Файл: В. Б. ИвашкевичIПрактический аудитМосква магистринфрам.pdf

Д-т сч. 75/1 — К-т сч. 80 1450 тыс. руб. в сумме задолженности уч­
редителей по взносам в уставный капитал (700 ООО + 30 ООО 25) =
= 1 450 000 руб.
Требуется: проанализировать экономическую ситуацию и опреде­
лить, соответствует ли приведенная бухгалтерская запись требованиям нормативных актов Российской Федерации.
2. Аудит учредительных документов и формирования уставного капитала
58
Практический аудит

ГЛАВ А
3
Аудит системы управления предприятием и организации внутреннего контроля
3.1. Анализ системы управления хозяйственной организации / 3.2. Проверка состояния внутреннего контроля на предприятии
3.1. Анализ системы управления хозяйственной организации
Аудит системы управления предприятием включает изучение ор­
ганизации менеджмента, его субъектов и объектов, взаимосвязи управляющих структур, процессов, технологии и средств управ­
ления, анализ и оценку эффективности функционирования ме­
ханизмов управления, применяемых методов выбора и реализа­
ции управленческих решений, контроля за их исполнением, де­
легирования полномочий и ответственности. Это необходимо для профессионального суждения аудитора о влиянии системы управления хозяйствующим субъектом на результаты хозяйство­
вания, на формирование экономической информации аудируе­
мого предприятия и оценку рациональности ее использования для управления и контроля его производственно-финансовой деятельности.
Практический аудит может не включать проверку достоверно­
сти учета и показателей бухгалтерской отчетности. Для предпри­
ятий, у которых такая проверка не обязательна, в этом часто нет не­
обходимости. Но объективная оценка эффективности управления сторонней независимой организацией интерес представляет все­
гда. Для менеджеров предприятия она позволяет взглянуть на орга­
низацию ведения бизнеса и его результаты глазами квалифициро­
ванных специалистов со стороны, увидеть достижения и упущения в качестве управления производственно-хозяйственной деятельно­
стью. Для собственников предприятия, его акционеров представ-
Практический аудит
59

ляется хорошая возможность оценить качество работы своих управляющих.
В ходе аудита качества менеджмента необходимо:
— изучить состояние системы управления предприятием и его подсистем, структуры управленческих служб, их функциональные обязанности, схему взаимоотношений, технику управления и ком­
муникационные связи;
— оценить влияние внешних и внутренних факторов, соответ­
ствие системы управления объемам деятельности, отраслевым осо­
бенностям и организационной структуре бизнеса;
— изучить и оценить состояние систем внутреннего контроля на аудируемом предприятии;
— дать оценку технологической, налоговой и экономической
(балансовой) политике предприятия, его общему финансовому по­
ложению.
Информационной базой такого аудита служат устав и учреди­
тельный договор, организационно-распорядительная документа­
ция, бухгалтерская отчетность, материалы внешних и внутренних проверок, протоколы собрания собственников, текущие и пер­
спективные бизнес-планы, штатные расписания, положения о структурных подразделениях, должностные инструкции и т.п.
Эффективность управления во многом зависит от того, как оно организовано, от состава и количества звеньев управления, рацио­
нальности распределения функций между ними, распределения обязанностей между отделами и внутри них, от мотивации труда управленческого персонала. Следует заметить, что на многих рос­
сийских предприятиях функциональные отделы и службы заводо­
управления унаследованы от централизованно планируемой эко­
номики (отделы снабжения, сбыта, труда и заработной платы, пла­
новая и финансовая службы, общая бухгалтерия) с примерно тем же объемом работ и функциональных обязанностей. В то время экономические отделы и службы заводоуправления во многом ориентировались на государственную систему управления эконо­
микой, на существующую структуру экономических министерств и ведомств: отдел снабжения — на Госснаб, плановый отдел — на
Госплан, отдел труда и заработной платы — на Государственный комитет по труду, бухгалтерия — на Министерство финансов
СССР. Все методические, директивные материалы, приказы, инст­
рукции, положения по управлению соответствующей деятельно­
стью и предприятием в целом исходили от них непосредственно
3. Аудит системы управления предприятием и организации внутреннего контроля
6 0
Практический аудит

3.1. Анализ системы управления хозяйственной организации или через отраслевые министерства, которым предприятия были подчинены.
Сейчас большинства из этих комитетов и ведомств нет, некому давать руководящие указания предприятиям сверху, контролиро­
вать их выполнение. Да и необходимости в этом в условиях рыноч­
ной экономики нет. Коренные изменения в принципах хозяйство­
вания требуют решительной модернизации структуры управления предприятием и состава работ, выполняемых каждым отделом и службой заводоуправления. К этому обязывают и возможности со­
временных компьютерных технологий формирования и обработки экономической информации. Они основаны на интегрированном подходе к использованию полученных для функционирования ос­
новных инструментов управления: прогнозирования, планирова­
ния, учета и контроля. Границы между ними, ранее оправдываю­
щие необходимость обособленного существования плановой, фи­
нансовой службы, отделов кадров, труда и заработной платы, самостоятельной бухгалтерии, становятся условными или исчеза­
ют совсем.
Чтобы дать квалифицированный совет, как улучшить структуру управления, изменить состав отделов и выполняемые ими функ­
ции на проверяемом предприятии, аудитор должен изучить опыт аналогичных по видам и объему деятельности зарубежных фирм и компаний и адаптировать его к условиям российской действитель­
ности.
Интересный, заслуживающий внимания опыт организации управления есть и у российских предприятий. Все чаще в структуре управляющих подразделений у них можно встретить отделы, служ­
бы, управления корпоративного контроля, инновационной дея­
тельности, оперативного и стратегического контроллинга, объеди­
нение отдела кадров и отдела труда и заработной платы в единую службу управления персоналом и т.п.
Эффективность деятельности предприятия во многом зависит от внешних и внутренних факторов. К внешним условиям функ­
ционирования хозяйствующего субъекта относят состояние эконо­
мики государства в целом, его финансово-кредитной системы, уровень инфляции и его динамику, процентные ставки за кредит, степень экономической свободы, условия налогообложения.
Влияют на эффективность хозяйствования отраслевые параметры рынка соответствующих ресурсов и товаров, особенности техноло­
гии, цикличности производства, уровень конкурентности и ее тен-
Практический аудит
6 1

3.1. Анализ системы управления хозяйственной организации
Согласно современной концепции финансового менеджмента управление предприятием должно быть ориентировано на рост его капитализации и устойчивое генерирование прибыли. Это прояв­
ляется в росте рыночной цены акций компании, максимизации ее рыночной стоимости. Они достигаются путем стабильного получе­
ния и накопления текущей прибыли в объемах, достаточных для выплаты дивидендов и приравненных к ним платежей, а также для реинвестирования, обеспечивающего поддержание заданных объ­
емов производства и продаж или их наращивания.
Квалифицированный менеджмент должен обеспечить мини­
мизацию производственных и финансовых рисков путем выбора экономически оправданного вида основной деятельности, ее ди­
версификации, оптимизации структуры источников средств. Оце­
нивая эффективность финансового управления, аудитор должен высказать свое профессиональное суждение:
— о состоянии текущего и перспективного планирования, уче­
та и анализа финансовой деятельности аудируемой организации, о том, насколько они обеспечивают платежеспособность, финансо­
вую устойчивость, рентабельность предприятия;
— о достаточности величины активов и обеспечения их источ­
никами финансового покрытия, оптимизации их состава для дос­
тижения поставленных хозяйствующим субъектом целей;
— о степени удовлетворенности стратегических инвесторов деятельностью предприятия, направлением и динамикой его раз­
вития; положением на рынке и в конкурентной среде.
По мнению профессора В. В. Ковалева, финансовый менедж­
мент можно трактовать как систему действий по оптимизации бухгалтерского баланса хозяйствующего субъекта. Уровень этой оптимизации и динамику ее изменения определяют путем сопос­
тавления статей подтвержденного аудитом баланса за ряд предше­
ствующих лет.
При оценке степени соответствия системы управления пред­
приятия его организационной структуре, специализации и объ­
емам деятельности определяется рациональность избранного ва­
рианта построения иерархий подчиненности и соподчиненности управляющих. Различают линейный, функциональный, линейно­
функциональный, матричный методы реализации властных пол­
номочий рядовых и ведущих менеджеров. Наиболее централизо­
ванным является управление при линейной системе, основанное на абсолютном единоначалии, подчиненности одному руководите-
Практический аудит
6 3

3 . Аудит системы управления предприятием и организации внутреннего контроля лю, осуществляющему практически все основные управляющие функции. Такое возможно лишь в единоличном бизнесе или на не­
больших предприятиях. Чаще распространены функциональные и линейно-функциональные системы, при которых управление ор­
ганизуется по функциям, операциям или видам бизнеса.
В крупных организациях многопрофильной деятельности, сложных в организационном отношении производств используют матричные структуры программно-целевого управления. Они ос­
нованы на делегировании полномочий и позволяют сочетать цен­
трализованный и децентрализованный подходы к организации управления, предоставление широкой инициативы низовым ме­
неджерам с необходимостью единоначалия на уровне топ-менедж­
мента.
При аудите эффективности управления крупным хозяйствую­
щим субъектом недостаточно только оценить приемлемость того или иного варианта его организации для данного предприятия. Не­
обходимо выяснить, нет ли в управлении дублирующих функций, излишних звеньев, обеспечена ли взаимосвязь между ними. По­
скольку крупные экономические субъекты сейчас во многих случа­
ях преобразовываются в корпорации, особая проблема заключает­
ся в оценке эффективности корпоративного управления компа- i нией.
Корпорации представляют собой совокупность организаций и
(или) физических лиц, объединившихся для достижения какой- либо цели и образующих самостоятельный субъект права — новое юридическое лицо. Как правило, корпорация создается на прин­
ципах долевой собственности участников и при выполнении функ­
ций управления профессиональными управляющими, работающи­
ми по найму. Управление компанией осуществляют собственники в части вопросов, выносимых на решение их общего собрания, со­
вет директоров фирмы и наемные топ-менеджеры. Аудитору необ­
ходимо убедиться в согласованности таких решений.
3.2.
Проверка состояния внутреннего контроля на предприятии
Важную роль в управлении предприятием играет система внутрен­
него контроля. Она представляет собой совокупность процедур и методик, разработанных и принятых руководством организации
64
Практический аудит

3.2. Проверка состояния внутреннего контроля на предприятии для обеспечения ответственности персонала за свою работу. Зада­
чей внутреннего контроля является также выявление, исправление и предотвращение негативных последствий осуществляемых хо­
зяйственных операций и действий.
Наиболее полно цели этого контроля определил известный специалист в области аудита профессор Р. Адамс. Он считает, что система внутреннего контроля организуется руководством пред­
приятия для того, чтобы:
• осуществлять деятельность предприятия упорядоченно и эффективно;
• обеспечить соблюдение политики руководства;
• обеспечить сохранность имущества;
• достичь качественного документирования хозяйственных операций.
При хорошо организованной системе внутреннего контроля минимизируются риски потерь и (или) нецелевого бесхозяйствен­
ного использования активов, излишних и неоправданных затрат, штрафных санкций и других потерь прибыли. От этого во многом зависит финансовое положение аудируемого предприятия, резуль­
таты его деятельности и долговременность функционирования.
Отсутствие или слабость системы внутреннего контроля явля­
ется питательной почвой для возможных злоупотреблений, превы­
шения служебных полномочий должностными лицами, приписок и подлогов. Часто они сопровождаются умышленными искаже­
ниями данных учета и отчетности. Вот почему аудитор во всех слу­
чаях должен исследовать и оценить систему внутреннего контроля на предприятии, провести проверку эффективности ее функцио­
нирования. Если аудитор считает внутренний контроль на пред­
приятии недостаточным, риск объективности его выводов о досто­
верности бухгалтерской отчетности существенно возрастает. Что­
бы обеспечить должное качество проверки, ему необходимо увеличивать объем аудиторских процедур, уменьшать параметры выборочных обследований, чаще применять методы сплошной проверки. И наоборот, если есть основания считать внутренний контроль на предприятии достаточно эффективным, объем работ по детальной проверке данных бухгалтерского учета и отчетности можно уменьшить.
Эффективность внутреннего контроля деятельности хозяйст­
вующих субъектов зависит от состояния всех видов учета на пред­
приятии, соблюдения должностных инструкций и служебных обя-
Практический аудит
65

занностей руководящим персоналом, от работы в режиме эконо­
мии и ответственности каждого сотрудника.
Согласованность систем учета и внутреннего контроля являет­
ся обязательным условием их эффективной организации. Кон­
троль начинается с принятия к учету первичной документации, оформляющей соответствующие хозяйственные операции, кото­
рые являются следствием принятых решений по управлению. Сис­
тема двойной записи, лежащая в основе бухгалтерского учета, оп­
ределяет порядок последующей обработки первичной информа­
ции, контроль правильности ее обобщения, завершающей стадией которой является составление отчетности.
Вместе с тем внутренний контроль — это в первую очередь са­
моконтроль собственных действий непосредственными исполни­
телями с тем, чтобы все делалось правильно, достаточно экономно, в полном соответствии с законодательством и утвержденными рег­
ламентами. Соблюдение этих принципов непосредственными ис­
полнителями контролируют руководители соответствующих под­
разделений. Они в большей мере наделены полномочиями прини­
мать управленческие решения и отвечают за их результаты. Здесь должны сочетаться контроль работы подчиненных с самоконтро­
лем собственных решений и действий менеджеров различных уровней.
Контрольная среда характеризует общее отношение, осведом­
ленность и практические действия руководства проверяемой орга­
низации, направленные на установление, поддержание и развитие системы внутреннего контроля.
Она включает:
• основные принципы управления предприятием;
• организационную структуру его управления;
• распределение ответственности и полномочий;
• кадровую политику и практику;
• порядок составления бухгалтерской отчетности;
• порядок подготовки внутренней управленческой отчетности;
• согласование с требованиями действующего законодатель­
ства и внешних регулирующих органов.
Средствами внутреннего контроля могут быть разрешительные подписи руководителя и (или) главного бухгалтера на документе, в приказе и т.п., подписи сотрудников бухгалтерии на составленных или проверенных ими журналах-ордерах и других регистрах, реги­
страция документов в специальных ведомостях и журналах с соот­
3 . Аудит системы управления предприятием и организации внутреннего контроля
6 6
Практический аудит

3.2. Проверка состояния внутреннего контроля на предприятии ветствующей нумерацией, встречные взаимопроверки бухгалтер­
ских записей, сверки расчетов, инвентаризация, внутренняя реви­
зия, периодический анализ состояния активов и расчетов предприятия.
Оценивая систему внутреннего контроля, аудитор должен изу­
чить деятельность специальных отделов и служб, ответственных за его организацию и наблюдение за осуществлением. К ним относят­
ся бухгалтерия, ревизорская служба (внутренний аудит), управле­
ния (комитеты) корпоративного контроля. В первую очередь это относится к бухгалтерии, поскольку она есть практически на каж­
дом аудируемом предприятии. Контроль за эффективным исполь­
зованием ресурсов, сохранностью имущества, соблюдением пла­
тежной дисциплины, действующего законодательства и других нормативных положений является одной из важнейших функций бухгалтерского учета.
Основные средства, инструменты и инвентарь, сырье и мате­
риалы приобретаются и используются в различных местах, разны­
ми службами организации и ее работниками. Их эффективное ис­
пользование — обязанность тех, кто расходует ресурсы и средства, потребляет материал, оплачивает труд рабочих, мастеров, инжене­
ров и техников, менеджеров и управляющих. Задача бухгалтерии — обеспечить общий контроль над запасами, движением и потребле­
нием ресурсов, законностью осуществляемых хозяйственных опе­
раций, использованием средств по назначению, их сохранностью.
Прежде всего бухгалтерия должна дать информацию для кон­
троля управляющим. В качестве средства контроля над процессами хозяйствования учет должен выявлять непроизводительные расхо­
ды и потери, отклонения от норм затрат, нерациональные запасы товарно-материальных ценностей, факты их нерационального рас­
ходования и использования не по назначению.
Непосредственно бухгалтерия, главный бухгалтер совместно с руководителями соответствующих подразделений и служб обязаны контролировать:
— соблюдение установленных правил приемки и отпуска то- варно-материальных ценностей (обязательность оприходования, порядка выдачи доверенностей, соблюдения лимитов, норм расхо­
да и т.п.);
— правильность использования расчетного фонда заработной платы, установления должностных окладов, соблюдение условий премирования, штатной, финансовой и кассовой дисциплины;
Практический аудит
67

внезапные проверки, чтобы по их результатам принимались кон­
кретные решения.
Ревизионная служба должна быть постоянно действующим ор­
ганом при главном бухгалтере, директоре (управляющем) или сове­
те директоров. В первом случае — это группа ревизоров в составе бухгалтерии, во втором — самостоятельный отдел внутреннего ау­
дита, в третьем — независимая ревизионная комиссия, утверждае­
мая собранием акционеров. Ревизоры, подчиненные главному бух­
галтеру, и внутренние аудиторы выполняют в целом одинаковую работу, хотя перечень функций аудиторов вне бухгалтерии может быть расширен.
Обычно ревизоры, состоящие в штате бухгалтерии, проверя­
ют операции, связанные с использованием денежных средств, оплатой труда, дебиторской и кредиторской задолженностью, сохранностью имущества, обращая особое внимание на перепла­
ты и перерасходы, нерациональные траты, хищения и растраты.
В числе работ, выполняемых внутренними аудиторами, могут быть проверка методов осуществления закупок товарно­
материальных ценностей, набора персонала, анализ эффектив­
ности управления.
Ревизорская служба при бухгалтерии состоит из специалистов по бухгалтерскому учету. В отделе внутреннего аудита обычно ра­
ботает несколько специалистов, в том числе в области информаци­
онных технологий, управленческого учета и финансового менедж­
мента. Ревизионная комиссия при совете директоров создается в крупных компаниях. Среди ее членов не должно быть бывших и нынешних менеджеров, не все из них должны иметь профессио­
нальную подготовку по бухгалтерскому учету и финансам. Гораздо важнее для этой комиссии знание особенностей бизнеса в данной отрасли. Ревизионная комиссия должна быть максимально незави­
симой в суждениях и иметь возможность взаимодействовать с бух­
галтерами, внешними и внутренними аудиторами компании. Для этого желательно, чтобы хотя бы один из немногочисленных чле­
нов комиссии хорошо разбирался в вопросах бухгалтерского и управленческого учета.
В крупных организациях холдингового типа организация внут­
реннего контроля и наблюдение за его функционированием воз­
лагаются на специально созданные управления (комитеты) корпо­
ративного контроля. Примером может служить ОАО «КамАЗ», где
3 . Аудит системы управления предприятием и организации внутреннего контроля
70
Практический аудит

3.2. Проверка состояния внутреннего контроля на предприятии на комитет корпоративного контроля возложены следующие функции:
— распределение и закрепление корпоративных процессов управления и контроля за функциональными подразделениями и правлением общества;
— обобщение результатов мониторинга финансово-хозяйст­
венной деятельности организаций, входящих в ОАО «КамАЗ», ре­
визионными комиссиями, состоящими из специалистов функцио­
нальных подразделений общества и комитета корпоративного кон­
троля;
— организация деятельности других постоянных и временных контролирующих органов ОАО (координационного совета по борьбе с хищениями и недостачами, центральной инвентаризаци­
онной комиссией и др.);
— взаимодействие контролирующих подразделений ОАО
«КамАЗ» с внешними контролирующими органами и ф ун к­
циональными подразделениями организаций, входящих в ак­
ционерное общество;
— контроль за разработкой и принятием менеджментом
ОАО «КамАЗ», его подразделений и организаций корректирующих мер, адекватных последствиям выявленных отклонений и причи­
нам их возникновения.
Осуществляя приведенные функции, комитет корпоративного контроля, по существу, обобщает результаты деятельности различ­
ного уровня низовых контролеров, сохраняя важную для одного из крупнейших предприятий России централизацию управления и контроля производственно-финансовой деятельности.
При любых формах организации администрация предприятия должна обеспечить функционирование такой системы внутренне­
го контроля, которая была бы достаточной для того, чтобы:
— обнаружить факты незаконного присвоения и неэффектив­
ного использования средств предприятия;
— выявить отклонения от оптимально заданных параметров ис­
полнения (планов, смет, бюджетов и т.п.), обеспечить их анализ и доведение его результатов до непосредственных исполнителей;
— исключить возможности фальсификации средств и про­
грамм, обеспечивающих функционирование учетной системы
(первичной документации, правил корреспонденции счетов и ве­
дения учетных регистров);
Практический аудит
7 1