
Март
Итого за 1 квартал
1. Сальдо на начало месяца а) по данным учета
32 876 38 245 44 117 115 238
б) по выпискам банка
32 876 38 245 44 117 115 238 2. Оборот по дебету сч. 51
а) по данным учета
1 340 216 1 596 849 2 178 650 j
5 115 715
б) по выпискам банка
1 398 756 1 596 849 2 469 312 j 5 464 917 3. Оборот по кредиту сч. 51
а) по данным учета
1 368 114 1 476 510 2 212 160 5 056 784
б) по выпискам банка
1 426 654 1 476 510 2
502 822
5 405 986 1
4. Сальдо на конец месяца а) по данным учета
4978 158 584
10 607
174 169
б) по выпискам банка
4978 158 584 10 607 174 169
Из приведенных данных видно, что остатки средств на расчет­
ном счете на начало и конец месяца полностью соответствуют дан­
ным выписок банка. Вместе с тем обороты по дебету и кредиту сче­
та «Расчетные счета» в январе на 58 540 руб. и в марте на 290 662 руб.
меньше, чем отражено в выписке банка. Это свидетельствует о том,
что часть операций, проведенных через банк, не отражены в бух­
галтерском учете. Для того чтобы их выявить, нужно проверить
записи в учетных регистрах предприятия по расчетному счету пу­
тем сопоставления отраженных в них данных с банковскими вы­
писками и приложенными к ним документами.
Полноту представленных к проверке банковских выписок оп ­
ределяют по их постраничной нумерации и переносу итогов. От­
сутствующие выписки можно получить в копии от банка, обслужи­
вающего предприятие. Одновременно с проверкой подлинности
приложенных к выписке документов, заверенных штампом банка,
и соответствия их по сумме данным выписки устанавливается пра­
вильность отражения соответствующих операций в бухгалтерском
Практический аудит
107

учете. Особое внимание обращается на операции, по которым рас­
ход средств с расчетного счета непосредственно списывается на за­
траты предприятия или прочие доходы и расходы, или прибыль. По действующим правилам это допускается только в части сторонних услуг и работ.
Правильность перечисления средств за приобретенные товар­
но-материальные ценности, работы и услуги изучается на основе записей по дебету счетов по оприходованию этих ценностей или списания их на издержки производства и обращения.
Особое внимание при аудиторской проверке обращается на штрафы, пени и неустойки, оплаченные с расчетного счета. При этом определяют правильность списания этих штрафов на резуль­
таты деятельности предприятия и выясняют возможность взыска­
ния штрафных санкций с непосредственных виновников.
При проверке операций по расчетному и валютному счетам следует изучить обоснованность и причины сторнировочных запи­
сей по ним. Такая проверка осуществляется по первичным доку­
ментам и регистрам бухгалтерского учета.
Проверка состояния и остатков по счетам расчетов обычно на­
чинается с анализа материалов их сверки. В спорных или сомни­
тельных случаях аудитор сам производит сверку расчетов клиента с поставщиками, дебиторами и кредиторами. При этом устанавлива­
ется:
1) тождественность расчетов с банками и дочерними подразде­
лениями, находящимися на самостоятельном балансе. Оставление на балансе неотрегулируемых сумм по этим расчетам рассматрива­
ется как неправильное составление баланса;
2) правильность числящейся на балансе суммы задолженности по недостачам и хищениям;
3) достоверность и обоснованность сумм дебиторской, креди­
торской и депонентской задолженности, своевременность их взы­
скания или предъявления исков на взыскание.
Проверка расчетов с поставщиками и подрядчиками (сч. 60) и покупателями и заказчиками (сч. 62) осуществляется по двум ос­
новным направлениям:
1) проверяется правильность оплаты или получения сумм за принятые и отгруженные товарно-материальные ценности;
2) анализируется полнота оприходования и списания получен­
ных или проданных товаров.
5 . Аудит операций с денежными средствами и ценными бумагами
1 0 8
Практический аудит

5.1. Проверка кассовых операций и оборотов на счетах в банках
При проверке расчетов с использованием платежных поруче-
. I ний аудитор должен обратить внимание на обязательность наличия
, I всех оправдательных документов к выпискам банка, расходным и
! приходным кассовым ордерам, корешкам чеков на оплату почто­
вых переводов и т.п.
Особое внимание следует обратить на суммы товаров в пути и расчеты по неотфактурованным поставкам. Руководство предпри­
ятия должно установить особый контроль за недоставленными и неполученными отправлениями материальных ценностей по ак-
1 цептованным отгрузочным документам. Необходимо выяснять причины задержки в доставке грузов, требовать ее ускорения, предъявлять претензии перевозчикам по возмещению стоимости
I
утраченных ценностей. Следует иметь в виду, что срок исковой давности для предъявления претензий перевозчикам на террито­
рии нашей страны установлен в один год. Аудитору следует вы­
явить и обобщить случаи допущенных предприятием упущений и потерь в этой области.
Проверка кредитных операций аудитором призвана удостове­
рить не только величину задолженности по ссудам, но и оценить, в какой мере эти ссуды обеспечены объектами кредитования. Ос­
новными видами кредитного обеспечения могут быть поручитель-
I ство, гарантия, залог ценных бумаг, товаров и другого имущества.
Аудитору необходимо проверить реальность этих обеспечений,
I удостовериться в учетном отражении передачи имущества в залог, наличии документов, подтверждающих поручительства и га­
рантии.
Для установления обеспеченности ссуд под запасы товарно-ма- териальных ценностей целесообразно сопоставить размер факти­
ческих запасов и задолженность по данному виду кредитов по не­
скольким отчетным периодам (месяцам, кварталам) внутри прове­
ряемого года. Фактическая задолженность по ссудам в отдельные периоды может оказаться больше или меньше ее обеспечения. Для более детального выяснения причин отклонений необходимо про­
анализировать состояние производственных запасов предприятия, структуру его производственных затрат, цикл изготовления и сбыта продукции. Особое внимание обращается на просроченные ссуды и другие виды задолженности. Они не только влекут за собой упла­
ту повышенных процентов, но и вредят имиджу проверяемого предприятия.
Практический аудит
10 9

По полученным кредитам и займам надо проверить правиль­
ность учета затрат, связанных с их обслуживанием. К ним отно­
сятся:
— проценты, уплачиваемые заимодавцам и кредиторам;
— дисконт и проценты по причитающимся к оплате векселям;
— курсовые и суммовые разницы по процентам за кредиты и займы, полученные в иностранной валюте.
Перечисленные затраты учитывают как операционные расхо­
ды, уменьшающие финансовые результаты деятельности предпри­
ятия.
В процессе аудита могут быть обнаружены факты несанкцио­
нированного краткосрочного кредитования аффилированных организаций и лиц, случаи перечисления денег не по назначе­
нию, в том числе на оплату личных расходов, на счета подстав­
ных лиц.
При проверке регистров бухгалтерского учета операций по рас­
четному счету следует иметь в виду, что каждой выписке обычно соответствует одна строка в регистрах учета денежных средств по приходу и расходу. Обороты по дебету, отраженные по итогу этих регистров, должны соответствовать сумме всех поступлений на расчетный счет, а по кредиту — сумме всех списаний (перечисле­
ний) с расчетного счета. Сальдо средств на расчетном счете на ко­
нец отчетного периода должно быть равно разности дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 51 и 52 за этот период с учетом на­
чального остатка и соответствовать данным выписки банка на эту дату.
Проверяя операции по валютным счетам, аудитору следует убе­
диться в полноте и своевременности зачисления валютной выруч­
ки организаций-экспортеров на их валютные транзитные счета.
В частности, необходимо выяснить, не допускало ли предприятие уменьшение выручки за счет рекламаций иностранного партнера с требованиями штрафа или возмещения убытков, не допускались ли операции взаимозачета при исполнении импортных и экспорт­
ных контрактов, не производились ли платежи из валютной выруч­
ки, подлежащей переводу в Россию и поступившей в собствен­
ность или распоряжение резидента за границей.
Полноту зачисления валютной выручки можно проверить пу­
тем сопоставления ее поступления по итогу за год со стоимостью экспорта товаров и услуг за это время.
5 . Аудит операций с денежными средствами и ценными бумагами
1 1 0
Практический аудит

5.2. Проверка реальности долговых обязательств и операций с ценными бумагами
5.2. Проверка реальности долговых обязательств и операций с ценными бумагами
Переход предприятий на рыночные условия хозяйствования связан со значительным увеличением разновидностей и объема долговых обязательств и использованием в финансовой деятельности цен­
ных бумаг. К долговым обязательствам относятся долгосрочные и краткосрочные займы и кредиты полученные, к ценным бумагам — акции, облигации, сберегательные сертификаты, векселя, по кото­
рым необходимо уплатить проценты, указанные в самих векселях.
В ходе аудита удостоверяется реальность, полнота и правильность отражения в учете и отчетности таких обязательств и операций с ценными бумагами.
Реальность получения займов в виде временной финансовой помощи подтверждается проверкой факта получения средств по выписке банка и изучением сопроводительной документации. По результатам проверки аудитор может высказать свое мнение о при­
емлемости условий предоставления займа экономическому субъ­
екту и эффективности его использования. Если заем предоставля­
ется путем приобретения облигаций проверяемого предприятия, долговые обязательства принимаются к учету в сумме фактических затрат на приобретение. Разница между суммой фактических рас­
ходов на приобретение облигаций и их номинальной стоимостью относится на результаты хозяйственной деятельности в составе прочих доходов и расходов равными долями в течение всего срока их обращения на предприятии.
По сравнению с кредитами, которые можно получить только в банке, займы могут предоставить любые физические и юридиче­
ские лица. Договор упрощенной формы составляют, если одна из сторон или обе являются предприятиями.
При проверке доходов и расходов, полученных или уплаченных по всем видам займов, особое внимание обращается на соблюдение их условий. Если доход по оказанным займам получен несвоевре­
менно, необходимо установить дату его отражения по кредиту сче­
та 91 «Прочие доходы и расходы», выяснить причины невыполне­
ния договорных обязательств и степень полноты примененных санкций к неисправному должнику. При несвоевременной уплате процентов займополучателем исчисляется размер неучтенного до­
хода от использования этих средств.
Практический аудит
111