Файл: Налоговое право РФ - пособие.pdf

26

Глава 1. Общие положения налогового права Российской Федерации

Решение Верховного Суда РФ об отмене того или иного нормативного акта

порождает новые права и обязанности участников налоговых отношений, и только
в этом смысле такое решение становится своего рода нормотворчеством.

Другое проявление деятельности высших судебных органов в сфере налогово-

го права — это издание обзоров судебной и судебно-арбитражной практики. Право
Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ давать разъяснения по
вопросам судебной практики закреплено в Конституции РФ (ст. ст. 126, 127 Ос-
новного закона).

Здесь особенно заметна роль Высшего Арбитражного Суда РФ. Пленум ВАС

РФ рассматривает материалы изучения и обобщения практики применения законов
и других правовых актов арбитражными судами и дает разъяснения по вопросам
судебной практики, которые обязательны для арбитражных судов. Президиум ВАС
РФ рассматривает отдельные вопросы судебной практики и о результатах инфор-
мирует нижестоящие арбитражные суды (ст. 13, 16 Федерального конституционно-
го закона РФ от 28 апреля 1995 г. №1-ФКЗ «Об арбитражных судах в Российской
Федерации»

1

).

Необходимо учитывать, что информационные письма не являются источника-

ми права, на них нельзя ссылаться в качестве обоснования прав, обязанностей
и ответственности спорящих сторон. Однако содержащаяся в них информация,
безусловно, авторитетна, выражает правоприменительную политику высшей су-
дебной инстанции.

При разработке проектов таких писем рассматриваются различные, порой про-

тивоположные решения судов по одним и тем же проблемам, выбирается правиль-
ный с точки зрения ВАС РФ подход. Имеются случаи, когда правильные решения
моделируются, так как имеющаяся практика не удовлетворяет предъявляемым тре-
бованиям. Поэтому с практических позиций такие письма оказывают существен-
ное влияние на практику судов. Хотя судьи независимы и подчиняются только
закону и могут придерживаться собственного понимания и толкования норматив-
ных актов, авторитет Высшего Арбитражного Суда РФ, угроза отмены принятого
решения вышестоящей судебной инстанцией в большинстве случаев определяют
принимаемые судебные решения. Поэтому изучение документов Президиума ВАС
РФ также требует соответствующего внимания, как и положения законов, поста-
новлений, инструкций.

Влияние на судебно-арбитражную практику оказывают и решения по конкрет-

ным делам. Речь идет о решениях судов, апробированных при их рассмотрении
в надзорном порядке Верховным Судом РФ или Высшим Арбитражным Судом
РФ и доведенных до всеобщего сведения опубликованием в «Бюллетене Верхов-
ного Суда Российской Федерации» или в «Вестнике Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации».

Практика убеждает, что в Российской Федерации складывается механизм су-

дебного прецедента, что особенно проявляется в системе арбитражных судов. На
опубликованные постановления Президиума ВАС РФ по конкретным делам участ-
ники споров зачастую ссылаются для подтверждения правильности их позиции
в отношении понимания и применения того или иного закона о налоге.

1

СЗ РФ, 1995. №18. Ст. 1589.

1.3 Источники налогового права

27

1.3.6 Индивидуальные налогово-правовые акты

Правовые акты подразделяются на нормативные и индивидуальные. Индиви-

дуальные правовые акты не представляют собой общеобязательных правил пове-
дения, а содержат такие предписания, которые персонально затрагивают опреде-
ленных лиц.

Индивидуальные финансово-правовые акты в сфере налогообложения, явля-

ясь актами правоприменения, порождены деятельностью органов исполнительной
власти: налоговых, финансовых, таможенных органов, а также в ряде случаев —
органов внутренних дел и других уполномоченных государством органов.

1.3.7 Понятие законодательства о налогах и сборах

Статья 57 Конституции РФ определяет, что «каждый обязан платить законно

установленные налоги и сборы». Конституционный Суд РФ отметил, что «уста-
новить налог или сбор можно только законом. Налоги, взимаемые не на основе
закона, не могут считаться «законно установленными»

1

. Конституция РФ не до-

пускает взимания налога или сбора на основе указа, постановления, распоряжения
или другого акта органа исполнительной власти.

На этих конституционных положениях базируется и НК РФ. Согласно п.1, 4

и 5 ст. 1 части первой НК РФ понятие «законодательство о налогах и сборах»
охватывает, во-первых, законодательство РФ о налогах и сборах, которое состоит:

1) из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов;

2) законодательства субъектов о налогах и сборах, которое состоит из законов

и иных нормативных правовых актах о налогах и сборах, принятых законо-
дательными (представительными) органами власти субъектов Федерации;

3) нормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых представитель-

ными органами местного самоуправления.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Вышеизложенное позволяет сделать вывод о том, что законода-
тельство о налогах и сборах составляют только акты, принятые
представительными (законодательными) органами всех уровней
власти и местного самоуправления.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Соответственно, акты органов исполнительной власти не включе-
ны в законодательство о налогах и сборах.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1

Постановление Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 г. №9-П «По делу о проверке кон-

ституционности ряда нормативных актов города Москвы и Московской области, Ставропольского
края, Воронежской области и города Воронежа, регламентирующих порядок регистрации граждан,
прибывающих на постоянное жительство в названные регионы» // СЗ РФ. 1996. №16. Ст. 1909.

28

Глава 1. Общие положения налогового права Российской Федерации

Вопрос о налоговом законодательстве — это не только вопрос о видах норма-

тивных правовых актов, но и об отношениях, подлежащих урегулированию имен-
но актами конкретного вида. По форме налоговое законодательство — совокуп-
ность актов законодательных (представительных) органов; по содержанию нало-
говое законодательство — совокупность норм, регулирующих вопросы налогообло-
жения и сборов, отнесенные Конституцией РФ к ведению законодательных (пред-
ставительных) органов власти.

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Исходя из вышеизложенного законодательство о налогах и сбо-
рах можно определить как совокупность норм, содержащихся
в законах РФ и принятых на их основе законах субъектов Феде-
рации, актов представительных органов местного самоуправле-
ния, устанавливающих систему налогов и сборов, общие принципы
налогообложения и сборов, основания возникновения, изменения
и прекращения отношений по уплате налогов и сборов, формы
и методы налогового контроля, ответственность за нарушения
налоговых обязательств.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

1.3.7.1 Действие актов законодательства о налогах и сборах во
времени и пространстве

Порядок введения в действие актов законодательства о налогах и сборах регу-

лируется правилами, предусмотренными ст. 5 НК РФ.

Так, акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по ис-

течении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го
числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключени-
ем случаев, предусмотренных настоящей статьей. Акты законодательства о сборах
вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального
опубликования, за исключением случаев, предусмотренных статьей 5 НК РФ.

Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления но-

вых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах
субъектов Российской Федерации и акты представительных органов местного са-
моуправления, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 янва-
ря года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их
официального опубликования.

Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени также под-

чинено особым правилам. В зависимости от того, какие изменения несут в себе
нормы, они однозначно имеют или не имеют обратную силу либо могут приобре-
сти ее в определённых случаях.

Так, акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые нало-

ги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавлива-
ющие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах
и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие
положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участ-

1.3 Источники налогового права

29

ников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной
силы не имеют.

Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие от-

ветственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавли-
вающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщи-
ков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу. Акты за-
конодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие
размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков,
плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом
улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусмат-
ривают это.

Действие актов законодательства о налогах и сборах в пространстве подчине-

но территориальному принципу. Так, акты, принятые федеральными органами вла-
сти, действуют на всей территории Российской Федерации. Акты законодательства
о налогах и сборах субъектов РФ и органов местного самоуправления распростра-
няют свое действие соответственно лишь на их территории.

1.3.7.2 Толкование законодательства о налогах и сборах

Законы о налогах и сборах должны не только формально содержать все суще-

ственные элементы налогового обязательства. Неопределенность норм в законах
о налогах может привести к не согласующемуся с принципом правового государ-
ства (ч. 1 ст. 1 Конституции РФ) произволу государственных органов и должност-
ных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и к нарушению равенства прав
граждан перед законом (ч. 1 ст. 19 Конституции РФ)

1

.

На практике возникают случаи, когда введенный в действие закон о налоге

непонятен и неконкретен. В связи с этим появляется проблема, связанная с толко-
ванием (уяснением смысла) такого закона.

При толковании норм законодательства о налогах необходимо руководствовать-

ся следующим.

1) Толкование статьи закона о налоге, в отношении смысла которой имеется

неопределенность, должно проводиться строго на основании и в пределах
закона.

2) В спорных случаях должна действовать презумпция правоты налогопла-

тельщика-собственника средств, поступающего наиболее выгодным для се-
бя способом в случаях, когда законодательство допускает возможность тол-
кования нормы.

1

Об этом см. п. 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. №13-П «По

делу о проверке конституционности Закона Санкт-Петербурга от 14 июля 1995 года «О ставках
земельного налога в Санкт-Петербурге в 1995 г.» // СЗ РФ. 1997. № Ст. 4901.

30

Глава 1. Общие положения налогового права Российской Федерации

1.3.8 Международные договоры в системе источников
налогового права Российской Федерации

Кроме внутреннего законодательства, огромное практическое значение имеют

международные договоры по налоговым вопросам. Конституция РФ устанавливает
приоритет международных соглашений перед внутренним законодательством. Так,
в соответствии с ч. 4 ст. 15 Конституции РФ, если международным договором Рос-
сийской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то
применяются правила международного договора. Исходя из этого общего правила
НК РФ установил, что если международным договором Российской Федерации, со-
держащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные
правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в со-
ответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то
применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации
(ст. 7 НК РФ).

Требование законодательной формы установления, изменения и прекращения

налоговых обязательств распространяется и на международные соглашения. С уче-
том ст. 57 Конституции РФ международные договоры по вопросам налогообложе-
ния могут применяться лишь после их ратификации Федеральным Собранием РФ.

1.4 Принципы налогового права

. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Принцип налогового права — это основные руководящие начала,
закрепленные в законе или подзаконном нормативном акте.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Между тем принципы налогового права могут быть сформулированы в науч-

ных работах и оставаться принципами, даже если они не закреплены ни в каком
нормативном акте.

В правовой науке принято различать принципы:

1) общеправовые (общеотраслевые);

2) специфические (отраслевые).

Общеправовые принципы выражены и закреплены во всех отраслях права —

гражданском, административном, трудовом, финансовом и т. д. К числу таких прин-
ципов относятся:

• законность, которая определяется как обязательное (неуклонное) исполне-

ние требований законодательства всеми субъектами права, в том числе на-
логового;

• отрицание обратной силы закона, которое проявляется в том, что законы,

приводящие к изменению налоговых платежей, обратной силы не имеют.
Вновь принятый закон не распространяет свое действие на отношения,
возникшие до его принятия.

Отраслевые принципы — это принципы, которые характерны для конкретной

отрасли права, в данном случае — налогового права. В большей части отраслевые
принципы налогового права закреплены в ст. 3 НК РФ. К ним относятся: