Файл: Налоговое право РФ - пособие.pdf

146

Глава 7. Ответственность за нарушение

законодательства о налогах и сборах

чтобы предотвратить совершение им нового нарушения законодательства о нало-
гах и сборах. Способом реализации частной превенции служат претерпевание ре-
жима правового урона и угроза увеличения санкции на 100% в случае совершения
лицом аналогичного налогового правонарушения (п. 4 ст. 114 НК РФ).

Главное предназначение функций налоговой ответственности заключается

в обеспечении нормального действия механизма правового регулирования нало-
говых отношений.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Таким образом, налоговая ответственность представляет со-
бой обязанность лица, виновного в совершении налогового пра-
вонарушения, претерпевать меры государственно-властного при-
нуждения, предусмотренные санкциями НК РФ, состоящие в воз-
ложении дополнительных юридических обязанностей имуще-
ственного характера и применяемые компетентными органами
в установленном процессуальном порядке.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

На основе данного определения выделяются следующие признаки налоговой

ответственности:

1) материальные, характеризующие налоговую ответственность в качестве

охранительного налогового правоотношения. Материальные признаки на-
логовой ответственности включают два аспекта:

• установление составов налоговых правонарушений и санкций за их

совершение НК РФ. Согласно ст. 2 НК РФ правовой базой налоговой
ответственности служит законодательство о налогах и сборах, регули-
рующее властные отношения, возникающие в процессе привлечения
к ответственности за совершение налогового правонарушения. Ос-
нованием применения налоговой ответственности является виновно
совершенное налоговое правонарушение. Налоговая ответственность
может быть исполнена правонарушителем в добровольном порядке,
поэтому она не всегда связана с порицанием. Привлечение к нало-
говой ответственности не исключает возможности применения иных
мер государственного принуждения за нарушения законодательства
о налогах и сборах;

• определение вида и меры государственно-властного принуждения че-

рез охранительное налоговое правоотношение. Санкции за нарушения
законодательства о налогах и сборах дифференцированы, носят иму-
щественный характер, выражаются в денежной форме и взыскивают-
ся только в судебном порядке;

2) процессуальные, характеризующие механизм реализации материального

охранительного налогового правоотношения посредством производства по
делу о налоговом правонарушении, осуществляемого компетентными ор-
ганами согласно нормам НК РФ. Налоговая ответственность реализуется
в особой процессуальной форме, отличающейся от порядка применения
иных видов финансово-правовой ответственности, и состоит из стадий

7.3 Налоговая ответственность

147

производства по делам о налоговых правонарушениях. Процессуальный
порядок привлечения к налоговой ответственности в части, составляющей
предмет налогового права, реализуется налоговыми органами, органами
государственных внебюджетных фондов или таможенными органами;

3) функциональные, отражающие целенаправленность существования и при-

менения налоговой ответственности. Цели налоговой ответственности вы-
ражаются в восстановлении нарушенных имущественных интересов госу-
дарства, а также в наказании виновного, предотвращении новых правона-
рушений в налоговой сфере.

7.3.2 Принципы налоговой ответственности

Принципы налоговой ответственности отражают ее содержание, сущность,

функции и формы реализации. Основные начала налоговой ответственности яв-
ляются ориентиром для всех субъектов налогового права, участвующих в охрани-
тельных налоговых правоотношениях.

Принципы налоговой ответственности указывают цели, правовое положение

общества, к которым должны стремиться законодательные и правоприменитель-
ные органы. При этом необходимо учитывать, что принципы налоговой ответ-
ственности не обязательно могут иметь нормативное закрепление — их реальное
воплощение зависит от воли законодателя. Во-первых, основные начала налоговой
ответственности выводятся из общего содержания не только налогового, но и в це-
лом финансового законодательства. Во-вторых, принципы налоговой ответствен-
ности являются достижением науки финансового права, т. е. частью финансово-
правовой доктрины, которая в той или иной мере отражается в налоговом законо-
дательстве.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Принципы налоговой ответственности — это основополагаю-
щие начала, исходные идеи, отражающие ее объективную сущ-
ность, природу и назначение, в соответствии с которыми осу-
ществляется деятельность законодателя и правоприменителя по
реализации охранительных налоговых правоотношений.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Принципы налоговой ответственности можно рассматривать в широком и уз-

ком аспектах. Широкое понимание означает совокупность всех правовых прин-
ципов налоговой ответственности. Узкое — это понимание основных идей, непо-
средственно закрепленных в налоговом законодательстве. Основные начала нало-
говой ответственности, имеющие нормативное закрепление, называются нормы-
принципы.

В механизме правового регулирования налоговых отношений принципы нало-

говой ответственности выполняют регулятивную, превентивную и охранительные
функции. Все принципы налоговой ответственности взаимосвязаны и взаимоза-
висимы: несоблюдение одного принципа неизбежно влечет нарушение другого и,
как следствие, искажает сущность ответственности за нарушения законодательства
о налогах и сборах.

148

Глава 7. Ответственность за нарушение

законодательства о налогах и сборах

Непосредственное влияние на исходные начала налоговой ответственности

оказывают общеправовые принципы юридической ответственности, к числу ко-
торых относятся: справедливость, законность, неотвратимость, индивидуализация
наказания, ответственность за вину.

Нормы-принципы налоговой ответственности закреплены в ст. 108 НК РФ и на-

званы общими условиями привлечения к ответственности за совершение налого-
вого правонарушения. К их числу относятся следующие.

1) Законность, означающая недопустимость привлечения к ответственности

за налоговое правонарушение иначе, как по основаниям и в порядке, кото-
рые предусмотрены НК РФ. Принцип законности в налоговом праве пред-
ставляет собой преломление и детализацию его общеправового значения,
основанного на международных нормах и положениях Конституции РФ.

2) Однократность привлечения к налоговой ответственности. Принцип од-

нократности означает, что никто не может быть привлечен повторно к от-
ветственности за одно и то же налоговое правонарушение. Привлечение
к ответственности одного и того же субъекта за то же самое деяние означа-
ло бы превышение меры налоговой ответственности, установленной НК РФ.

3) Соотношение налоговой ответственности с другими видами ответствен-

ности. Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах
не существует изолированно только в рамках налогового права — в зависи-
мости от тяжести совершенного деяния или субъектного состава возможно
применение норм иных отраслей права в целях охраны имущественных
интересов государства. Учитывая названные обстоятельства, пп. 3 и 4 ст.
108 НК РФ определяют соотношение налоговой ответственности с ответ-
ственностью, предусмотренной уголовным и административным законода-
тельством. Привлечение организации к ответственности за налоговое пра-
вонарушение не освобождает ее должностных лиц — при наличии соответ-
ствующих оснований — от административной, уголовной или иной ответ-
ственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

4) Разграничение налоговой санкции и налоговой обязанности. Согласно п. 5

ст. 108 НК РФ уплата налоговой санкции не освобождает от исполнения
налоговой обязанности, поскольку они представляют собой два самостоя-
тельных элемента правового статуса налогоплательщика и налогового аген-
та. Следовательно, уплата налоговой санкции не поглощает собой уплату
налога и пени. Взыскание с налогоплательщика или налогового агента в ка-
честве мер налоговой ответственности не прекращает их обязанностей по
перечислению в бюджетную систему причитающихся налогов и соответ-
ствующих пеней.

5) Презумпция невиновности. Данный принцип является налогово-правовой

конкретизацией ч. 1 ст. 49 Конституции РФ и означает, что лицо считает-
ся невиновным в совершении налогового деликта, пока его виновность не
будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и уста-
новлена вступившим в законную силу решением суда.

7.3 Налоговая ответственность

149

7.3.3 Стадии налоговой ответственности

Налоговая ответственность является длящимся охранительным правоотноше-

нием, которое в своем развитии (движении) проходит определенные стадии. Вы-
деление стадий налоговой ответственности позволяет рассмотреть ее содержание
в качестве динамичной системы, выявить процессуальный порядок ее реализации
и обеспечить восстановление нарушенных прав государства в налоговой сфере.

Возникновение и развитие налоговой ответственности происходит на основа-

нии положений НК РФ и выражается в последовательных действиях компетентных
государственных органов (налоговых органов, органов государственных внебюд-
жетных фондов, таможенных органов) по выполнению процедуры и применению
к правонарушителю санкции охранительной нормы. В производстве по делу о на-
логовом правонарушении универсальными правоприменителями являются налого-
вые органы, поскольку могут рассматривать материалы обо всех видах налоговых
деликтов.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Стадии налоговой ответственности — это периоды, отража-
ющие соотношение определенного объема прав и обязанностей
субъекта налогового правонарушения с этапами познания данного
правонарушения уполномоченными государственными органами.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Налоговая ответственность, как и другие виды юридической ответственности,

достигает своего предназначения в том случае, если государство в лице органов
налогового контроля всеми законными способами выявляет объективный факт со-
вершения налогового деликта и признает или не признает его таковым. В рам-
ках этой деятельности происходит развитие охранительного налогового правоот-
ношения и, как следствие, изменяется содержание его объекта — правового статуса
правонарушителя. На различных этапах этого развития изменяется соотношение
прав и обязанностей правонарушителя. По мере движения производства по делу
о налоговом правонарушении изменяется правовой статус субъекта налоговой от-
ветственности. На начальной стадии налоговой ответственности правонарушитель
обладает общим правовым статусом, который по мере осуществления налогового
производства переходит в специальный.

Налоговая ответственность как охранительное правоотношение имеет три стадии:

1) возникновение налоговой ответственности;

2) конкретизация налоговой ответственности посредством доказывания нали-

чия элементов состава правонарушения;

3) реализация налоговой ответственности.

1. Стадия возникновения налоговой ответственности начинается с момен-

та нарушения законодательства о налогах и сборах и длится до его обнаружения
органами налогового контроля, иными компетентными органами государства или
добровольного пресечения со стороны виновного лица.

2. Стадия конкретизации налоговой ответственности посредством доказы-

вания наличия элементов состава правонарушения начинается с обнаружения на-
логового деликта и заканчивается вступлением в законную силу акта применения

150

Глава 7. Ответственность за нарушение

законодательства о налогах и сборах

права, признающего факт нарушения законодательства о налогах и сборах кон-
кретным лицом.

Налоговая ответственность предусматривает обязательный порядок досудеб-

ного разрешения спора. Налоговый орган обязан предложить правонарушителю
добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции. В случае от-
каза или пропуска срока добровольной уплаты налоговый орган должен обратиться
в суд с исковым заявлением о принудительном взыскании налоговой санкции.

Заканчивается стадия конкретизации налоговой ответственности вынесением

налоговым органом или судом решения, которым признается факт нарушения кон-
кретным субъектом законодательства о налогах и сборах. Правоприменительный
акт определяет меру ответственности за совершенное деяние.

3. Стадия реализации налоговой ответственности характеризуется тем, что

правонарушитель приобретает специальный правовой статус. Налоговая ответст-
венность начинает реализовываться с момента вступления в законную силу право-
применительного акта, констатирующего факт совершения определенным лицом
налогового деликта. Заканчивается эта стадия добровольным исполнением реше-
ния налогового органа либо принудительным исполнением решения суда о взыс-
кании санкции.

Необходимо учитывать, что НК РФ разграничивает момент окончания испол-

нительного производства о взыскании налоговой санкции и момент окончания
охранительного налогового правоотношения. Согласно ст. ст. 112 и 114 НК РФ
взыскание налоговой санкции означает факт привлечения к налоговой ответствен-
ности и имеет для правонарушителя следующие правовые последствия:

• лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым

этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу реше-
ния суда или — в случае добровольного исполнения — с момента вступле-
ния в силу решения налогового органа;

• при совершении налогоплательщиком (иным обязанным лицом) нового на-

логового правонарушения в течение указанных 12 месяцев размер штрафа
увеличивается на 100%.

Следовательно, моментом окончания охранительного налогового правоотноше-

ния будет являться день, наступивший по истечении 12 месяцев с момента приня-
тия компетентным государственным органом решения о взыскании с виновного
лица налоговой санкции. Момент окончания охранительного налогового правоот-
ношения означает, что субъекту ответственности возвращен его общий правовой
статус, поскольку с этого дня он признается не подвергнутым налоговой санкции.

Таким образом, налоговая ответственность является развивающимся правоот-

ношением, возникновение которого обусловлено фактом совершения налогового
деликта. Охранительное налоговое правоотношение развивается последователь-
ными действиями компетентных государственных органов и подразделяется на
отдельные, но взаимообусловленные стадии.