Файл: Налоговое право РФ - пособие.pdf

46

Глава 4. Механизм правового регулирования налоговых отношений

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Нормы налогового права, являясь разновидностью юридических
норм, обладают следующими признаками:

• нормы налогового права есть правила поведения, гаранти-

рованные государством;

• нормы возлагают на участников отношений юридические

обязанности и предоставляют им субъективные права;

• нормы имеют общеобязательный характер, т. е. обращены

ко всем участникам регулируемых ими общественных от-
ношений, а не к конкретным индивидам;

• налоговая норма всегда выражена либо в нормативном

правовом акте, принятом компетентным государственным
органом или органом местного самоуправления, либо разъ-
яснена в постановлении Конституционного Суда РФ.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Налоговые нормы, являясь разновидностью финансово-правовых норм, облада-

ют следующими признаками.

1) Налоговые нормы являются средством реализации публичных, а не част-

ных интересов. Это обусловлено принадлежностью налогового права к фи-
нансовому как праву публичному. Отношения, регулируемые нормами на-
логового права, т. е. отношения по поводу собирания денежных средств
государством и муниципальными образованиями, детерминированы насущ-
ными потребностями и интересами больших масс людей — государства, му-
ниципального образования, общества в целом.

2) Нормы налогового права, так же как и нормы финансового права, в целом

почти не имеют своего прототипа в общественной жизни. Иначе говоря,
в смысле происхождения норм налогового права им весьма редко предше-
ствуют фактические правила поведения, складывающиеся в общественной
жизни. Как правило, все происходит наоборот. Законодатель сам, исходя
из общественных потребностей, правовой политики, конструирует модель
поведения в сфере налогообложения, а затем фиксирует ее в норме нало-
гового права.

3) Нормы налогового права (как и все финансово-правовые нормы) отлича-

ются от других норм в системе права своей нестабильностью. Это обу-
словлено следующими причинами.

Налоговое право в любом обществе регулирует отношения, в которых на-
логи выполняют и фискальную, и регулятивную функции. Последняя функ-
ция является производной от состояния экономики в стране, финансовой
политики на том или ином этапе развития и т. д. Учитывая, что эти фак-
торы в любом обществе являются весьма подвижными, налогово-правовое
регулирование весьма изменчиво по определению. Соответственно, нормы
налогового права очень часто изменяются. Главным образом это касается
тех норм налогового права, которые устанавливают налоговую базу, ставки
отдельных налогов, налоговые льготы.

4.1 Нормы налогового права

47

4) Характерной чертой норм налогового права (как разновидности финансово-

правовых норм) является то, что в подавляющем большинстве случаев они
являются обязывающими. Иначе говоря, нормы налогового права регули-
руют отношения, главным образом, через установление обязанностей для
субъектов налогового права.

5) Среди норм налогового права имеются и управомочивающие нормы. Одна-

ко их число (по сравнению с обязывающими) невелико. Примером является
норма ст. 21 НК РФ, закрепляющая права налогоплательщиков (плательщи-
ков сборов), которые они могут реализовать по своему усмотрению. Сре-
ди них право на использование налоговых льгот; на своевременный зачет
или возврат излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов; на
получение отсрочки, рассрочки, налогового кредита или инвестиционного
налогового кредита и т. д.

Помимо особенностей, присущих нормам налогового права как разновидности

финансово-правовых норм, они имеют и специфические черты, обусловленные их
принадлежностью к налоговому праву как подотрасли права финансового:

1) Прежде всего, нормы налогового права, входя в подотрасль финансово-

го права, регулируют не все, а только те отношения, которые возникают
по поводу собирания государством и муниципальными образованиями де-
нежных средств. Как результат этого нормы налогового права регулируют
отношения с участием весьма специфичного круга субъектов.

2) Особенностью норм налогового права, в сравнении с нормами иных фи-

нансово-правовых институтов, является особый порядок их действия во
времени. Действие нормы налогового права начинается с момента вступле-
ния в силу содержащего ее нормативного акта.

3) Нормы налогового права (как и все иные юридические нормы) имеют

структуру, в которой выделяются гипотеза, диспозиция и санкция. При
этом санкции норм налогового права имеют исключительно денежный ха-
рактер, суммы от поступления которых зачисляются в бюджеты (государ-
ственные и муниципальные), в государственные внебюджетные фонды.

4) Норма налогового права не тождественна статье акта налогового права. Как

правило, все элементы, из которых состоит норма, содержатся не в одной
статье акта налогового права, а размещаются в разных статьях. Например,
ст. 83 НК РФ содержит гипотезу и диспозицию налоговой нормы, опреде-
ляющую порядок учета налогоплательщиков, а в ст. 116 НК РФ содержится
санкция этой налоговой нормы, так как в ней предусматривается ответ-
ственность за нарушения сроков постановки на учет в налоговом органе.

4.1.2 Виды норм налогового права

Нормы налогового права весьма многообразны, что отражает сложный и ком-

плексный характер налогово-правового регулирования. Градация норм налогового
права на различные виды позволяет глубже понять механизм налогово-правового
регулирования и использовать эти знания в практике налогового правотворчества.
В зависимости от функций, выполняемых налоговым правом, его нормы могут
быть подразделены на 1) регулятивные и 2) охранительные.

48

Глава 4. Механизм правового регулирования налоговых отношений

1) К регулятивным нормам относятся те, которые непосредственно направ-

лены на регулирование общественных отношений путем предоставления
участникам прав и возложения на них обязанностей.

2) К охранительным нормам налогового права относятся те, которые преду-

сматривают применение мер государственного принуждения за налоговые
правонарушения, а также за нарушение банками обязанностей, предусмот-
ренных законодательством о налогах и сборах.

Регулятивные и охранительные нормы налогового права тесно связаны друг

с другом. Охранительные нормы производны от регулятивных, так как они уста-
навливают ответственность за нарушение обязанностей, предусмотренных регуля-
тивными нормами.

Регулятивные нормы налогового права в зависимости от их юридического со-

держания классифицируются:

1) на обязывающие,

2) управомочивающие,

3) запрещающие.

Обязывающие нормы налогового права устанавливают обязанность лица совер-

шать определенные положительные действия. Управомочивающие нормы налого-
вого права предусматривают возможность субъекта действовать в рамках требова-
ний налоговой нормы, но по своему усмотрению. Запрещающие нормы налогового
права устанавливают обязанность лица воздерживаться от определенных действий,
указанных в этой норме.

Охранительные нормы налогового права также могут быть подразделены на

два вида:

1) предусматривающие ответственность и порядок привлечения к ответствен-

ности за совершение налогового правонарушения;

2) предусматривающие ответственность банков за нарушение обязанностей,

установленных законодательством о налогах и сборах.

Нормы налогового права могут быть классифицированы в зависимости от того,

какую операцию они выполняют в процессе правового регулирования, т. е. на чем
они специализируются. В связи с этим в науке выделяются так называемые специа-
лизированные нормы. Они не являются самостоятельной нормативной основой для
возникновения правоотношений, а как бы присоединяются к регулятивным и охра-
нительным нормам. Существуют следующие виды специализированных норм в на-
логовом праве:

• общие (общезакрепительные),

• нормы-дефиниции,

• нормы-принципы,

• оперативные,

• коллизионные.

4.1 Нормы налогового права

49

1) Общие (общезакрепительные) нормы фиксируют определенные элементы

регулируемых отношений. К ним относится норма ст. 2 НК РФ, определя-
ющая общие признаки отношений, регулируемых законодательством о на-
логах и сборах.

2) В нормах-дефинициях в обобщенном виде закрепляются признаки какой-

либо финансово-правовой категории. Например, все нормы ст. 11 НК РФ
являются нормами-дефинициями. Они определяют понятия «недоимка»,
«внебюджетные фонды» и т. д.

3) В нормах-принципах определены основные начала законодательства о на-

логах и сборах. Это, в первую очередь, нормы ст. 3 НК РФ.

4) Оперативные нормы определяют вступление в силу налогово-правовых

норм, отмену действующих, продление срока их действия и т. д. Таковы
нормы ст. 1 и 2 Федерального закона от 31 июля 1998 г. №147-ФЗ «О введе-
нии в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации»

1

.

5) Коллизионные нормы налогового права указывают на нормативные акты,

которые должны действовать именно в данном случае (при наличии аль-
тернатив). Коллизионной является норма, содержащаяся в ст. 7 Закона 3
147-ФЗ, которая сформулирована так: «Федеральные законы и иные нор-
мативные правовые акты, действующие на территории Российской Феде-
рации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный
статьей 2 настоящего Федерального закона, действуют в части, не проти-
воречащей части первой Кодекса, и подлежат приведению в соответствие
с частью первой Кодекса».

Нормы налогового права также могут быть классифицированы по объему дей-

ствия на общие и специальные. Общие нормы распространяются на целый ряд тех
или иных отношений, а специальные — на определенный вид отношений в пре-
делах данного рода. К примеру, общими являются нормы части первой НК РФ,
распространяющиеся на все налоговые отношения, а специальными — нормы, ре-
гулирующие тот или иной вид налогов, налоговых отношений.

По территории действия различают налоговые нормы, охватывающие:

• всю территорию Российской Федерации;

• территорию соответствующего субъекта Федерации;

• территорию соответствующего муниципального образования.

Соответственно, первые содержатся в правовых актах органов власти феде-

рального уровня, вторые — в правовых актах субъектов Федерации, а третьи —
в правовых актах муниципальных образований.

1

СЗ РФ. 1998. №31. Ст. 3825; 1999. №28. Ст. 3488; 2000. №32. Ст. 3341; 2002. №28. Ст. 2787;

2003. №28. Ст. 2884.

50

Глава 4. Механизм правового регулирования налоговых отношений

4.2 Налоговые правоотношения

4.2.1 Понятие и признаки налоговых правоотношений

Субъекты налогового права реализуют свои права и обязанности, вступая в на-

логовые правоотношения.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Налоговое правоотношение — это общественное отношение,
возникающее на основе реализации норм налогового права.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Налоговое правоотношение является разновидностью правоотношения фи-

нансового, ибо налоговое право является подотраслью финансового права. В связи
с этим их характеристика в основных чертах сходна.

Во-первых, налоговое правоотношение возникает и развивается в сфере фи-

нансовой деятельности государства и муниципальных образований, однако лишь
в той части деятельности, которая обеспечивает собирание государством и му-
ниципальными образованиями денежных средств в казну государства и муници-
пальных образований. В этом смысле сфера возникновения и развития налогового
правоотношения опосредует не всю финансовую деятельность государства и му-
ниципальных образований, а только ее часть.

Во-вторых, налоговое правоотношение — форма реализации публичных инте-

ресов, в связи с чем оно является, по сути, публично-правовым. Это следует из
того, что налоговое правоотношение возникает на основе нормы налогового права,
которая является средством реализации, в первую очередь, интересов государства,
всего общества.

В-третьих, налоговое правоотношение является, в сущности, отношением эко-

номическим. Это следует из того, что финансовые, в том числе налоговые, от-
ношения являются видовой характеристикой отношений экономических, так как
последние имеют не только натурально-вещественную, но и стоимостную форму.
Налоговые правоотношения и представляют собой как раз экономические отноше-
ния в стоимостной, т. е. денежной, форме.

В-четвертых, важнейшей характеристикой налоговых правоотношений явля-

ется их имущественный характер. В качестве имущественных благ в налоговых
правоотношениях выступают денежные средства (финансовые ресурсы). В рам-
ках налоговых правоотношений эти средства (ресурсы) переходят от различных
субъектов к государству или муниципальному образованию.

В-пятых, налоговое правоотношение в сущности — властеотношение. Это обу-

словлено тем, что оно является формой реализации налогово-правовой нормы,
имеющей императивный характер. Императивный характер налогово-правовой
нормы проявляется в правоотношении таким образом, что оно реализуется по
принципу «команда — исполнение», где команды издает государство (или муници-
пальное образование), уполномоченный государством орган, а исполняют их нало-
гоплательщики, налоговые агенты, сборщики налогов и другие субъекты.