Файл: Налоговое право РФ - пособие.pdf

56

Глава 4. Механизм правового регулирования налоговых отношений

в) налоговый кредит,

г) инвестиционный налоговый кредит,

д) штрафы, недоимки, пени,

е) отсрочки и др.

2) Неотделимые объекты не зафиксированы в нормах налогового права, а мо-

гут быть выделены лишь в процессе научного абстрагирования и представ-
ляют собой результат деятельности субъектов налогового правоотношения,
неотделимый от его материального содержания. К неотделимым объек-
там относится налоговый контроль как явление, представляющее собой
результат деятельности налоговых органов, осуществляющих его в ходе
налогово-контрольного правоотношения.

4.2.5 Юридические факты в налоговом праве

Всякое правоотношение связано с юридическими фактами. Под юридическим

фактом понимается конкретное жизненное обстоятельство, с которым юридиче-
ская норма связывает возникновение, изменение или прекращение правовых по-
следствий.

Юридические факты в налоговом праве выполняют свою главную функцию —

обеспечивают возникновение, изменение и прекращение правовых отношений. Од-
нако реализация этой главной функции юридических фактов в налоговом праве
взаимосвязана с их иными функциями и зависит от них.

В налоговом праве юридические факты выполняют активную информатив-

ную функцию, которая связана с предварительным воздействием норм права на
общественные отношения. Юридические факты в налоговом праве зафиксирова-
ны в правовых нормах и уже самим фактом своей фиксации оказывают влияние
на правовые последствия. В налоговом праве целая категория субъектов права, ко-
торые, ориентируясь на нормы налогового права, где зафиксированы юридические
факты, стараются их избегать, а значит, не допустить возникновения налоговых
правоотношений. Эта категория субъектов — налогоплательщики. Они стараются
избегать как тех юридических фактов, которые образуют налоговое правонаруше-
ние и связаны с охранительным правоотношением, так и тех (что важно), которые
образуют объект налогообложения и влекут правоотношения по уплате налога.
Существует даже специальный вид профессиональной деятельности, называемый
«налоговое планирование», целью которого является минимизация налогообложения.

Существует и стимулирующая функция юридических фактов в налоговом пра-

ве. Многие юридические факты стимулируют субъекта налогового права к тем
видам деятельности, которые необходимы, значимы, полезны для субъекта. Глав-
ным образом эта функция проявляется у юридических фактов, в связи с которыми
возникают правоотношения по поводу налоговых льгот. Например, получение ор-
ганизацией налоговой льготы по уплате налога на добавленную стоимость, налога
на прибыль, налога на имущество связывается, в частности, с фактом состояния
в трудовых отношениях с предприятием работников-инвалидов. В связи с этим
многие налогоплательщики, ориентируясь на это законодательное установление,
стремятся принять на работу инвалидов.

4.2 Налоговые правоотношения

57

Наиболее распространенной классификацией юридических фактов в праве яв-

ляется их классификация по волевому признаку: на 1) юридические действия и
2) юридические события.

1) Юридические действия — это волевое поведение людей, внешнее выраже-

ние воли и сознания граждан, воли организаций и общественных образо-
ваний.

2) Юридические события — это обстоятельства, не зависящие как юридиче-

ские факты от воли людей.

Юридические факты — действия, в свою очередь, подразделяются по признаку

того, как они согласуются с предписаниями юридических норм, на: а) правомерные
действия и б) неправомерные действия (правонарушения).

Правомерные действия, в свою очередь, подразделяются: на а) юридические

поступки и б) юридические акты. Действия, совершаемые с намерением породить
юридические последствия, называются юридическими актами. Действия, приво-
дящие к юридическим последствиям независимо от намерений лица, называются
юридическими поступками.

Основное место в системе правомерных юридических действий в налоговом

праве занимают юридические акты, которые могут быть классифицированы на
две группы: а) правовые акты индивидуального регулирования; б) прочие акты
волеизъявления субъектов финансового права.

Преобладающее число правомерных юридических актов, являющихся основа-

нием возникновения, изменения и прекращения налоговых правоотношений, со-
ставляют акты индивидуального регулирования. Все они могут быть подразделены
на налогово-правовые и прочие. Среди налогово-правовых актов индивидуального
регулирования главное место занимаютсубординационные акты, что обусловлено
жестким методом финансово-правового регулирования.

Субординационные налогово-правовые акты индивидуального регулирования

принимаются органами государства или местного самоуправления в односторон-
нем порядке на основе их компетенции и содержат индивидуально-императивные
волеизъявления. Они выступают в качестве юридических фактов возникновения,
изменения и прекращения налоговых правоотношений, в частности, в следующих
случаях: а) предоставления налогоплательщику налогового кредита или инвести-
ционного налогового кредита (ст. ст. 65, 67 НК РФ), что служит основанием изме-
нения налогового правоотношения; б) предоставления судом отсрочки и рассрочки
уплаты госпошлины или уменьшения ее размера (ст. 53 Закона РФ «О государ-
ственной пошлине») и др.

Наряду с субординационными в налоговом праве существуют и координацион-

ные налогово-правовые акты индивидуального регулирования. Координационные
налогово-правовые акты индивидуального регулирования являются результатом
выработки сторонами соглашения, соответствующего нормам права и отража-
ющего их волю. Так, правоотношения по инвестиционному налоговому кредиту,
налоговому кредиту и некоторые другие возникают, в частности, на основании
договоров. При этом координационные налогово-правовые акты индивидуального
регулирования как юридические факты развития (движения) налоговых правоот-
ношений всегда идут вкупе, нераздельно с субординационными индивидуальными
актами.

58

Глава 4. Механизм правового регулирования налоговых отношений

К правомерным юридическим действиям могут быть отнесены и прочиеакты

волеизъявления субъектов налогового права. Среди них, главным образом, заяв-
ления, которые, согласно законодательству, должны подать субъекты налогового
права для получения налоговых отсрочек, инвестиционного налогового кредита,
а также налоговая декларация. Эти действия совершаются субъектами с целью
породить совершенно определенные последствия.

В числе правомерных юридических фактов, с которыми связывается движение

финансовых правоотношений, можно назвать и такие правомерные действия, как
юридические поступки. Они характеризуются тем, что приводят к юридическим
последствиям независимо от намерений лица. Например, акт дарения одним ли-
цом другому дорогостоящего имущества порождает (при определенных условиях)
правоотношения по уплате налога на имущество, переходящее в порядке дарения.

В налоговом праве юридическими фактами, порождающими правовые послед-

ствия, являются и неправомерные действия. Среди неправомерных действий как
оснований развития налоговых правоотношений выделяются правонарушения
в виде проступков. Налоговые проступки как юридические факты по форме совер-
шения могут быть подразделены на а) проступки-действия и б) проступки-бездействия.

В налоговом праве в числе юридических фактов, вызывающих развитие фи-

нансовых правоотношений, могут быть названы и события. Здесь имеют место
относительные и абсолютные события. Относительные события — это явления,
вызванные деятельностью человека, но выступающие, независимо от причин, их
породивших. Число относительных событий в налоговом праве невелико. Главным
образом они порождают правоотношения по использованию налоговых льгот. На-
пример, в соответствии с НК РФ, установившим налог на доходы физических лиц,
к относительным событиям как юридическим фактам могут быть отнесены про-
центы и выигрыши по вкладам в банках (в пределах ставки рефинансирования
Центрального банка РФ). Абсолютные события — это обстоятельства, которые
не вызваны волей людей и не выступают в какой-либо зависимости от нее. На-
пример, достижение ребенком работающего родителя 18-ти лет, а в случае, если
он является студентом или учащимся, — 24-х лет является основанием изменения
у родителя правоотношения по уплате налога на доходы физических лиц.

К юридическим фактам-событиям, вызывающим движение финансовых пра-

воотношений, должны быть отнесены и сроки. В налоговом праве сроки как юри-
дические факты занимают весьма заметное место. Так, истечение срока, на ко-
торый налогоплательщику предоставлена отсрочка или рассрочка уплаты налога
(ст. 64 НК РФ), является юридическим фактом, который изменяет финансовое пра-
воотношение по уплате налога. В большинстве случаев в налоговом праве сроки
являются одним из юридических фактов, с которым связывается исполнение на-
логового обязательства. В ст. 45 НК РФ определено, что обязанность по уплате
налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о нало-
гах и сборах.

4.3 Субъекты налоговых правоотношений

59

4.3 Субъекты налоговых правоотношений

4.3.1 Понятие и классификация субъектов налогового права

Точное определение субъекта налогового права имеет и практическое значение,

поскольку позволяет выявить круг лиц, которые вступают в налоговые отношения
и действия которых влекут юридически значимые последствия.

Наличие критериев, позволяющих относить какое-либо физическое или юри-

дическое лицо к субъектам налогового права, дает возможность установить, ка-
кие лица и их действия подпадают под юрисдикцию законодательства о налогах
и сборах. Только такие субъекты могут иметь права и нести обязанности, преду-
смотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми
актами. Государство, регулируя с помощью норм права отношения, складывающи-
еся в сфере налогообложения, определяет круг субъектов налогового права. Зако-
нодательство о налогах и сборах не содержит исчерпывающего перечня лиц, всту-
пающих в налоговые отношения, однако субъектов налогового права возможно
классифицировать по следующим основаниям.

1) По способу нормативной определенности:

• зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов

налоговых отношений;

• не зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъек-

тов налоговых отношений.

2) По характеру фискального интереса:

• частные субъекты;

• публичные субъекты.

3) По степени имущественной заинтересованности в возникновении налого-

вых отношений:

• имеющие непосредственный собственный имущественный интерес

в налоговых отношениях;

• не имеющие непосредственного собственного имущественного инте-

реса в налоговых отношениях.

Налоговый кодекс РФ фиксирует понятие «участники отношений, регулируе-

мых законодательством о налогах и сборах» (ст. 9), к числу которых относятся:

• налогоплательщики — организации и физические лица;

• налоговые агенты;

• налоговые органы — Федеральная налоговая служба РФ и ее подразделения

в Российской Федерации;

• таможенные органы — Федеральная таможенная служба РФ и ее подраз-

деления;

• сборщики налогов и сборов — государственные органы исполнительной вла-

сти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномо-
ченные ими органы и должностные лица, осуществляющие в установлен-

60

Глава 4. Механизм правового регулирования налоговых отношений

ном порядке, помимо налоговых и таможенных органов, прием и взимание
налогов и (или) сборов, а также контроль за их уплатой налогоплательщи-
ками и плательщиками сборов.

Налоговый кодекс РФ наделяет статусом участников налоговых отношений

только две категории субъектов:

1) во-первых, налогоплательщиков и плательщиков сборов (частные субъекты);

2) во-вторых, государство в лице органов, представляющих и реализующих

его имущественные интересы (публичные субъекты).

Эти виды субъектов представляют разные стороны налоговых правоотноше-

ний, имеющих противоположные фискальные интересы. Вместе с тем наличие
непосредственного имущественного интереса относительно вступления в налого-
вые отношения позволяет объединить частных и публичных субъектов в одну груп-
пу — субъекты, имеющие непосредственный собственный имущественный инте-
рес в налоговых отношениях. Названная группа субъектов обязательна, поскольку
их наличие является обязательным условием возникновения налоговых правоот-
ношений.

Определенный ст. 9 НК РФ круг участников отношений, регулируемых зако-

нодательством о налогах и сборах, не охватывает всех потенциальных и реаль-
ных субъектов налогового права. Фактически налоговые отношения затрагивают
большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание на-
логов в доход государства (муниципального образования), осуществление нало-
гового контроля и привлечение к ответственности за налоговое правонарушение
требует также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти
и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников
налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответству-
ющими правами и обязанностями и, в определенных случаях, несут налоговую
ответственность.

К числу подобных субъектов относятся эксперты, свидетели, специалисты, по-

нятые и переводчики, принимающие участие в процессе налоговой проверки (ст.
ст. 90, 95–98 НК РФ). Налоговые отношения, складывающиеся по поводу учета на-
логоплательщиков, требуют присутствия регистрационных органов, выполняющих
определенные функции (ст. ст. 85, 86 НК РФ). Отношения, возникающие относи-
тельно расчетных операций по перечислению налогов и сборов, реализуются при
участии банков (ст. 60 НК РФ). Налогоплательщик имеет право вступать в налого-
вые отношения через законного или уполномоченного представителя (ст. ст. 27, 29
НК РФ). Правовой статус названных субъектов имеет две особенности: во-первых,
эти субъекты факультативны, поскольку помогают реализовывать налогоплатель-
щикам или государству фискальные права или выполнять обязанности; во-вторых,
у них отсутствует собственный имущественный интерес в налоговых отношениях.
Следовательно, к субъектам налогового права относятся физические лица и орга-
низации, прямо не обозначенные в ст. 9 НК РФ, но являющиеся таковыми в силу
наличия прав и обязанностей в налоговых отношениях. Данную группу составля-
ют субъекты, не имеющие собственного имущественного интереса в налоговых
отношениях.

Субъекты, не имеющие собственного имущественного интереса в налоговых

отношениях, могут быть подвергнуты следующей классификации. Так, выделяют: