Файл: В. Б. ИвашкевичIПрактический аудитМосква магистринфрам.pdf

2. Аудит учредительных документов и формирования уставного капитала
руководству уменьшить величину уставного капитала и перереги­
стрировать предприятие в установленном порядке. В противном случае по решению суда или с согласия других учредителей обще­
ство может быть ликвидировано.
В акционерных обществах при неполной оплате первоначаль­
ного капитала в течение года право собственности на невыкуплен­
ные учредителями акции переходит к другим членам общества, ко­
торое обязано реализовать их по цене не ниже номинала в течение года после получения.
В процессе проверки правильности формирования уставного капитала ОАО следует убедиться в том, что все акции, размещен­
ные среди учредителей, являются именными, что номинальная стоимость обыкновенных акций одинакова, а общая номинальная стоимость привилегированных ценных бумаг не превышает уста­
новленный норматив от величины акционерного капитала.
Числящаяся на дату составления баланса задолженность за ак­
ционерами (пайщиками) по недовнесению соответствующих сумм в уставный капитал отражается до ее погашения на балансовой ста­
тье «Дебиторская задолженность» (платежи по которой ожидаются в течение 12 мес. после отчетной даты) раздела II актива баланса.
Следовательно, величина уставного капитала предприятия должна соответствовать отраженной в уставе сумме и в дальнейшем может
* изменяться в сторону увеличения — при согласии большинства ак­
ционеров и пайщиков, а в сторону уменьшения (до минимально допустимой величины) — еще и при согласии кредиторов, главный образом, инвесторов.
После внесения соответствующих изменений в учредительные документы экономического субъекта и регистрации нового разме­
ра уставного капитала должны быть сделаны бухгалтерские записи по кредиту счета 80 «Уставный капитал» и дебету счетов 75 «Расче­
ты с учредителями». При проверке статьи «Уставный капитал» нужно прежде всего сверить оборот по счету 80 с суммой по сче­
ту 75, в дебете которого отражаются заявленные суммы, а в креди­
те — фактически внесенные. Если выявлены расхождения, прове­
ряют полноту взноса в уставный капитал каждого учредителя.
Особенно это важно для товариществ с ограниченной ответствен­
ностью.
Следует проверить и правильность оценки материальной части паевых взносов и вклада в иностранной валюте, наличие докумен­
тального оформления оприходования этих вкладов.
50
Практический аудит

2.2. Аудит формирования уставного капитала и резервных фондов предприятия
Переоценка основных средств производственного и непроиз­
водственного назначения не ведет к изменению первоначальной стоимости уставного капитала. Результаты переоценки отражаются в балансовой статье «Добавочный капитал». Образование и попол­
нение добавочного капитала отражаются по кредиту счета 83 «До­
бавочный капитал» в корреспонденции со счетами учета имущест­
ва, по которому определился прирост стоимости. Это позволяет сохранить величину первоначально вложенного капитала неиз­
менной.
При всех условиях величина уставного капитала организации не может быть меньше установленного законодательством мини­
мума для данной формы предпринимательства и величины чистых активов организации. Соблюдение этих требований особенно важ­
но для существующих и будущих кредиторов предприятия, эконо­
мической и правовой защиты их интересов.
При выявлении фактов полного или частичного невнесения взносов в уставный капитал аудитору необходимо определить сте­
пень риска признания проверяемой организации несостоявшейся или подлежащей ликвидации.
Если величина чистых активов по данным годового отчета предприятия оказалась меньше, чем объявленный уставный капи­
тал, следует проверить, имело ли место уменьшение этого капитала до величины чистых активов после отчетной даты. Если этого не было, аудитор должен выразить сомнение в возможности органи­
зации продолжать свою деятельность.
В ходе ознакомления с учредительными документами необ­
ходимо изучить предусмотренный ими порядок распределения прибыли и образования фондов. Здесь есть законодательные ог­
раничения и варианты решений, выбор которых предоставлен учредителям. Особое внимание уделяют резервам и резервным фондам организации, влияющим на величину затрат, а через них или непосредственно — на финансовые результаты деятель­
ности.
На величину затрат на производство (издержки обращения в торговле и снабжении) влияют резервы предстоящих расходов. Это могут быть резервы на оплату предстоящих отпусков, на покрытие затрат по ремонту и другим работам, неравномерно производимым в течение года. Главное назначение таких резервов — стремление искусственно выровнять величину себестоимости и издержек об­
Практический аудит
51

ращения по отчетным периодам внутри года. Перечень и порядок создания таких резервов и списания за их счет затрат должны быть предусмотрены учетной политикой.
В ходе аудита необходимо убедиться в достоверности остатков зарезервированных средств, приведенных в бухгалтерском балан­
се, проверить правильность их образования и обоснованность ис­
пользования. Для этого сопоставляют данные статьи «Резервы предстоящих расходов» в балансе и отчете об изменении капитала с сальдо счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в Главной книге, регистрах синтетического и аналитического учета. Реальность ос­
татка по каждому виду резерва устанавливают на основе расчета разницы между образованной суммой резерва и списанных за его счет затрат. Одновременно делается вывод о достаточности резер­
вов предстоящих расходов, нет ли излишеств, которые завышают издержки производства и обращения и ведут к недоплате авансо­
вых платежей налога на прибыль.
Правильность использования резервов проверяют по данным первичной документации и регистров по учету расходов на опла­
ту за время отпуска, затрат на ремонт и т.п. Если в следующих за отчетным годом периодах решено не создавать резервы предстоя­
щих расходов, переходящие остатки средств на 1 января следую­
щего года должны быть присоединены к финансовому результату предприятия и отражены в январе по дебету счета 96 «Расчеты предстоящих расходов» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и рас­
ходы».
За счет финансовых результатов деятельности могут быть соз­
даны резервы по сомнительным долгам, под снижение стоимости материальных средств в обороте и под обесценение финансовых вложений. Эти резервы необходимы для того, чтобы просрочен­
ная, не обеспеченная гарантиями дебиторская задолженность по­
купателей, резкое и значительное снижение стоимости материаль­
ных ценностей и обесценение принадлежащих предприятию цен­
ных бумаг не привели к критическому обострению финансового положения организации.
Резервы по сомнительным долгам.
Сомнительной признается де­
биторская задолженность, не погашенная в установленные догово­
ром сроки и не обеспеченная соответствующими гарантиями. При оценке правильности начисления резерва по сомнительным дол­
гам аудитор должен проверить:
2. Аудит учредительных документов и формирования уставного капитала
52
Практический аудит

2.2. Аудит формирования уставного капитала и резервных фондов предприятия
— предусматривалось ли создание резерва по сомнительным долгам в учетной политике;
— время начисления резерва (в конце года или ежеквартально);
— проводилась ли инвентаризация дебиторской задолженности перед созданием резерва, правильно ли она отнесена к просрочен­
ным долгам;
— величина резерва исчислена по каждому просроченному дол­
гу или в целом по предприятию;
— присоединялась ли сумма неиспользованного резерва в кон­
це года к прибыли соответствующего года;
— правильно ли отражена сумма резерва для покрытия сомни­
тельных долгов в пассиве баланса.
Для целей налогообложения суммы, отнесенные для создания резерва по сомнительным долгам, включают в состав внереализа­
ционных расходов равномерно в течение всего года, размер созда­
ваемого резерва не может превышать 10% выручки отчетного периода. Величина резерва дифференцируется в зависимости от сроков возникновения дебиторской задолженности. Особо прове­
ряется целевое использование средств резерва. За его счет могут быть списаны только безнадежные долги предприятия, признавае­
мые налоговым законодательством.
Списанные за счет резерва сомнительные долги необходимо учитывать за балансом в течение пяти лет для использования воз­
можности их взыскания при изменении имущественного положе­
ния должника. Аудитору следует проверить правильность бухгал­
терских записей по этим операциям. Одновременно со списанием с баланса дебиторской задолженности должна быть составлена проводка:
Д-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам»
К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — на сумму списываемых долгов
Д-т сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспо­
собных дебиторов».
Кредитуется счет 007 по истечении пятилетнего срока взыска­
ния. По каждому должнику и каждому долгу, списанному в убыток, должен быть организован аналитический учет.
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей.
Этот резерв создается для обеспечения реальности оценки сырья, мате­
риалов, топлива, готовой продукции, товаров, незавершенного
Практический аудит
53

Аудит учредительных документов и формирования уставного капитала
производства и покупных полуфабрикатов, ее соответствия рыноч­
ной стоимости в случаях, когда материально-производственные за­
пасы устарели, полностью или частично потеряли свои качества и потребительские свойства. Резерв формируется за счет расходов предприятия, учитываемых на счете 91 /2 «Прочие расходы». В сле­
дующем отчетном периоде по мере списания материальных ценно­
стей, по которым были созданы резервы на производство, реализа­
цию на сторону, сумму резерва необходимо восстановить бухгал­
терской записью:
Д-т сч. 14 «Резервы под снижение стоимости материальных цен­
ностей»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».
Аудитор должен проверить обоснованность примененных при расчете резерва рыночных цен, правильность самого расчета, орга­
низацию аналитического учета к счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».
При определении и проверке величины прибыли, облагаемой налогом, суммы резерва под обесценение МПЗ во внимание не принимаются.
Резервы под обесценение финансовых вложений.
Этот вид резер­
ва является для российских предприятий сравнительно новым.
Создается он для обеспечения реальности оценки имеющихся у предприятий ценных бумаг и других финансовых вложений при осуществлении операций с ними.
Резерв создается для финансовых вложений, по которым не оп­
ределяется их текущая рыночная стоимость, и только в случаях ус­
тойчивого снижения их учетной стоимости ниже величины эконо­
мических выгод, на которые рассчитывало предприятие при при­
обретении ценных бумаг.
Суммы образованного резерва учитывают в составе операционных расходов организации.
При проверке правильности создания резерва под обесценение финансовых вложений необходимо обратить внимание на:
— наличие финансовых вложений, по которым не может быть определена их текущая рыночная стоимость;
— имеет ли место устойчивое снижение первоначальной стои­
мости ценных бумаг, приобретенных предприятием;
— правильность расчета величины резерва, его корректировки в сторону увеличения или уменьшения при существенном сниже­
нии или росте расчетной стоимости финансовых вложений;
54
Практический аудит

Контрольные вопросы. Тесты и ситуации
— организацию аналитического и синтетического бухгалтер­
ского учета созданных резервов, правильность их отнесения в с о ­
став прочих операционных расходов.
Уменьшение резерва при повышении расчетной стоимости ф и­
нансовых вложений должно быть учтено в составе операционных доходов предприятия. В любом случае аудитору необходимо прове­
рить полноту раскрытия информации о резерве под обесценение финансовых вложений в бухгалтерской отчетности. Обычно она приводится в пояснительной записке к годовому отчету органи­
зации.
Контрольные вопросы. Тесты и ситуации
Контрольные вопросы
1. Какие документы являются для предприятия учредительными, от чего зависит их состав?
2. На что должно быть обращено внимание аудитора при ознакомле­
нии с уставом предприятия, с учредительным договором?
3. Какие ограничения имеются в действующем законодательстве по составу и численности учредителей коммерческих предпри­
ятий?
4. Зачем в аудите нужно производить экспертизу заключенных пред­
приятием договоров и соглашений?
5. Какие условия должны быть соблюдены в договорах купли-прода­
жи, банковского счета, аренды, подряда, страхования, займа?
6. Как проверить полноту и своевременность формирования уставного капитала предприятия?
7. Какие документы и счета бухгалтерского учета являются источника­
ми информации при проверке операций по учету уставного капи­
тала?
8. Назовите резервы и резервные фонды предприятия. Как проверить правильность образования или использования резервов, формируе­
мых за счет себестоимости продукции и издержек обращения?
9. Перечислите оценочные резервы предприятия. Как они влияют на финансовое состояние организации, в чем особенности аудитор­
ской проверки этих резервов?
10. Каковы особенности проверки налогообложения формирования уставного капитала и создаваемых резервов?
Практический аудит
5 5

2. Аудит учредительных документов и формирования уставного капитала
Тесты и ситуации
1. Юридическая и организационно-правовая форма предприятия для аудита его деятельности:
а) не играют никакой роли;
б) имеют существенное значение;
в) важны только при аудите крупного хозяйствующего субъекта.
2. Состав и содержание учредительных документов зависят от:
а) юридического статуса аудируемого предприятия;
б) числа учредителей организации;
в) от юридического статуса и числа учредителей предприятия.
3. Экспертиза заключенных предприятием хозяйственных договоров и соглашений при внешнем аудите его деятельности:
а) обязательна;
б) осуществляется по решению самого аудитора в случаях, когда есть сомнения в законности и эффективности сделки;
в) не проводится вообще.
4. Нормативные, законодательно установленные сроки взноса паев, вкладов, выкупа подписных акций:
а) существуют;
б) не существуют.
5. Уставный капитал открытого акционерного общества должен быть:
а) не менее 1000 МРОТ;
б) не более 1 млн рублей;
в) не менее 100 МРОТ.
6. Проведена регистрация закрытого акционерного общества. Заклю­
чительными бухгалтерскими записями этого факта будут:
а) Д75 К80;
б) Д80 К 75;
в) Д76 К80.
7. Образование и использование резервов на финансовые результаты деятельности предприятия:
а) не влияют;
б) влияют, если резервы созданы за счет прибыли;
в) влияют в любом случае.
56
Практический аудит

Контрольные вопросы. Тесты и ситуации
8. Резерв под обесценение финансовых вложений создается:
а) при повышении первоначальной стоимости ценных бумаг;
б) при снижении стоимости ценных бумаг;
в) при необходимости получить дополнительные финансовые вложения.
9. Резерв по сомнительным долгам:
а) не должен превышать 10% годовой выручки от продаж;
б) определяется в размерах, определенных самим предприятием;
в) должен быть не менее 1000 МРОТ.
10. После государственной регистрации акционерного общества право собственности переходит к:
а) акционерам;
б) обществу в целом;
в) совету директоров.
Ситуация 1
Исходные данные. Согласно учредительному договору доли в уставном капитале ООО «Успех» определены следующим образом:
Российский учредитель (малое предприятие) — 40%
Иностранные инвестор № 1 — 35%
Иностранные инвестор № 2 — 25%.
Численность персонала ООО соответствует критериям малого предприятия.
Требуется: определить, может ли ООО «Успех» относится к пред­
приятиям малого бизнеса, распространяется ли на него льготное нало­
гообложение?
Ситуация 2
Исходные данные. В соответствии с учредительным договором устав­
ный капитал совместного предприятия формируется путем взноса иностранного участника в размере 30 000 долл. и российского партнера в сумме 700 000 руб. Учредительные документы представлены для реги­
страции 15 января 2007 г., свидетельство о государственной регистра­
ции предприятия подписано 20 февраля 2007 г. Курс доллара на мо­
мент представления документов — 25 руб., на момент регистрации предприятия — 27 руб.
В бухгалтерском учете совместного предприятия произведена запись:
Практический аудит
57