Вступая в конкретные налоговые правоотношения, субъект налогового права приобретает новые свойства, становясь субъектом (участником) финансового правоотношения, но не теря­ет при этом качеств, которыми он обладал до вступления в них. Следовательно, понятие «субъект налогового права» по своему объему больше, чем понятие «субъект (участник) налогового правоотношения». Статус субъекта (участника) налогового правоотношения содержит в себе определенную правовую характеристику, состояние относительно права.

Переход (трансформация) субъекта права в субъект правоотношения связан с процессом превращения возможности в действительность, показывает диалектическую природу названных понятий и отражает материальные и процессуальные аспекты установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение на­логового правонарушения.

Субъект налогового права становится участником налогового правоотношения посредством воплощения предписаний на-логово-правовых норм в жизнь, т. е. путем правореализации.

Правореализация — это практическое претворение налогово-правовых норм в правомерных действиях (бездействии) участников налоговых правоотношений. Участники конкретных на­логовых правоотношений действуют в строгом соответствии с законодательством о налогах и сборах, выполняют его требования и в конечном счете создают рамки (границы) поведения, которые, по мнению государства, наилучшим образом будут отвечать целям и задачам налогообложения.

Реализация норм налогового права в правомерном поведении участников налоговых правоотношений осуществляется в четырех формах: соблюдении, использовании, исполнении и правоприменении.

Соблюдение — форма реализации налогово-правовых норм, при которой субъекты налогового права воздерживаются от запрещенных налоговым правом действий. Например, не препят­ствуют сотрудникам налоговых органов при осуществлении ими своих профессиональных обязанностей.

Использование — осуществление субъектами налогового права предоставленных им субъективных прав в виде дозволений или правомочий. Дозволения субъект реализует по своему желанию и собственными действиями. Так, органы местного самоуправления наделены правом вводить местные налоги и сборы.

Исполнение представляет собой совершение действий в пользу управомоченного лица. Специфика данной формы реализации налогового права состоит в том, что субъект совершает Глава 9. Общая характеристика субъектов налогового права

действия, прямо предусмотренные нормой законодательства о налогах и сборах либо вытекающие из публичного договора, заключенного этим участником с другим субъектом. Например, уплата законно установленных налогов и сборов представляет собой исполнение

обязанности, предусмотренной ст. 57 Конституции РФ.

Правоприменение осуществляется компетентными органами государства или местного самоуправления и выражается в виде специального решения, устанавливающего на основе налогово-правовых норм права и обязанности участников конкретных правоотношений. Необходимость такой формы реализации налогового права обусловлена тем, что государство и органы местного самоуправления не остаются безучастными к процессам установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение на­логового правонарушения, а играют ведущую роль в определении круга и статуса субъектов налогового права.

19. Участники налоговых правоотношений. Особенности их правового статуса.

Субъекты налоговых правоотношений: общая характеристика.

Субъектом налогового правоотношения может быть любое лицо, поведение которого регулируется нормами налогового права и которое может выступать участником налоговых правоотношений, носителем субъективных прав и обязанностей.

Субъектами налоговых правоотношений являются налогоплательщик, другие лица, через которых налогоплательщик участвует в налоговых правоотношениях, а также уполномоченные органы, указанные в статье 13 настоящего Кодекса.

Субъекты налогового правоотношения имеют правосубъектность, предусмотренную нормами налогового права и характеризующуюся возможностью быть участником правоотношений, связанных с установлением, изменением, отменой налоговых платежей.

В качестве субъектов можно выделить три группы участников налоговых правоотношений:

- государство (в лице органов власти, которые устанавливают и регулируют налогообложение); Х

- налоговые органы;

- плательщики налогов.

 Уполномоченные органы, участвующие в налоговых правоотношениях

1. Органами, участвующими в налоговых правоотношениях, являются:

органы Государственной налоговой службы Туркменистана (далее - налоговая служба);

органы Государственной таможенной службы Туркменистана (далее - таможенная служба); банки, включая Центральный банк Туркменистана, и иные кредитные организации (далее - учреждения банка);

органы Министерства экономики и финансов Туркменистана (далее - экономики и финансов);

органы казыета при рассмотрении вопросов, связанных с исполнением налогового законодательства Туркменистана;

другие уполномоченные органы, участвующие в налоговых правоотношениях.

2. В налоговых правоотношениях органы, указанные в части 1 настоящей статьи, действуют в пределах их полномочий, устанавливаемых законодательством Туркменистана.

Налогоплательщик и другие лица, через которых онучаствует в налоговых правоотношениях

1. Налогоплательщиками признаются физические и (или) юридические лица, на которых при наличии обстоятельств, предусмотренных настоящим Кодексом, возложена обязанность уплачивать определенный налог.Обязанность по уплате налога налогоплательщиками - участниками товарищества может быть возложена на одного из участников товарищества, осуществляющего деятельность на территории Туркменистана. Налогоплательщики - участники товарищества несут долевую ответственность по исполнению обязанности по уплате налога. Термин "товарищество" применяется в значении, определенном Гражданским кодексом Туркменистана Сапармурата Туркменбаши.

2. Лицо может быть признано налогоплательщиком одного или нескольких налогов.

3. Налогоплательщик может участвовать в налоговых правоотношениях через налогового агента, законного или уполномоченного представителя.

Субъекты налоговых правоотношений и их правовой статус

Субъектом налогового правоотношения является любое лицо, поведение которого регулируется нормами налогового права и которое может выступать участником налоговых правоотношений, носителем субъективных прав и обязанностей.

Налоговое право, регулируя отношения в налоговой сфере, определяет круг участников этих отношений, предоставляя им права и наделяя обязанностями.

При характеристики участников налоговых правоотношений следует различать:

субъекты налогового права – лица, обладающие правосубъектностью и потенциально способные быть участниками налоговых правоотношений;

субъекты налоговых правоотношений – реальные участники налоговых правоотношений.

В рамках налоговых правоотношений экономические субъекты могут выполнять разные функции и выступать в качестве налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговых представителей и налоговых посредников, поэтому действующее законодательство позволяет выделить четыре группы субъектов налогового права:

1) государственные органы, устанавливающие и регулирующие механизм налогообложения (органы Федеральной налоговой службы, органы государственных внебюджетных фондов, таможенные, финансовые органы);

2) налогоплательщики – физические лица, организации (в том числе филиалы и представительства юридических лиц), другие категории плательщиков, на которых законом возложена обязанность уплачивать налоги;

3) лица, содействующие уплате налогов, - обязанные лица, от действий которых зависит надлежащее исполнение обязанностей и реализация прав уполномоченных органов, а также лица, располагающие информацией о налогоплательщике, необходимой для исчисления налогов (нотариусы, кредитные учреждения, налоговые агенты);

4) налоговые представители – лица, выступающие в налоговых правоотношениях от имени налогоплательщика.

Субъектов налогового права можно классифицировать по следующим основаниям:

* по способу нормативной определенности:

- зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых правоотношений;

- не зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых правоотношений;

* по характеру фискального интереса:

- частные субъекты;

- публичные субъекты;

* по степени имущественной заинтересованности в возникновении налоговых отношений:

- имеющие непосредственный собственный имущественный интерес в налоговых отношениях;

- не имеющие непосредственного имущественного интереса в налоговых отношениях.

Налоговый кодекс фиксирует понятие «участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах» (ст. 9), к числу которых относятся:

а) налогоплательщики и плательщики сборов – организации и физические лица;

б) налоговые агенты – организации и физические лица;

в) налоговые органы – ФНС России, подведомственная Минфину России, и ее территориальные подразделения;

г) таможенные органы – ФТС России и ее территориальные подразделения.

Правовой статус участников налоговых правоотношений регулируется всей совокупностью нормативных правовых актов о налогах и сборах, включая региональное налоговое законодательство и правовые акты органов местного самоуправления.

Налогоплательщиками и плательщиками сборов, согласно ст. 19 НК РФ, признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги и сборы.

К физическим лицам относятся граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.

Организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации (иностранные организации);

Немаловажным является тот факт, что филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Среди физических лиц выделяются индивидуальные предприниматели – это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями;

Ранее, до 1 января 2007 года, среди физических лиц выделялись налоговые резиденты Российской Федерации. К ним относились физические лица, фактически находившиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Федеральным Законом № 137 от 27.07.2006г.[10] понятие налогового резидента РФ отменено.

Также среди налогоплательщиков выделяются взаимозависимые лица. Это - физические лица и организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

- одна организация непосредственно или косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов.

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- лица состоят в соответствии в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров, работ, услуг.

Основой общего правового статуса налогоплательщика является конституционная обязанность платить налоги и сборы, изложенная в ст. 57 Конституции РФ, где сказано: «Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Поэтому обязанности налогоплательщика, установленные другими законами, в конечном итоге направлены на неукоснительное выполнение этой основной обязанности. Права налогоплательщиков, установленные законами, имеют целью поддержание баланса прав и интересов в их взаимоотношениях с налоговыми органами.

Основные права и обязанности едины для всех налогоплательщиков.

В соответствии со ст. 21 НК РФ, налогоплательщики и плательщики сборов имеют право:

- получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения;

- получать от Министерства финансов РФ, финансовых органов субъектов РФ и муниципальных образований письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах;

- использовать налоговые льготы при наличии оснований;

- получать отсрочку, рассрочку или инвестиционный налоговый кредит;

- на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;

- представлять свои интересы в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, лично либо через своего представителя;

- представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок;

- присутствовать при проведении выездной налоговой проверки;

- получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов;

- требовать от должностных лиц налоговых и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства;

- не выполнять неправомерные акты и требования налоговых и иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие федеральным законам;