При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости (разности амортизируемой стоимости и суммы, начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (от 1 до 2,5 раза), принятого организацией.

Пример. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 1 000 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации по нему определяется исходя из срока полезного использования и коэффициента ускорения 2 (она составит 40%, т. е. 100/5 × 2).

В первый год эксплуатации годовая сумма амортизации составит 400 000 руб. (1 000 000 × 40%).

Во второй год – 240 000 руб., т. е. [(1 000 000 – 400 000) × 40%].

В таком же порядке проводятся расчеты за третий и четвертый годы эксплуатации. В пятый (последний) год эксплуатации амортизация представляет собой разницу между амортизируемой стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за первый-четвертый годы эксплуатации.

Для упрощения расчетов и учета амортизационных отчислений, целесообразно нелинейный способ начисления амортизации (метод суммы чисел лет или метод уменьшаемого остатка) устанавливать с 1 января года, следующего за годом ввода объекта в эксплуатацию, а до 1 января по объекту применять линейный способ.

При применении производительного способа начисления амортизации должны быть определены:

1) ресурс объекта основных средств, т. е. количество продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено на протяжении срока эксплуатации объекта;

2) натуральные показатели объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде;

3) доля текущего периода в общем ресурсе, которая и отражает норму амортизации.

Например, по транспортному средству предполагаемый пробег составляет 500 000 км, амортизируемая стоимость объекта 30 000 000 руб., то амортизация на 1 км пробега составит 60 руб. (30 000 000 / 500 000). Для определения амортизационных отчислений за месяц следует умножить полученное значение на фактический пробег в течение данного месяца.

Начисление амортизации основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с бухгалтерского учета. Начисление амортизации не производится:

– во время проведения модернизации оборудования, технического перевооружения объектов, их дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки, восстановления, технического диагностирования и соответствующего освидетельствования с полной остановкой объекта или его части, а также при консервации объектов на срок не более одного года.

Движение амортизации по объектам основных средств отражается на счете 02 «Амортизация основных средств». Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на реализацию) (20, 23 , 25, 26, 29, 44), 91 «Операционные доходы и расходы» (в случаях, установленных законодательством) и др.

Начисление амортизации по объектам, принимающим участие в процессе капитальных вложений, отражается по дебету счета 08 «Вложение во внеоборотные активы». Амортизация (в виде потери стоимости) по объектам жилого фонда и объектам внешнего благоустройства начисляется единовременно в конце года и отражается за балансом по дебету счета 014 «Потеря стоимости основных средств», списание износа в связи с выбытием объектов – по кредиту счета 014.

При выбытии объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается с отражением по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 01 «Основные средства».

Разница между суммой амортизации, рассчитанной по результатам переоценки, и суммой амортизации, числящейся в учете до ее проведения, отражается по кредиту (дебету) счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с дебетом (кредитом) счета 83 «Добавочный фонд». Для контроля за использованием амортизационных отчислений в целях воспроизводства основных средств организации создают амортизационный фонд.

Для контроля движения амортизационного фонда воспроизводства основных средств используется забалансовый счет 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств». По дебету этого счета отражаются суммы амортизационных отчислений, включенных в себестоимость реализованной продукции (работ, услуг), в расходы на реализацию товаров. По кредиту счета 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств» отражается использование средств амортизационного фонда на цели, установленные законодательством.

3. Учет восстановления основных средств

Основные средства следует постоянно поддерживать в рабочем состоянии. Их восстановление осуществляется посредством ремонта. Кроме того, улучшение объектов производится путем модернизации, дооборудования, технического перевооружения, реконструкции, достройки. Технической реконструкцией или капитальной модернизацией существующих объектов основных средств считаются изменения, произведенные в основных средствах, в результате которых произойдут:

– увеличение полезного срока службы или производственной мощности объекта основных средств;

– значительное улучшение качества выпускаемой продукции или снижение ее производственной себестоимости.

Затраты по этим видам работ увеличивают первоначальную стоимость объектов и учет их ведется в порядке, установленном для капитальных вложений.

Сначала затраты отражаются в бухгалтерском учете записями по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – при осуществлении работ подрядным способом и по дебету счета 08 и кредиту счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других счетов – при осуществлении работ хозяйственным способом.

Затем после оформления акта приемки-сдачи работ увеличивается первоначальная стоимость основных средств по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08. Объем работ, выполненный хозяйственным способом, является объектом обложения НДС: дебет субсчета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)» – кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Ремонт объектов основных средств бывает капитальный и текущий.

К текущему ремонту относят работы, связанные с предохранением основных средств от преждевременного износа, а так же с исправлением мелких повреждений, устранением случайных поломок и улучшением санитарного состояния.

При проведении капитального ремонта учет затрат ведется по отдельным объектам или группам основных средств. При этом следует исходить из того, что при капитальном ремонте:

– оборудования и транспортных средств производятся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов, сборка, регулирование и испытание агрегата;

– зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные конструкции и детали.

Приемка объектов по окончании капитального ремонта производится по акту приемки-сдачи объектов (форма ОС-2).

Затраты, производимые при ремонте объектов основных средств, оформляются соответствующими первичными документами по учету расхода материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы, оказанные услуги и других видов расходов.

Фактические затраты по перечисленным работам включаются в себестоимость продукции, работ, услуг и отражаются в бухгалтерском учете записями по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» и других в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – при осуществлении работ подрядным способом и по дебету счета 23 «Вспомогательные производства» в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других – при осуществлении работ хозяйственным способом.

В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт основных средств (ремонтный фонд).

Резервирование сумм отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство и расходов на реализацию (20, 23, 25, 26, 44 и др.).

Фактические затраты по произведенному ремонту за счет созданного резерва отражаются в бухгалтерском учете записями по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – при осуществлении работ подрядным способом и в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других – при осуществлении работ хозяйственным способом

При неравномерно производимом ремонте или если предприятие не осуществляло отчислений в ремонтный фонд, однако потребовалось выполнить значительный объем ремонтных работ, фактические затраты сначала относятся на счет 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – при осуществлении работ подрядным способом и в корреспонденции с кредитом счетов 10, 69, 70 и др. – при осуществлении работ хозяйственным способом.

Учтенные на счете 97 расходы по ремонту затем списываются в дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в пределах числящегося резерва и в остальной сумме по дебету счетов 20, 23, 25, 26, 44 и другим равными частями согласно учетной политике организации.

При этом следует учитывать, что согласно Типовому плану счетов на счете 97 «Расходы будущих периодов» на конец отчетного года затраты по текущему ремонту не могут быть оставлены. При недостаточности резерва произведенные затраты по текущему ремонту должны быть включены в издержки производства или обращения.

Затраты по ремонту объектов непроизводственной сферы, жилищно-коммунального хозяйства, детских лагерей отдыха, народного образования, здравоохранения, детских дошкольных учреждений и других списываются за счет собственных источников (счет 92 «Внереализационные доходы и расходы») или средств целевого финансирования (счет 86 «Целевое финансирование»). При использовании на эти виды ремонта материальных ценностей, работ и услуг НДС, предъявленный продавцом и оплаченный при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь, списывается с кредита счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» в дебет счета 92. Ранее списанный со счета 18 «НДС по приобретенным товарам (работам, услугам)» сторнируется.

4. Учет нематериальных активов

Нематериальные активы представляют совокупность не имеющего материально-вещественной формы оцениваемого имущества, сохраняющего свое содержание и используемого организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 мес.) периода.

Нематериальными активами для целей бухгалтерского учета признаются активы:

– идентифицируемые (имеющие признаки, отличающие данный объект от других, в том числе аналогичных) и не имеющие материально-вещественной (физической) формы;

– используемые в деятельности организации;

– способные приносить организации будущие экономические выгоды;

– срок полезного использования которых превышает 12 мес.;

– стоимость которых может быть измерена с достаточной надежностью, то есть имеется документальное подтверждение стоимости, а также затрат, связанных с их приобретением (созданием);

– при наличии документов, подтверждающих права правообладателя.

При отсутствии любого из указанных критериев произведенные затраты не признаются нематериальными активами и являются расходами организации.

К нематериальным активам для целей бухгалтерского учета относятся принадлежащие обладателю имущественные права:

– на объекты промышленной собственности;

– на произведения науки, литературы и искусства;

– на объекты смежных прав;

– на программы для ЭВМ и компьютерные базы данных;

– на использование объектов интеллектуальной собственности, вытекающих из лицензионных и авторских договоров;

– на пользование природными ресурсами, землей;

– прочие: лицензии на осуществление вида деятельности, лицензии на осуществление внешнеторговых и квотируемых операций, лицензии на использование опыта специалистов, права доверительного управления имуществом.

Кроме того, результаты научно-исследовательских, опытно-конструк-торских и опытно-технологических работ приходуются по окончании работ как объекты нематериальных активов при выполнении следующих условий:

– подтверждена (определена) возможность промышленного освоения создаваемого объекта;

– определена возможность использования объекта интеллектуальной собственности в предпринимательской деятельности организации и / или передачи объекта по лицензионным или авторским договорам;

– подтверждены затраты по созданию и доведению до промышленного использования данного объекта;

– могут быть определены будущие доходы от реализации или использования данного объекта.

В состав нематериальных активов организации не включаются:

– экземпляры произведений, содержащихся на материальных носителях, в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ, базы данных, приобретаемые и используемые для собственного потребления;

– интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них;